1.배우자에게 재산을 명의신탁한 경우 증여의제하는 것에서 더나아가 배우자 증여재산 공제조항을 적용하지 않도록 규정한 구 ‘상속세 및 증여세법’(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2010. 1. 1.법률 제9916호로 개정되기 전의 것) 제55조 제1항 제1호 중 ‘배우자에게 명의를 신탁하는 경우’에 적용되는 부분(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)이 과잉금지원칙에 위배하여 재산권을 침해하는지 여부(소극)

2.이 사건 법률조항이 일반 증여를 받은 배우자와 비교하여 증여의제된 명의수탁 배우자를 합리적인 이유없이 차별취급하여 평등원칙에 위배되는지 여부(소극)

1.이 사건 법률조항은 부부 간의 명의신탁에 의한 조세회피를 방지하여 조세정의와 조세평등을 관철하려는 것으로서 입법목적이 정당하고, 부부 간의 명의신탁에 의한 증여의제의 경우 배우자 공제조항의 적용을 배제하는 것은 위 입법목적을 달성하기 위한 적절한 수단이다. 또한 명의신탁이 조세회피 목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되고, 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 조세회피 목적의 추정은 번복되는 점, 부부 간의 명의신탁의 경우 배우자 공제액을 일반 증여와 달리 정하거나, 원래 납부해야 할 조세를 납부하게 하는 것만으로는 명의신탁의 금지 또는 억제를 효과적으로 달성하기 어려운 점 등에 비추어 침해의 최소성 원칙에 위배되지 아니한다. 자신의 명의를 빌려주어 명의신탁을 이용한 조세회피를 가능하게 한 명의수탁자에게는 조세회피에 대한 책임이 있으므

로, 배우자 공제조항이 적용되지 않는다고 하더라도 이를 크게 부당한 것이라고 할 수 없는 반면, 증여의제조항을 통한 공익 실현을 실효성 있게 하고, 부부 간 자산소득의 인위적 분산을 통한 조세회피를 방지할 필요성이 크다 할 것이므로 법익 균형성의 원칙에 위배되지 아니하므로, 이 사건 법률조항은 명의수탁자인 배우자의 재산권을 침해하지 아니한다.

2.증여의제조항은 대개 부부의 일방이 혼인 전부터 소유하고 있던 재산 또는 부부의 일방이 혼인 중에 상속 등으로 취득한 재산을 수탁자 명의로 명의신탁한 경우에 적용되는 것으로서, 이 경우에는 신탁자의 재산 형성에 대한 수탁자의 기여도를 상정하기 어려운 점, 이 사건 법률조항이 부부간의 명의신탁에 의한 조세회피를 방지함으로써 조세정의와 조세평등을 실현하기 위한 방법으로 그 합리성이 인정되는 점, 명의신탁자와의 관계에 따라 공제의 허용 여부나 공제의 한도 등을 달리하는 것 자체가 조세평등주의에 위배될 소지가 있으므로 명의신탁 행위에 대한 제재는 일률적 기준으로 동일하게 적용하는 것이 합리적인 점 등을 고려하면, 이 사건 법률조항으로 인한 차별에는 합리적인 이유가 있으므로 조세평등주의에 위배되지 아니한다.

구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것) 제55조(증여세의 과세표준 및 과세최저한) ① 증여세의 과세표준은 다음 각 호의 1에 해당하는 금액에서 대통령령이 정하는 증여재산의 감정평가수수료를 차감한 금액으로 한다.

1. 제45조의2의 규정에 의한 명의신탁재산의 증여의제에 있어서는 당해 명의신탁재산의 금액

2.～3. 생략

② 생략

헌법 제11조 제1항, 제23조, 제37조

구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제53조(증여재산공제) ① 거주자가 다음 각 호의 1에 해당하

는 자로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 당해 증여 전 10년 이내에 공제받은 금액과 당해 증여가액에서 공제받을 금액의 합계액이 다음 각 호에 규정하는 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 이를 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우에는 3억 원

2. 직계존속 및 직계비속으로부터 증여를 받은 경우에는 3천만 원. 다만, 미성년자가 직계존속으로부터 증여를 받은 경우에는 1천 5백만 원으로 한다.

3. 배우자 및 직계존비속이 아닌 친족으로부터 증여를 받은 경우에는 5백만 원

② 생략

구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제45조의2(명의신탁재산의 증여의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1.조세회피의 목적없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

2.주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 “주식등”이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁 또는 약정에 의하여 타인명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서되어 있는 주식등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 “유예기간”이라 한다) 중 실제소유자명의로 전환한 경우. 다만, 당해 주식등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 “주주등”이라 한다)와 특수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 자의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.

②～⑦ 생략

구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제47조(증여세과세가액) ① 증여세과세가액은 증여일 현재 이 법의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액[제40조제1항제2호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조제4항의 규정에 의한 증여재산(이하 “합산배제증여재산”이라 한다)의 가액을 제외한다]에서 당해 증여재산에 담보된 채무(당해 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령이 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다.

② 당해 증여일전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액의 합계액이 1천만 원 이상인 경우에는 그가액을 증여세과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 배우자간 또는 직계존비속간의 부담부증여(제44조의 규정에 의하여 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대하여는 수증자가 증여자의 채무를

인수한 경우에도 당해 채무액은 수증자에게 채무가 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 당해 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무등 대통령령이 정하는 바에 의하여 객관적으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제55조(증여세의 과세표준 및 과세최저한) ① 증여세의 과세표준은 다음 각 호의 1에 해당하는 금액에서 대통령령이 정하는 증여재산의 감정평가수수료를 차감한 금액으로 한다.

1.～2. 생략

3. 제1호 및 제2호 외의 경우에는 제47조제1항의 규정에 의한 증여세과세가액에서 제53조 및 제54조의 규정에 의한 금액을 차감한 금액

② 생략

구 상속세 및 증여세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제55조(증여세의 과세표준 및 과세최저한) ① 증여세의 과세표준은 제47조의 규정에 의한 증여세과세가액에서 제53조 및 제54조의 규정에 의한 금액을 차감한 금액으로 한다.

② 생략

구 상속세 및 증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제53조(증여재산공제) ① 거주자가 다음 각 호의 1에 해당하는 자로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세과세가액에서 공제한다. 이 경우 당해 증여 전 10년 이내에 공제받은 금액과 당해 증여가액에서 공제받을 금액의 합계액이 다음 각 호에 규정하는 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 이를 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우에는 5억 원

2.～3. 생략

② 생략

1. 헌재 2002.5.30. 2001헌바65 등, 판례집 14-1, 508헌재 2008.11.13. 2006헌바112 등, 판례집 20-2하, 1

2. 헌재 1989.7.21. 89헌마38 , 판례집 1, 131헌재 1996.8.29. 92헌바46 , 판례집 8-2, 17헌재 2011.3.31. 2009헌가22 , 판례집 23-1상, 217

청 구 인민○영

대리인 법무법인 부산담당변호사 정재성

당해사건창원지방법원 2009구합3246 증여세과세처분취소

구 ‘상속세 및 증여세법’(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것) 제55조 제1항 제1호 중 ‘배우자에게 명의를 신탁하는 경우’에 적용되는 부분은 헌법에 위반되지 아니한다.

1. 사건의 개요 및 심판의 대상

가. 사건의 개요

(1)노○평은 1999. 5. 1. 주식회사 ○○토건을 설립하면서 배우자인 청구인을 주주로 내세운 후 자신의 돈으로 주금을 납입하고, 2004. 7. 10. 유상증자를 하면서 청구인 명의로 증자대금을 대납하였다.

(2)김해세무서장은 청구인 명의의 위 주식이 명의신탁재산에 해당한다는 이유로 구 ‘상속세 및 증여세법’ 제45조의2 제1항에 따라 증여의제하고, 2009. 1. 9. 청구인에게 위 법 제55조 제1항 제1호의 과세표준에 따른 증여세를 부과하였다. 그 후 1999. 5. 1.자 증여의제에 따른 증여세 부과처분 부분을 직권취소하고, 2004. 7. 10.자 증여의제에 따른 증여세를 9,159,165원으로 감액경정하였다.

(3)청구인은 위 증여세 부과처분의 취소를 구하는 소를 제기하였고(창원지방법원 2009구합3246), 위 소송 계속 중 구 ‘상속세 및 증여세법’ 제55조 제1항 제1호에 대하여 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 2010.5. 6. 위 신청이 기각되자(창원지방법원 2010아69), 2010. 5. 28.이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.

나. 심판의 대상

청구인은 명의신탁재산의 증여의제에 따른 증여세의 과세표준을 당해 명의신탁재산의 금액으로 정하고 있는 구 ‘상속세 및 증여세법’(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것) 제55조 제1항 제1호 전체를 심판대상으로 삼고 있다. 그러나 당해 사건은 실제소유자가 배우자에게 명의신탁하여 증여의제되는 경우의 증여재산 공제에 관한 것이

므로 심판대상을 이 부분으로 한정한다.

따라서 이 사건의 심판대상은 위 구 ‘상속세 및 증여세법’ 제55조 제1항 제1호 중 ‘배우자에게 명의를 신탁하는 경우’에 적용되는 부분(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)의 위헌 여부이며, 심판대상조항 및 주요 관련조항의 내용은 다음과 같고, 나머지 관련조항은 [별지] 기재와 같다.

[심판대상조항]

구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것)

제55조(증여세의 과세표준 및 과세최저한) ① 증여세의 과세표준은 다음 각 호의 1에 해당하는 금액에서 대통령령이 정하는증여재산의감정평가수수료를차감한금액으로 한다.

1.제45조의2의 규정에 의한 명의신탁재산의 증여의제에 있어서는 당해 명의신탁재산의 금액

[관련조항]

구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것)

제53조(증여재산공제) ① 거주자가 다음 각 호의 1에 해당하는 자로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 당해 증여 전 10년 이내에 공제받은 금액과 당해 증여가액에서 공제받을 금액의 합계액이 다음 각 호에 규정하는 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 이를 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우에는 3억 원

2.직계존속 및 직계비속으로부터 증여를 받은 경우에는 3천만 원. 다만, 미성년자가 직계존속으로부터 증여를 받은 경우에는 1천 5백만 원으로 한다.

3.배우자 및 직계존비속이 아닌 친족으로부터 증여를 받은 경우에는 5백만 원

2. 청구인의 주장요지 및 법원의 위헌법률심판제청신청 기각이유

가. 청구인의 주장요지

배우자에게 재산을 명의신탁한 경우 증여의제하는 것에서 더 나아가 이 사건 법률조항이 일반 증여와 다름없는 명의신탁재산의 증여의제에 대하여 배우자 증여재산 공제조항을 적용하지 않도록 규정한 것은 과잉금지원칙에 위배하

여 청구인의 재산권을 침해하고, 일반 증여를 받은 배우자와 비교하여 증여의제된 명의수탁 배우자를 합리적인 이유없이 차별취급하여 평등원칙에 위배된다.

나. 법원의 위헌법률심판제청신청 기각이유

이 사건 법률조항은 명의신탁을 이용한 조세회피행위에 대한 제재를 가함으로써 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현하기 위하여 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 명의신탁재산의 증여의제와 같은 취지에서 조세회피 목적의 명의신탁에 대하여 배우자 증여재산 공제조항의 적용을 배제하도록 규정한 것으로 과잉금지원칙에 위배하여 재산권을 과도하게 제한하지 않고, 일반 증여는 조세회피 목적이 없으므로 증여의제된 명의수탁 배우자를 일반 증여를 받은 배우자와 차별취급함에는 합리적인 이유가 있어 평등원칙에 위배되지 아니한다.

3. 판 단

가. 이 사건 법률조항의 입법경위 등

종래 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것)은 부부 간에 증여로 의제되는 명의신탁의 경우에도 일반 증여와 마찬가지로 배우자 증여재산 공제제도를 인정하고 있었다. 이는 부부 자산소득 합산과세 제도를 시행한 결과로서 배당소득 등 자산소득은 부부 중 자산소득금액 외의 종합소득금액이 많은 자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산하기 때문에 부부간에 인위적으로 주식·출자 지분의 소유자 명의를 분산시키더라도 배당소득에 대한 종합소득세 누진세율의 적용회피 가능성이 없어, 명의신탁재산의 증여의제규정이 적용될 여지가 거의 없었기 때문이다.

그런데 부부의 자산소득을 합산하여 과세하도록 규정하고 있는 소득세법 제61조 제1항에 대하여 “자산소득 합산과세제도를 통하여 합산대상 자산소득을 가진 혼인한 부부를 소득세 부과에서 차별취급하는 것은 중대한 합리적 근거가 없어 헌법상 정당화되지 아니한다.”는 이유로 위헌임이 선언되었고(헌재 2002. 8. 29. 2001헌바82 , 판례집 14-2, 170), 이에 따라 부부에 대하여 개인단위의 과세원칙을 취하게 되었다.

이에 따라 부부 간에 인위적인 주식 등의 명의분산이 이루어져 조세를 회피할 가능성이 많아졌고, 명의신탁을 이용하여 주식 등의 재산 증여를 은폐하면 과세관청에서 제한된 인원과 능력으로 이를 찾아내어 증여세를 부과하기 어려우며, 증여는 통상 부부 간 등 긴밀한 관계에 있는 자들 사이에 은밀하고 묵시적으로 이루어지는데 이들이 담합하여 증여를 은폐할 경우에는 포착이 어려우

므로 명의신탁이 증여세의 회피수단으로 널리 이용될 우려마저 존재한다. 그리하여 부부 간의 명의신탁재산에 대하여는 증여의제규정을 통하여 방지할 수밖에 없는데, 배우자에게 명의신탁되어 증여의제된 재산에 대하여 배우자 증여재산 공제조항(이하 ‘배우자 공제조항’이라 한다)으로 인하여 일정 한도까지는 증여세를 부담하지 않을 수가 있어 명의신탁재산의 증여의제조항의 입법목적을 실현하기 어려웠다. 이에 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 이 사건 법률조항과 같이 개정되어 증여의제되는 명의신탁재산의 경우에는 과세가액인 명의신탁재산의 금액에서 감정평가수수료를 차감한 금액을 그대로 과세표준으로 하고, 배우자 공제조항은 그 적용을 배제하는 내용의 규정을 두게 되었다.

한편 배우자 공제를 포함한 증여재산공제 제도는 납세의무자인 수증자가 증여자와 가족공동체이거나 혈연관계 등의 밀접한 인적관계를 형성하고 있는 경우 증여세 과세가액에서 일정액을 공제하도록 하는 것으로서, 그 공제액은 수증자와 증여자 사이의 인적관계의 친밀도, 증여자의 재산형성에 대한 수증자의 기여도, 부의 세습과 집중 완화라는 법의 취지, 상속세의 보완적 성격을 가진 증여세의 과세목적 등 여러 가지 사정을 고려하여 각각의 수증자의 지위에 따라 사회통념상 적정한 수준으로 정하게 된다(헌재 2008. 7. 31. 2007헌바13 , 판례집 20-2상, 166, 178 참조).

나. 재산권침해 여부

(1) 심사의 기준

조세 관련 법률이 헌법 제38조 및 제59조에서 선언하고 있는 조세법률주의의 원칙에 따라 과세요건을 명확히 규정하고 있다 하더라도, 그 법률의 목적이나 내용이 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 과잉금지의 원칙 등 헌법상의 제반 원칙에도 합치되어야 하므로(헌재 2002. 5. 30. 2001헌바65 등, 판례집 14-1, 508, 524-525 참조), 조세 관련 법률이 과잉금지원칙에 어긋나 국민의 재산권을 침해하는 때에는 헌법 제38조에 의한 국민의 납세의무에도 불구하고 헌법상 허용되지 아니한다(헌재 2008. 11. 13. 2006헌바112 등, 판례집 20-2하,1, 63 참조).

또한 이 사건 법률조항과 같이 부부 간의 명의신탁에 의한 조세회피를 방지하여 조세정의를 실현하려는 목적을 추구하는 유도적ㆍ형성적 기능을 지닌 정책적 조세법규에 있어서는, 당해 조세법규가 추구하는 특별한 정책 목적과의 관계에서 그 수단인 조세의 부과가 정책 목적 달성에 적합하고 필요한 한도 내에 그쳐야 할 뿐만 아니라, 그 정책 목적에 의하여 보호하고자 하는 공

익과 침해되는 사익 사이에도 비례관계를 유지하여 과잉금지의 원칙에 어긋나지 않도록 하여야 한다(헌재 2008. 11. 13. 2006헌바112 등, 판례집 20-2하, 1, 64 참조).

(2) 과잉금지원칙의 위배 여부

(가) 목적의 정당성과 수단의 적합성

조세회피 목적을 가진 명의신탁은 실제상 증여가 아님에도 증여로 의제되지만 부부 간의 명의신탁에 대하여 배우자 공제조항을 적용하게 되면 그 공제액의 한도 내에서는 증여세가 면제 내지는 감액되어 증여의제조항의 입법취지가 상실 내지는 감소된다. 따라서 명의신탁재산의 증여의제조항만으로는 명의신탁을 내세워 조세를 회피하는 것을 방지하기 어려우므로 이 사건 법률조항은 부부 간 명의신탁재산의 증여의제의 경우에는 배우자 공제조항의 적용이 배제되는 것으로 규정하고 있다.

이 사건 법률조항은 부부 간의 명의신탁에 의한 조세회피를 방지하여 조세정의와 조세평등을 관철하는데 그 입법목적이 있으므로 입법목적이 정당하고, 부부간의 명의신탁에 의한 증여의제의 경우 배우자 공제조항의 적용을 배제하는 것은 위 입법목적을 달성하기 위한 적절한 수단이 된다.

(나) 침해의 최소성

명의신탁이 조세회피 목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되고, 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 조세회피 목적의 추정은 번복된다(대법원 2006. 5. 25. 선고 2004두13936 판결; 대법원 2006. 6. 9. 선고 2005두14714 판결 참조). 따라서 법원은 구체적인 사건마다 조세회피 목적의 유무나 회피되는 조세의 액수에 따라 명의신탁재산의 증여의제 여부를 결정하게 된다.

한편 명의신탁은 조세회피의 문제뿐만 아니라 각종 행정법상의 단속규정을 회피하기 위한 편법의 동원을 가능하게 함으로써 적정한 법집행을 가로막는다. 입법자는 원칙적으로 명의신탁을 금지하거나, 거래의 실정 및 기존 관행 등으로 인하여 전면 금지하기 어려운 때에는 최대한 명의신탁을 억제하고 재산의 실제소유자와 명의자가 일치하도록 하여야 한다. 부부 간의 명의신탁의 경우 배우자 공제액을 일부 감축하여 공제액을 일반 증여와 달리 정하거나, 원래 납부해야 할 조세를 납부하게 하는 것만으로는 명의신탁의 금지 또는 억제를 효과적으로 달성하기 어렵다.

또한 명의신탁재산의 증여의제에 대하여 명의신탁자와의 관계에 따라 증여

재산 공제의 허용 여부나 공제의 한도 등을 달리 정하는 것 자체가 조세평등주의에 위배될 여지가 있고, 명의신탁재산의 증여의제의 경우에는 배우자 공제조항의 적용을 배제하는 것 이외에 조세회피를 방지하기 위한 다른 대체수단이 있음을 인정하기 어렵다.

따라서 이 사건 법률조항은 침해의 최소성 원칙에 위배되지 아니한다.

(다) 법익의 균형성

자신의 명의를 빌려주어 명의신탁을 이용한 조세회피를 가능하게 한 명의수탁자에게는 조세회피에 대한 책임이 있으므로, 증여자의 재산형성에 대한 기여도 등 여러 가지 사정을 고려하여 사회통념상 적정한 수준으로 공제를 인정하는 배우자 공제조항이 적용되지 않는다고 하더라도 이를 크게 부당한 것이라고 할 수는 없다.

반면 명의신탁에 대한 증여세의 부과는, 명의신탁이 증여의 은폐수단으로 이용되거나 증여세의 누진부담이나 기타 조세를 회피하는 수단으로 이용되는 것을 방지하는데 결정적으로 기여함으로써 조세정의와 조세공평이라는 중대한 공익 실현에 중요한 역할을 수행한다.

명의신탁재산의 증여의제조항에도 불구하고 배우자 공제조항을 유지하는 경우 공제조항의 범위 내에서는 배우자에 대한 명의신탁을 근절하기 어렵다 할 것이므로, 이 사건 법률조항은 부부 간의 명의신탁에 적용되어 증여의제조항을 통한 위와 같은 공익 실현을 실효성 있게 한다. 특히, 소득세법이 부부에 대하여 개인단위의 과세원칙을 취하고 있으므로 부부 간 자산소득의 인위적 분산을 통한 조세회피를 방지할 필요성이 크다.

결국 이 사건 법률조항에 의하여 제한되는 사익이 그 추구하는 공익에 비해 크다 할 수 없으므로 이 사건 법률조항은 법익균형성의 원칙에 위배되지 아니한다.

(3) 따라서 이 사건 법률조항이 과잉금지원칙에 위배하여 명의수탁자인 배우자의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.

다. 조세평등주의 위배 여부

(1) 조세평등주의는 헌법 제11조 제1항의 평등원칙에 따라 조세법의 입법과정이나 집행과정에서 같은 것은 같게 취급하고 다른 것은 다르게 취급함으로써 조세정의를 실현하려는 원칙이다(헌재 1989. 7. 21. 89헌마38 , 판례집 1, 131, 141-142).

오늘날 세원(稅源)이 극히 다양하고, 납세의무자인 국민의 담세능력에도 차

이가 많을 뿐만 아니라, 조세도 국가재원의 확보라는 고전적 목적 이외에 다양한 정책적 목적으로 부과되고 있기 때문에 조세법의 영역에서는 입법자에게 광범위한 형성권이 부여되어 있다(헌재 1996. 8. 29. 92헌바46 , 판례집 8-2, 17, 24 참조). 다만, 이러한 결정을 함에 있어서도 입법자는 재정정책적, 국민경제적, 사회정책적, 조세기술적 제반 요소들에 대한 교량을 통하여 그 조세관계에 맞는 합리적인 조치를 하여야만 평등의 원칙에 부합할 수 있으며, 입법형성권의 행사가 비합리적이고 불공정한 조치라고 인정될 때에는 조세평등주의에 반하여 위헌이 된다(헌재 2011. 3. 31. 2009헌가22 , 판례집 23-1상, 217, 228 참조).

이 사건 법률조항은 배우자 공제조항의 적용을 배제함에 따라 증여세를 부과하면서 증여에 따른 수증자와 명의신탁에 따른 명의수탁자를 다르게 취급하여 차별하고 있는바, 이러한 차별을 둔 입법형성권의 행사가 제반 요소들에 대한 교량을 통하여 조세 관계에 부합하는 합리적인 조치에 해당하여 조세평등원칙을 준수하고 있는지를 살펴본다.

(2) 명의신탁재산의 증여의제조항에 따른 증여세의 경우 법률이 규정하는 조세이기는 하나 그 실질적 성격은 명의신탁을 이용한 조세회피행위에 대한 제재로서의 성격을 갖는 것인 반면, 배우자 공제조항은 증여자의 재산형성에 대한 수증자의 기여도 등을 감안하여 증여재산 공제를 하도록 정한 것이다. 증여의제조항은 대개 부부의 일방이 혼인 전부터 소유하고 있던 재산 또는 부부의 일방이 혼인 중에 상속 등으로 취득한 재산을 수탁자 명의로 명의신탁한 경우에 적용되는 것으로서, 이 경우에는 신탁자의 재산 형성에 대한 수탁자의 기여도를 상정하기 어렵다.

또한 앞에서 살펴본 바와 같이 이 사건 법률조항이 부부 간의 명의신탁에 의한 조세회피를 방지함으로써 조세정의와 조세평등을 실현하기 위한 방법으로 그 합리성이 인정되는 점, 명의신탁자와의 관계에 따라 공제의 허용 여부나 공제의 한도 등을 달리하는 것 자체가 조세평등주의에 위배될 소지가 있으므로 명의신탁 행위에 대한 제재는 일률적 기준으로 동일하게 적용하는 것이 합리적인 점 등을 고려하면, 이 사건 법률조항으로 인한 차별에는 합리적인 이유가 있다 할 것이다.

(3) 따라서 이 사건 법률조항은 조세평등주의에 위배되지 아니한다.

4. 결 론

그렇다면 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.

재판관 이강국(재판장) 송두환 박한철 이정미 김이수 이진성 김창종 안창호 강일원

[별지] 관련조항

구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것)

제45조의2(명의신탁재산의 증여의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1.조세회피의 목적없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

2.주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 “주식 등”이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁 또는 약정에 의하여 타인명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서되어 있는 주식 등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 “유예기간”이라 한다) 중 실제소유자 명의로 전환한 경우. 다만, 당해 주식 등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 “주주 등”이라 한다)와 특수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 자의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.

제47조(증여세과세가액) ① 증여세과세가액은 증여일 현재 이 법의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액[제40조 제1항 제2호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조 제4항의 규정에 의한 증여재산(이하 “합산배제증여재산”이라 한다)의 가액을 제외한다]에서 당해 증여재산에 담보된 채무(당해 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령이 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다.

제55조(증여세의 과세표준 및 과세최저한) ① 증여세의 과세표준은 다음 각 호의 1에 해당하는 금액에서 대통령령이 정하는 증여재산의 감정평가수수료를 차감한 금액으로 한다.

3.제1호 및 제2호 외의 경우에는 제47조 제1항의 규정에 의한 증여세과세가액에서 제53조 및 제54조의 규정에 의한 금액을 차감한 금액

구 상속세 및 증여세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것)

제55조(증여세의 과세표준 및 과세최저한) ① 증여세의 과세표준은 제47조의 규정에 의한 증여세과세가액에서 제53조 및 제54조의 규정에 의한 금액을 차감한 금액으로 한다.

구 상속세 및 증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것)

제53조(증여재산공제) ① 거주자가 다음 각 호의 1에 해당하는 자로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세과세가액에서 공제한다. 이 경우 당해 증여 전 10년 이내에 공제받은 금액과 당해 증여가액에서 공제받을 금액의 합계액이 다음 각 호에 규정하는 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 이를 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우에는 3억 원