나. 농지세과세증명만으로 자경한 농지로 보아 비과세 처리하는 것이 국세행정의 확립된 관행이라고 할 수 없으며, 위 자료에 의한 비과세결정을 실지조사 후 번복하고 다시 과세처분을 한 사실만 가지고 신의성실의 원칙에 반하여 위법하다고 할 수 없다고 한 사례

다. 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하는 경우의 필요경비를 규정한 구 소득세법시행령(1985.12.31. 대통령령 제11812호로 개정된 것과, 1987.5.8. 대통령령 제12154호로 개정된 것) 제94조 제5항 중의 설비비와 개량비에 관한 부분이 모법에 위임근거가 없어 무효인지 여부(적극)

나. 세무서장이 제출된 을류농지세미과세증명과 허위로 작성된 자경확인서에 의하여 각 8년 이상 자경한 농지의 양도로 오인하여 비과세 결정을 하였다가 그 후에 실지조사로 비자경농지의 양도였음이 밝혀져 각 양도소득에 대하여 과세처분을 한 경우, 위와 같이 농지세과세 증명이나 미과세증명만으로 비과세 처리하는 것이 국세행정의 확립된 관행이라고 할 수 없으며, 과세관청이 위와 같은 경위로 비과세결정을 번복하고 다시 과세처분을 한 사실만 가지고 그 과세처분이 신의성실의 원칙에 반하여 위법하다고 할 수 없다고 한 사례

다. 양도소득의 필요경비 계산을 규정한 구 소득세법(1990.12.31. 법률 제4281호로 개정되기 전의 것) 제45조 제1항 은 그 제3 , 4호 에서는 자본적 지출액과 양도비에 관하여 그 내용이나 범위를 대통령령에 위임하고 있으나, 그 제2호 에서는 설비비와 개량비라고만 규정하여 위와 같은 위임의 근거규정이 없으며, 양도차익을 실지거래가액에 의하여 계산하는 경우와 기준시가에 의하여 계산하는 경우를 구분하고 있지도 않은바, 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하는 경우의 필요경비를 규정한 구 소득세법시행령(1985.12.31. 대통령령 제11812호로 개정된 것과, 1987.5.8. 대통령령 제12154호로 개정된 것) 제94조 제5항 의 규정은 자본적 지출과 양도비에 관하여는 소득세법으로부터 위임이 있었으므로 무효라고 할 수 없으나, 설비비와 개량비에 관하여는 소득세법의 위임근거 없이 이를 제한하는 것으로서 모법인 소득세법에 위배되어 무효라고 볼 수밖에 없고, 설비비와 개량비는 다른 사정이 없는 한 실지로 지출된 비용을 필요경비로서 공제하여야 한다.

원고의 상고를 기각하고, 이 부분 상고비용은 원고의 부담으로 한다.

제1점에 대하여

원심판결 이유를 기록에 비추어 보면 원고가 1984년도부터 1988년도 사이에 양도한 이 사건 토지를 "양도할 때까지 8년 이상 계속하여 자경"하여 개정전의 소득세법(1988.12.26. 법률 제4019호로 개정되기 전의 것) 제5조 제6호 (라)목 소정의 양도소득세의 비과세 요건을 갖추었다는 원고의 주장사실을 인정하지 아니한 원심의 조처를 수긍할 수 있고, 거기에 채증법칙을 어기거나 심리를 미진한 위법이 있다고 할 수 없다.

원심이 원고가 1968년 이래 계속하여 서울에서 거주하여 왔고, 1975. 3월경부터는 주식회사 씨스코라는 커피제조업체를 경영하였다고 인정한 것은 원고가 이 사건 토지를 자경하였다고 인정하지 아니하는 반대사실의 일부로 든 것이지, 이와 같은 사실만 가지고 원고가 8년이상 계속하여 자경한 사실이 없다고 인정한 것이 아니며, 소론의 판례( 당원 1986.7.8. 선고 86누204 판결 )는 이 사건에 적절한 것이 아니고, 설사 1982년 이후로는 이 사건 토지가 구획정리사업의 시행으로 경작할 수 없었다고 하여도 그 후 환지확정공고일인 1987.4.12.까지의 기간을 원고가 자경한 것으로 보고 비과세하여야 한다고 할 수 없다. 따라서 논지는 이유가 없다.

제2점에 대하여

국세기본법 제18조 제3항 에서 말하는 비과세관행이 성립되었다고 하려면 상당한 기간에 결쳐 그 사항에 대하여 과세하지 아니하였다는 객관적 사실이 존재하여야 할 뿐 아니라 과세관청이 그 사항에 대하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정에 의하여 과세하지 않는다는 의사가 있고 이와 같은 의사가 명시적 또는 묵시적으로 표시되어야 하는 것이고 ( 당원 1990.10.10. 선고 89누3816 판결 참조), 과세관청이 비과세대상에 해당하는 것으로 잘못 알고 일단 비과세결정을 하였으나 그 후 과세표준과 세액의 탈루 또는 오류가 있는 것을 발견한 때에는, 이를 조사하여 결정할 수 있다 할 것이다.

원심이 인정한 사실에 의하면 원고는 이 사건 토지 중 1984년도에 3필지, 1987년도에 5필지를 양도하고 주소지 관할세무서에 인천 북구청장이 발행한 을류농지세미과세증명과 허위로 작성된 자경확인서를 제출하여 현지 상황을 모르는 주소지 관할세무서장으로 하여금 원고가 8년 이상 자경하였다고 사실을 오인케하여 비과세결정을 받았으나, 1988년도에 나머지 6필지를 양도한 후에 국세청장으로부터 부동산투기혐의자로 분류되어 실지조사가 시행된 결과 8년이상 자경한 사실이 없음이 확인되어 다시 이 사건 과세처분이 내려졌다는 것인바, 그렇다면 주소지 관할세무서장이 위와 같은 경위로 한 비과세결정이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 국세행정의 관행이 되었다고 할 수 없고, 농지세과세증명이나 미과세증명만으로 비과세 처리하는 것이 국세행정의 확립된관행이라는 소론의 주장도 받아들일 수 없으며, 과세관청이 위와 같은 경위로 일단 비과세결정을 하였다가 이를 번복하고 다시 과세처분을 한 사실만 가지고 그 과세처분이 신의성실의 원칙에 반하여 위법하다고 할 수 없다. 논지도 이유 없다.

2. 피고의 상고이유를 본다.

가. 원심은 기준시가에 의하여 이 사건 토지에 대한 양도차익을 계산함에 있어 1987년도에 양도한 토지에 대하여는 환지청산금 2,837,900원, 중개수수료 금 3,180,000원, 토지분할비용 금 150,000원, 합계 금 6,167,900원이 지출되고, 1988년도에 양도한 토지에 대하여는 환지청산금으로 금 1,623,740원, 중개수수료 금 4,200,000원, 합계 금 5,823,740원이 지출된 사실을 인정하고, 환지청산금과 토지분할비용은 소득세법 제45조 제1항 제2호 소정의 개량비이고, 중개수수료는 그 제4호 소정의 양도비에 해당한다고 판단하여 이를 필요경비로서 공제하였다.

나. 그러나 원고가 이 사건 토지를 양도할 당시 시행되던 소득세법시행령 제94조 제5항(1985.12.31. 대통령령 제11812호로 개정된 것과, 1987.5.8. 대통령령 제12154호로 개정된 것) 에 의하면, 소득세법 제45조 제1항 제1호 본문(1990.12.31. 법률 제4281호로 개정되기 전의 것) 의 규정에 의한 방법으로 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하는 경우에는 그 제1항 내지 제4항 의 규정에도 불구하고 취득 당시의 기준시가에 기준시가 또는 등록세과세표준액의 100분의 7을 가산한 금액을 양도자산의 필요경비로 한다고 규정하여, 취득가액을 제외한 나머지 필요경비는 기준시가 또는 등록세과세표준액의 100분의 7을 공제하도록 규정하고 있다.

다. 그런데 양도소득의 필요경비 계산을 규정한 위의 소득세법 제45조 제1항 은 그 제3 , 4호 에서는 대통령령이 정하는 자본적지출액과 양도비를 필요경비로 한다고 규정하여 그 내용이나 범위를 대통령령에 위임하고 있으나, 그 제2호 에서는 설비비와 개량비라고만 규정하여 위와 같은 위임의 근거규정이 없으며, 양도차익을 실지거래가액에 의하여 계산하는 경우와 기준시가에 의하여 계산하는 경우를 구분하고 있지도 않다.

그렇다면 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하는 경우의 필요경비를 규정한 위의 소득세법시행령 제94조 제5항 의 규정은 자본적지출과 양도비에 관하여는 소득세법으로부터 위임이 있었으므로 무효라고 할 수 없으나, 설비비와 개량비에 관하여는 소득세법의 위임근거 없이 이를 제한하는 것은 모법인 소득세법에 위배되어 무효라고 볼 수 밖에 없고, 설비비와 개량비는 다른 사정이 없는 한 실지로 지출된 비용을 필요경비로서 공제하는 것이 옳다고 할 것이다.

라. 그런데 위에서 본바에 의하면 원심은 이 사건 양도차익을 계산함에 있어 설비비와 계량비 뿐 아니라 양도비(중개수수료)까지 실지 지출된 비용을 필요경비로서 공제하였고, 원심판결의 세액계산표에 의하면 이 양도비는 취득당시의 기준시가나 등록세과세표준액의 100분의 7을 초과하는 것임을 알 수 있으니, 이는 위법하다 할 것이고 논지는 이 범위 안에서 이유 있다.

3. 그러므로 원심판결중 피고 패소부분을 파기하고 이 부분 사건을 원심법원에 환송하며, 원고의 상고를 기각하고 이 부분 상고비용은 원고의 부담으로하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.