2016중0883(2016.12.01)

총급여액 등의 합계액이 3,700만 원 이상인 과세기간이 있는 경우 시행령 제66조 제14항의 개정규정에 의하여 자경으로 볼 수 없음

조세특례제한법시행령 제66조 제14항의 개정규정은 조세특례제한법 제69조 제1항 본문 중 '농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지'라는 위임규정에 근거하여, 위임 범위 내에서 마련된 것으로서 유효하다고 봄이 타당함

조세특례제한법

수원지방법원2017구단7027(2017.09.15)

김**

○○세무서장

2017.09.08.

2017.09.15.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지피고가 2015. 12. 30. 원고에 대하여 한 2014년 귀속분 양도소득세 131,544,520원의 환급을 구하는 2015. 11. 5.자 경정청구에 대한 거부처분을 취소한다. 대상토지 등기원인 등기접수일자 성남시 aa구 bb동 311-4 답 1111㎡ 중 1/3 지분 2009. 11. 12. 매매 2009. 11. 18. 같은 동 311-6 전 2776㎡ 중 2351/5355 지분 2002. 4. 15. 매매 2002. 4. 15. 같은 동 311-6 전 2776㎡ 중 6008/10710 지분 2005. 7. 13. 매매 2005. 7. 27. 같은 동 317-1 답 234㎡ 중 104/234 지분 2002. 4. 15. 매매 2002. 4. 15. 같은 동 317-1 답 234㎡ 중 10-18 지분 2005. 7. 13. 매매 2005. 7. 27. 같은 동 317-2 전 307㎡ 중 134/307 지분 2002. 4. 15. 매매 2002. 4. 15. 같은 동 317-2 전 307㎡ 중 346-614 지분 2005. 7. 13. 매매 2005. 7. 27. 같은 동 317-3 답 4㎡ 2005. 7. 13. 매매 2005. 7. 27. 대상토지 매매대금(원) 성남시 aa구 bb동 311-4 답 1111㎡ 중 1/3 지분 166,650,000 같은 동 311-6 전 2776㎡ 1,849,741,330 같은 동 317-1 답 234㎡ 200,616,660 같은 동 317-2 전 307㎡ 200,653,660 같은 동 317-3 답 4㎡ 3,536,000 합계액 2,421,197,650 구분 금액(원) 양도가액 합계액 2,421,197,650 취득가액 합계액 887,229,904 기타 필요경비 합계액 4,254,503 전체 양도차익 1,529,713,243 장기보유특별공제 406,472,345 양도소득금액 1,123,240,898 양도소득기본공제 2,500,000

1. 처분의 경위

⑴ 원고는 아래와 같이 여러 필지의 토지(이하 '이 사건 토지'라 한다)를 취득하였다. ⑵ 원고는 2014. 6. 27. 공익사업시행자인 한국토지주택공사에 이 사건 토지를 아래와 같이 대금 합계 2,421,197,650원에 매도하였고, 이 사건 토지에 관하여 2014. 7. 15. 한국토지주택공사 명의의 소유권이전등기(등기원인 2014. 6. 27. 공공용지의 협의취득)가 마쳐주었다.

⑶ 원고는 2014. 9. 25. 피고에게 조세특례제한법 제69조에 근거한 8년 자경농지 감면세액 2억 원을 적용하여 아래와 같이 2014년 귀속분 양도소득세 206,481,540원을 신고・납부하였다. 과세표준 1,120,740,898 산출세액 406,481,541 감면세액 200,000,000 납부할 세액 206,481,541 구분 금액(원) 양도소득금액 1,123,240,898 양도소득기본공제 2,500,000 과세표준 1,120,740,898 산출세액 406,481,541 감면세액 74,534,293 납부불성실가산세 6,078,813 납부할 세액 338,026,061 구분 당초신고금액(원) 청정청구금액(원) 과세표준 1,120,740,898 1,120,740,898 산출세액 406,481,541 406,481,541 감면세액 74,534,293 200,000,000 납부불성실가산세 6,078,813 - 납부할 세액 338,026,061 206,481,541 환급세액 - 131,544,520

⑷ 위 각 토지의 보유기간 동안 원고의 총급여액 등의 합계액이 연 3,700만 원 이상 이어서 8년 자경농지 감면대상에 해당하지 아니한다는 피고 소속 담당공무원의 지적에 따라, 원고는 2015. 3. 20. 피고에게 8년 자경농지 감면세액 2억 원의 적용을 배제하고 조세특례제한법 제77조에 근거한 공익사업용 토지 등에 대한 양도소득세 감면세액 74,534,293원만을 적용하여 아래와 같이 2014년 귀속분 양도소득세 338,026,061원을 aa신고하고 그 차액 131,544,520원을 추가 납부하였다.

⑸ 원고는 2015. 11. 5. 피고에게 아래와 같이 8년 자경농지 감면세액 2억 원을 적용하여 131,544,520원을 환급해 달라는 취지의 경정청구(근거법령 국세기본법 제45조 의2)를 하였다.

⑹ 피고는 2015. 12. 30. 원고에 대하여 아래와 같은 이유로 위 경정청구에 관한 거부처분(이하 '이 사건 처분'이라 한다)을 하였다.

"조세특례제한법 제69조의 자경농지에 대한 감면 요건 중 자경농민요건으로 양도물건의 취득시점인 2002년 이후부터 현재까지 사업소득 및 근로소득 기준금액 3,700만 원을 초과하는 것으로 보아 해당 기간 동안은 자경한 기간에서 제외하도록 명시되어 있는바, 자경요건을 충족하였다고 볼 수 없다"

⑺ 원고는 2016. 2. 26. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2016. 12. 21. 위 심판청구를 기각하였다.

⑻ 원고의 사업자등록 및 2002년 이후 종합소득금액 내역은 아래와 같다. 특히 원고는 2002년부터 2014년까지 장성기획에서 약 2억 원 내지 3억 원의 수입이 발생하였고, 2007년부터는 주식회사 애드프라이즈로부터 매년 약 4,000만 원 내지 6,000만 원의 급여를 수령하였다. <사업자등록(계속사업자)> <종합소득금액> 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

2. 생략 인정근거 다툼 없는 사실, 갑 제1호증의 1 내지 4, 갑 제2, 3, 4, 6, 7, 8호증, 갑 제15호증의 3, 갑 제16호증의 2, 을 제1, 2, 3호증, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

⑴ 조세특례제한법 제69조 제1항 본문에 의하면, ① 농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 ② 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 ③ 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 위 ① 요건(농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자)에 관하여, 조세특례제한법 시행령 제66조 제1항에서는 '8년 이상 농지가 소재하는 시・군・구 안의 지역, 그 지역과 연접한 시・군・구 안의 지역, 해당 농지로부터 직선거리 30㎞ 이내의 지역에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재 소득세법 제1조의2 제1항 제1호 에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다'는 취지로 규정하고 있다.

위 ② 요건(대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작)에 관하여, 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항에서는 '거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하거나, 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다'고 규정하고 있다.

위 ③ 요건(대통령령으로 정하는 토지)에 관하여, 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항에서는 '취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 일정한 배제대상이 아닐 것'을 요구하고 있고, 조세특례제한법 시행령 제66조 제5항에서는 '제4항의 규정을 적용받는 농지는 소득세법 시행령 제162조에 따른 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다'는 원칙을 제시하고 있으며, 조세특례제한법 시행령 제66조 제11항, 제12항에서는 '제4항의 규정에 따른 경작기간을 계산한 때 일정한 요건 하에 피상속인의 경작기간을 상속인의 경작기간으로 간주'하도록 하고 있다.

한편, 조세특례제한법 시행령(대통령령 25211호, 2014. 2. 21.) 제66조 제14항에서는 '제4항, 제6항, 제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중 해당 피상속인(그 배우자를 포함한다. 이하 같다) 또는 거주자의 소득세법 제19조 제2항에 따른 사업소득금액 (농업ㆍ임업에서 발생하는 소득, 소득세법 제45조 제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외한다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3,700만 원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외'하고 있고, 위 개정 규정은 2014. 7. 1. 이후 양도하는 분부터 적용된다(위 시행령 부칙 제1조 제1항 단서, 제2조 제2항).

⑵ 원고는 조세특례제한법 시행령 제66조 제14항의 개정규정이 모범인 조세특례제한법의 위임근거 없는 것이어서 무효라고 주장하나, 아래에서 보는 바와 같이, 위 주장은 이유 없다.

조세특례제한법 제69조 제1항 본문에서는 8년 자경농지 감면요건으로서 ① 농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 ② 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 ③ 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득'일 것을 요하고 있는데, 그 중 위 ① 요건(농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자)에 관하여는 조세특례제한법 시행령 제66조 제1항에서, 위 ② 요건 (대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작)에 관하여는 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항에서, 위 ③ 요건(대통령령으로 정하는 토지)에 관하여는 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항, 제5항 등에서 각 규정하고 있다.

그런데 조세특례제한법 시행령 제66조 제14항은 '제4항, 제6항, 제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중...총급여액의 합계액이 3,700만 원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외한다'고 규정함으로써, 위 ③ 요건(대통령령으로 정하는 토지)에 관한 것일 뿐, 위 ② 요건(대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작)과는 직접적인 관련이 없음을 알 수 있다.

한편 조세특례제한법 제69조 제1항에서는 조세 면제의 대상을 '농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지'로 구체적으로 한정한 뒤 그 범위 내에서 개별적인 면제 대상을 대통령령으로 정하도록 위임하고 있고, 농업의 보호와 지원을 위한 위 조항의 입법목적 및 조세감면의 우대조치의 한정된 범위를 고려하면, 위 조항에 따라 대통령령에서 양도소득세가 면제되는 것으로 규정될 내용은 '8년 이상 계속하여 직접 경작한 농지 중 육농정책의 필요성에 부합하는 경우'에만 한정될 것이라고 예측될 수 있는바(헌법재판소 2002. 9. 19. 선고 2002헌바2 결정 참조), 조세특례제한법 시행령 제66조 제14항에서 총급여액 등의 합계액이 3,700만 원 이상인 과세기간이 있으면 그 기간을 경작기간에서 제외하는 간주 규정을 둠으로써 위 규정이 없을 때에는 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항에서 정한 자경요건(거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하거나, 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것)을 갖추면 설사 총급여액 등의 합계액이 3,700만 원 이상인 과세기간이 있더라도 그 기간까지 경작기간에 포함될 수 있었음에도 위 개정규정에 따라 더 이상 경작기간에 포함될 수 없게 되는 것처럼 되었지만, ① 조세특례제한법 제69조 제1항에서 '농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지' 중 '대통령령으로 정하는 토지의 양도'에 대하여만 양도소득세 면제특례를 둠으로써 8년간의 재촌ㆍ자경요건을 구비한 것만으로는 부족하고 나아가 육농정책의 필요성에 부합하는 경우에만 과세특례를 두고자 하는 취지가 분명히 읽히는데다가, ② 대표적인 노동집약적 생산활동인 농작업의 특hh과 아울러 생물인 농작물을 경작하기 위하여는 많은 노력과 시간 및 노동력의 투입이 필요할 수밖에 없다는 점을 고려할 때 총급여액 등의 합계액 3,700만 원을 얻는 직업을 가진 사람이 위와 같은 노동력 등을 투입하는 것은 현실적으로 쉽지 아니하고, 설사 그것이 가능하더라도, 그러한 사람에 대하여는 양도소득세 과세특례를 두지 않는 것이 오히려 육농정책의 필요성에 부합한다고 볼 측면도 있는 점 등에 비추어 보면, 총급여액 등의 합계액이 3,700만 원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간을 경작기간에서 배제하는 위 시행령 제66조 제14항의 개정규정은 조세특례제한법 제69조 제1항 본문 중 '농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지'라는 위임규정에 근거하여, 위 시행령 제66조 제4항, 제6항, 제11항, 제12항 규정과 함께, 그 예측가능한 위임 범위 내에서 마련된 것으로서 유효하다고 봄이 타당하다.

⑶ 원고는, 위 조세특례제한법 시행령 개정규정이 시행되기 이전에 이미 8년 자경농지의 감면요건을 구비한 원고에 대하여 위와 같은 개정규정을 근거로 8년 자경농지 감면을 배제하는 것은 소급입법 및 소급적용을 금지하고 있는 헌법의 일반원칙 및 국세기본법의 입법취지에 정면으로 반하는 것이라고 주장하므로 살피건대, 원고가 이 사건 토지를 보유하던 와중에 위 시행령 개정규정이 신설되었지만, 위 시행령 개정규정의 시행 당시에는 이 사건 토지의 양도라는 과세요건이 아직 완성되지 않았던 이상, 과세요건을 강화하는 방향으로 위와 같이 개정된 시행령 규정을 그 시행 이후에 이 사건 토지의 양도라는 과세요건이 완성된 이 사건에 적용하다고 하여 이를 소급과세금지의 원칙에 반하는 것이라고 볼 수 없으므로 위 주장도 이유 없다.

⑷ 원고가 이 사건 토지를 보유하던 기간 동안 얻은 사업소득금액과 총급여액의 합계액이 매년 조세특례제한법 시행령 제66조 제14항에서 정한 3,700만 원을 초과하였으니 8년 자경농지 감면대상에 해당한다고 볼 수 없을 뿐만 아니라, 설사 그렇지 않더라도, 아래에서 보는 바와 같이, 원고가 자경요건을 구비하지도 못하였다고 판단되므로, 결국 원고의 경정청구를 거부한 이 사건 처분은 적법하고, 이를 탓하는 원고의 주장은 없다.

원고는, 자신이 다른 일을 하다가 서울 cc구 dd동을 거쳐 1992.경 서울 서초구 ee동과 그 길건너 편인 과천시 ff동에서 남의 땅을 빌려 gg원예종묘라는 상호로 사업자등록을 내고 수목을 재배・판매하는 일을 하다가 2002. 4.경 이 사건 토지 중 일부를 매수한 것을 시작으로 차츰 추가로 이 사건 토지를 매수하였고, 매수할 당시 빈 밭으로 있던 이 사건 토지에 종전 사업장소인 ee동, ff동에 심어져 있던 나무들을 옮겨 심고 새로 묘목이나 성목들을 사서 옮겨 심으면서 이 사건 토지에서 나무를 키우다가 한국토지주택공사에 이 사건 토지를 양도하였다고 주장한다.

8년 자경농지 감면요건 중 '자경'에 해당하려면 '거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하거나, 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 1/2 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배한 경우'에 해당하여야 하는데, 원고는 다른 직업과 소득을 얻으면서 이 사건 토지를 경작하였다는 것이어서 '농작물의 경작 또는 다년생 식물의 재배에 상시 종사한 경우'에는 해당하지 아니함이 분명하므로, 원고로서는 '이 사건 토지에서 농작업의 1/2 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배'하였음을 입증하여야만 한다.

원고가 제출한 주된 증거자료로는, ① 갑 제10호증(한국토지주택공사 작성의 2014. 9. 26.자 토지 등 수용사실 확인서, 원고 소유인 성남시 aa구 bb동 311 토지의 지장물등 즉, 쇠파이프, 알미늄샷시, 철제, 시멘트, 목조합판, 샌드위치판넬, 차광막, 스테인레스 천막, 콘크리트, 견사, 물탱크, 수도대, 펜스, 출입문, 관정, 하수도, 진입로, 배수로, 우수관, 맨홀, 울타리, 배수관, 전기시설, 장식등, 도난경보장치, 바닥돌, 해석, 석등, 서치라이트, 키폰시스템, 나무 지지대, 잔디등, CCTV, 센서등, 간판, 조경석, 대추나무 15년생 235주, 동백나무 25년생 74주를 비롯한 다수의 나무 등에 대한 보상금조로 637,313,670원이 지급되었다는 내용), ② 갑 제11호증(2002. 4. 26. 작성된 농지원부, 원고가 자기 소유인 성남시 aa구 bb동 311 전 5355㎡, 같은 동 317-1 답 234㎡, 같은 동 317-2 전 307㎡, 같은 동 317-3 답 4㎡를 자경하고 있는 것으로 기재되어 있으나, 이 사건 토지의 일부 즉, 성남시 hh구 bb동 311-4 답 1111㎡ 중 1/3 지분, 같은 동 311-6 전 2,776㎡은 농지원부에 기재되어 있지 않다), ③ 갑 제12호증의 1, 2 (II농협 JJ지점과 조합원인 원고 사이의 2005. 1. 1.부터 2014. 9. 4.까지의 거래자 별매출내역), ④ 갑 제14호증(원고의 주민등록초본, 원고가 2000. 2. 24.부터 현재까지 II시 JJ구에 주민등록전입신고를 해두고 있다), ⑤ 갑 제18호증의 1, 2(항공사진, 길쭉하게 생긴 이 사건 토지에 비닐하우스와 나무가 있음이 확인된다)가 있다.

그러나 위와 같은 증거자료들만으로는, 다른 사업체를 운영하면서 연간 1억 원 정도의 종합소득금액을 얻던 원고가, 합계 4,432㎡에 이르는 넓은 면적의 이 사건 토지에 다년생 식물인 나무를 직접 심고 가꾸는 등의 작업을 함으로써 그 농작업의 1/2 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작・재배하였음을 인정하기에는 부족하고, 달리 이를 인정할만한 뚜렷한 증거자료가 없다.

3. 결론

따라서 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각한다.