대전지방법원-2015구합-102469(2016.06.30)

조심-2015-대전청-025(2015.05.06)

원고의 이 사건 젓갈 판매는 미 가공식품에 해당되지 아니하여 부가가치세 과세 대상이다.

이 사건 젓갈은 별표규정상 부가가치세가 비면세되는 젓갈류 즉, 제조시설을 갖추고 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입.병입 또는 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것이므로 부가가치세과세대상이다.

부가가치세법 제26조재화 또는 용역의 공급에 대한 면세 부가가치세법 시행령 제34조면세하는 미가공식료품 등의 범위

대전고등법원 2016누11610 부가가치세부과처분취소

OOO

OO세무서장

대전지방법원 2015구합102469(2016.06.30)

2016. 09. 08.

2016. 11. 17.

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2014. 9. 3. 원고에 대하여 한 2011년 1기 귀속분 부가가치세 51,953,520원, 2011년 2기 귀속분 부가가치세 79,171,766원, 2012년 1기 귀속분 부가가치세 44,902,470원, 2012년 2기 귀속분 부가가치세 67,664,887원, 2013년 1기 귀속분 부가가치세 43,916,053원, 2013년 2기 귀속분 부가가치세 57,729,760원 각 부과처분을 모두 취소한다.

1. 제1심 판결의 인용

이 법원의 판결 이유는 제1심 판결 제3면 제15행의 "2013년말"을 "2013. 10.경"으로, 제5면 제6행의 "구매하였다."를 "구매하였는데, 2011년도에 구매한 것으로 확인된 실링지만 120,000개 이상이다."로 각 고치고, 원고가 당심에서 특히 강조하는 주장에 대한판단을 아래 제2항에 추가하는 외에는 제1심 판결의 이유와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항 및 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다.

2. 추가하는 부분

가. 원고의 주장

원고는 젓갈 제조시설 없이 20킬로그램 용량의 깡통에 들어있는 젓갈을 구입・보관 하다가 이를 소분한 다음, 단순하게 운반 편의를 위해 일시적으로 플라스틱 용기에 포장한 이 사건 젓갈을 OO슈퍼에 공급한바, 이 사건 젓갈은 부가가치세법 시행규칙 제24조 제1항 [별표1]이 정하는 부가가치세 면세대상인 '가공되지 아니한 식료품'(미가공 식료품)에 해당하므로, 이 사건 처분은 과세요건을 충족하지 못한 것이다(다만 원고가

2013. 10.경 이후 이 사건 젓갈을 실링지를 붙인 플라스틱 용기에 포장한 것은 단순하게 운반 편의를 위해 일시적으로 포장한 것이 아니라고 볼 여지가 있지만, 만일 그렇게 본다면 적어도 이 사건 처분 중 2013년도 2분기 부가가치세 부과처분을 제외한 나머지 부가가치세 부과처분은 과세요건을 충족하지 못한 것이 된다).

나. 판단

(1) 부가가치세법 제26조 제1항은 '가공되지 아니한 식료품(식용으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물을 포함한다) 및 우리나라에서 생산되어 식용으로 제공되지 아니하는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물로서 대통령령으로 정하는 것'의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 이에 따라 부가가치세법 시행령 제34조 제1항은 부가가치세법 제26조 제1항 제1호에 따른 미가공식료품을 '가공되지 아니하거나 탈곡ㆍ정미ㆍ정맥ㆍ제분ㆍ정육ㆍ건조ㆍ냉동ㆍ염장ㆍ포장이나 그 밖에 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용으로 제공하는 것'이라고 규정하면서 그 범위에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령에 위임하고 있으며, 이에 따라 부가가치세법 시행규칙 제24조 제1항 [별표1]은 '면세하는 미가공식료품의 범위'에 관하여 '(1. ~ 11. 생략) 12. 그 밖에 식용으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물 또는 임산물과 단순가공 식료품 (① ~ ④ 생략) ⑤ 데친 채소류ㆍ김치ㆍ단무지ㆍ장아찌ㆍ젓갈류ㆍ게장ㆍ두부ㆍ메주ㆍ간장ㆍ된장ㆍ고추장(제조시설을 갖추고 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입ㆍ병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것은 제외하되, 단순하게 운반 편의를 위하여 일시적으로 관입ㆍ병입 등의 포장을 하는 경우를 포함한다)'라고 규정하고 있다(이하 위 [별표1]의 규정을 '이 사건 별표 규정'이라 한다).

"즉 이 사건 별표 규정은 젓갈류의 경우 ① 원칙적으로 부가가치세 면세대상에 해당하지만, ② 예외적으로 제조시설을 갖추고 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입ㆍ병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것'은 부가가치세 비면세대상에 해당하고, 다만 ③②의 포장이 단순하게 운반 편의를 위한 일시적인 것'인 경우에는 다시 부가가치세 면세대상에 해당한다고 규정하고 있는 것이다.",(2) 이 사건에 관하여 보건대, 원고는 속초시 소재 'OOO젓갈', 부산 소재 'OOO푸드', 보령시 소재 'OOO식품', 전남 소재 OO 등으로부터 오징어젓, 낙지젓, 창란젓,명란젓, 조개젓, 새우젓 등을 20킬로그램 용량의 깡통으로 구입하여 냉장고에 보관하다가, 이를 250그램 또는 500그램 용량의 플라스틱 용기에 소분하여 실링지와 뚜껑을 덮어 포장(이하 '이 사건 포장'이라고 한다)하고, 상품명과 상호 등이 기재된 스티커를 붙여 331개의 OO슈퍼에 납품하는 방식으로 영업을 한 사실, 원고가 운영하는 사업장에는 냉장고, 밀폐포장기(이른바 '실링기') 등 젓갈을 보관・소분・포장하는 시설(설비, 도구)이 존재하는 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑 제2, 4, 5, 7호증, 을 제10호증의 각 기재 및 영상에 변론 전체의 취지를 종합하여 이를 인정할 수 있다.

위 인정사실에다가, 갑 제6호증 및 을 제8호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 원고가 이 사건 포장을 함으로써 누액 방지와 산소 및 습기의 혼입 방지로 인하여 보존기간이 연장되는 등 이 사건 포장 전에 비하여 이 사건 젓갈의 상품가치가 현저히 증가한 것으로 보이는 점, 이 사건 포장은 일반 소비자로 하여금 이 사건 젓갈을 OO슈퍼에서 구입한 후 바로 식용할 수 있는 정도에 이르게 할 정도의 것으로서 단순하게 운반 편의를 위한 일시적인 포장이라고 보기는 어려운 점 등을 더하여 보면, 원고는 젓갈의 보관・소분・포장 등을 위한 '제조시설을 갖추고', '판매목적으로 독립된 거래단위(250그램 또는 500그램)로', '병입에 유사 한 플라스틱 용기입의 형태로 포장하여', OO슈퍼에 이 사건 젓갈을 '공급한 것'에 해당하고, 따라서 이 사건 젓갈은 이 사건 별표 규정상 부가가치세가 비면세되는 젓갈류, 즉 '제조시설을 갖추고 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입ㆍ병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것'에 해당한다고 봄이 타당하다.

(3) 원고는 이 사건 별표 규정의 '제조시설을 갖추고'에 있어서의 '제조시설'을 '젓갈 자체의 제조시설'로 해석하여 그러한 제조시설, 즉 젓갈 자체의 제조시설을 갖추지 않은 원고에 대한 이 사건 처분은 과세요건을 충족하지 못한 것이라고 주장하나, 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 이 사건 별표규정의 '제조시설을 갖추고'는 그 뒤에 이어지는 '판매목적으로 독립된 거래단위로 관입ㆍ병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것'이라는 문장과 일체로서 아래에서 보는 이 사건 별표 규정 개정 전의 표현을 정비한 것에 불과한 것이라고 봄이상당하고, 이 사건 별표 규정의 '제조시설을 갖추고'에 있어서의 '제조시설'을 원고의주장과 같이 '젓갈 자체의 제조시설'로만 제한적으로 해석할 수는 없으므로, 원고의 위 주장은 원고가 젓갈 자체의 제조시설을 갖춘 것인지 여부에 관하여는 더 나아가 살필 필요 없이 이유 없다.

(가) 이 사건 별표 규정은 2001. 4. 3. 재정경제부령 제193호로 부가가치세법 시행규칙이 일부 개정되면서 개정 전에는 '김치ㆍ단무지ㆍ장아찌ㆍ젓갈류ㆍ두부ㆍ메주ㆍ간장ㆍ고추장(관입ㆍ병입 또는 이와 유사한 형태로 포장된 것을 제외한다)'으로 규정되었던 것을 개정한 것인데, 이 사건 젓갈이 속하는 젓갈류를 포함하여 이 사건 별표 규정상 원칙적으로 면세대상인 '데친 채소류1)ㆍ김치ㆍ단무지ㆍ장아찌ㆍ게장2)ㆍ두부ㆍ메주・

1) 2005. 3. 11. 재정경제부령 제422호로 부가가치세법 시행규칙이 일부 개정되면서 추가된 것이다.

2) 2004. 1. 26. 재정경제부령 제347호로 부가가치세법 시행규칙이 일부 개정되면서 추가된 것이다.

간장ㆍ된장ㆍ고추장'은 필연적으로 그 제조 과정(예컨대, 채소를 세척하고 데치는 과정, 배추를 세척・절단하여 소금에 절이고 양념을 만들어 절여진 배추를 양념과 혼합 하여 김치를 만드는 과정, 젓갈의 원료인 새우를 염장하여 새우젓을 만들거나 오징어나 낙지를 세척・절단하고 양념을 만들어 세척・절단된 오징어와 양념을 혼합하여 오징어 젓이나 낙지젓을 만드는 과정 등)을 전제로 하는 것이어서 통상적으로 그 자체의 제조시설(설비, 도구) 없이는 존재할 수 없는 것이므로, 만일 이 사건 별표 규정의 '제조시설'을 원고의 주장과 같이 '젓갈 자체의 제조시설'로 해석한다면, 굳이 이 사건 별표 규정을 개정하면서까지 추가할 이유나 필요가 무엇인지 의문이 들뿐만 아니라, 개정 전에는 '김치ㆍ단무지ㆍ장아찌ㆍ젓갈류ㆍ두부ㆍ메주ㆍ간장ㆍ고추장'이라도 관입・병입 또는 이와 유사한 형태로 포장된 것은 비면세대상에 해당하였던 것이 개정 후에는 그 자체의 제조시설을 갖추고, 나아가 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입ㆍ병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 것에 한하여만 비면세대상에 해당하게 됨으로써 부가가치세 면세대상이 급격하게 확대되는 결과에 이르게 되는데, 위 개정 당시 부가가치세 면세대상을 이처럼 급격하게 확대할 만한 특별한 사정이 있었다고 볼 만한 아무런 자료가 없는바, 이 사건 별표 규정의 개정은 그 단서에 해당하는 부분, 즉 '김치ㆍ단무지ㆍ장아찌ㆍ젓갈류ㆍ두부ㆍ메주ㆍ간장ㆍ고추장'을 관입・병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하더라도 '단순하게 운반 편의를 위하여 일시적으로 관입ㆍ병입 등의 포장을 하는 경우'는 부가가치세 면세대상에 해당함을 명확하게 할 정책적 필요에서 개정된 것으로 봄이 상당하다 한편, ① ('젓갈 자체의 제조시설'을 갖추고) 젓갈 자체를 제조한 자와 ② ('젓갈 자체의 제조시설'은 갖추지 않아) 젓갈 자체를 제조하지는 않고 수입 또는 국내 제조자로부터의 매수 등을 한 자가, 각 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입・병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급하는 경우3)를 상정할 때, 부가가치세 비면세대상과 관련하여 양자를 구분하여 달리 취급할 합리적인 이유가 없어 보이고, 만약 정책적 필요 등에 의하여 굳이 위 ①, ② 중 하나의 경우만 부가가치세 비면세대상으로 삼는다면, 위 ①의 경우는 젓갈의 원료를 생산한 자가 곧 제조자가 되는경우가 다수 있어서 미가공식품의 생산자 보호라는 가치를 반영할 여지도 있는 점, 젓갈을 판매목적으로 독립된 거래단위로 관입・병입 또는 이와 유사한 형태로 포장하여 공급함으로써 부가되는 가치의 발생이 위 ①의 경우는 젓갈 자체의 제조에 더한 부수적인 것에 그치는 반면, 위 ②의 경우는 전적인 목적이 되는 점 등을 고려할 때, 오히려 위 ①의 경우보다는 위 ②의 경우를 부가가치세 비면세대상으로 삼는 것이 더 타당할 것으로 보인다

3) 원고의 주장에 따르면, 원고는 위 ②의 경우에 해당한다.

(나) 부가가치세는 생산 및 유통의 각 단계에서 부가되는 가치를 그 과세물건으로 하는 조세인바(대법원 1984. 12. 26. 선고 84누629 판결 참조), '데친 채소류ㆍ김치ㆍ단무지ㆍ장아찌ㆍ젓갈류ㆍ게장ㆍ두부ㆍ메주ㆍ간장ㆍ된장ㆍ고추장' 그 자체를 제조하는 시설은 갖추지 않고 있더라도, 이를 보관・소분・포장하는 시설(설비, 도구)을 갖추고 판매목적으로 독립한 거래단위로 포장하여 공급하는 경우에는 그것이 '데친 채소류ㆍ김치ㆍ단무지ㆍ장아찌ㆍ젓갈류ㆍ게장ㆍ두부ㆍ메주ㆍ간장ㆍ된장ㆍ고추장'의 상태인 경우 또는 이를 단순하게 운반 편의를 위해 일시적으로 포장하는 경우와 비교하여 부가 되는 가치가 있음이 명백하므로, 이에 대하여 과세하는 것은 부가가치세의 개념에 부합한다.

(다) 부가가치세법령상 '제조' 또는 '제조시설'의 정의에 관한 규정은 없고, 다만 '제조'의 사전적 의미는 '물건을 만드는 것'인데, 물건을 만든다 함은 원료를 가공하여 그 본래의 성질이 변화된 제품을 만드는 것은 물론, 그와 같이 가공된 대용량의 제품을 보관하면서 이를 소분・포장하여 보관・판매・소비 등에 편리한 제품을 만드는 것도 당연히 포함되고, 따라서 원료를 가공하여 그 본래의 성질이 변화된 제품을 만드는 시설은 물론, 그와 같이 만들어진 제품을 '보관・소분・포장하기 위한 시설(설비, 도구)' 또한 이 사건 별표 규정의 '제조시설'에 포함된다고 보더라도 '제조'나 '제조시설'의 사전적 의미를 벗어나지 않는다.

(4) 한편, 원고는 플라스틱 용기에 '실링지'를 붙인 뚜껑을 덮은 이 사건 포장에 관하여 단순하게 운반 편의를 위해 일시적으로 포장한 것이 아니라고 볼 여지가 있다는 점은 인정하면서도, 원고가 이 사건 젓갈에 이 사건 포장을 적용한 것은 2013. 10.경 이후이므로, 이 사건 처분 중 2013년도 2분기 부가가치세 부과처분을 제외한 나머지 부가가치세 부과처분은 과세요건을 충족하지 못한 것이 된다고도 주장하나, 을 제8 내지 10호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고는 2011. 3. 28. 주식회사 OOO테크로부터 5만 개의 실링지를 구입하는 등 그로부터 2013. 5. 31.까지 짧게는 2개월, 길게는 8개월 간격으로, 적게는 2만 개, 많게는 5만 개의 실링지를 지속・반복적으로 구입한 사실이 인정되고, 2013. 10.경 전후로 실링지 구입 수량에 큰 변동이 없는 것으로 보이는바, 이러한 사실이나 사정에 비추어 보면 원고는 2013년도 2분기 이전에도 이 사건 포장을 한 것으로 추정되고, 갑 제6, 10호증의 각 기재만으로는 이를 뒤집기에 부족하며, 달리 반증이 없을 뿐만 아니라, 앞서 본 바와 같이 원고가 젓갈의 보관・소분・포장 등을 위한 '제조시설을 갖추고', '판매목적으로 독립된 거래단위(250그램또는 500그램)로', '병입에 유사한 플라스틱 용기입의 형태로 포장하여', OO슈퍼에 이 사건 젓갈을 '공급한 것'이 이 사건 별표 규정의 과세요건에 해당하는 이상, 이 사건 포장이 '단순하게 운반 편의를 위한 일시적인 포장'인지 여부에 관한 판단을 함에 있어서 실링지의 유무가 그 기준이 될 수는 없으므로(즉 단순하게 운반 편의를 위한 일시적인 포장의 경우에도 플라스틱 용기에 실링지를 붙인 뚜껑을 덮어 포장할 수 있는 것이다. 원고의 위 주장도 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 제1심 판결은 정당하므로, 원고의 항소를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

2016. 11. 17.