2017-구-3297(2017.09.07)

가업의 승계에 대한 증여세 과세특례를 적용하기 위해서는 증여자가 해당 주식을 10년 이상 보유해야 하는 것임

조세특례제한법 제30조의6 제1항에서 정한 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례를 적용하기 위해서는 '중소기업의 영속성 유지'의 필요성에 따라 증여자가 해당 주식을 10년 이상 보유해야하는 것으로 보는 게 타당함

상속세및증여세법시행령 제15조(가업상속) 조세특례제한법 제30조의6(가업의 승계에 대한 증여세 과세특례)

대구지방법원-2017-구합-24365

○○○

○○세무서장

2018.11.09.

2018.12.05.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고가 2017. 3. 31. 원고에게 한 2012년도 귀속 증여세 117,105,450원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 당사자의 지위

1) 주식회사 AAA(이하 '합병 전 AAA'이라고 한다)은 볼트 제조 및 판매업 등을 영위하는 회사로서 2016. 7. 4. 주식회사 AAA금속에 합병되었다. 이후 주식회사 AAA금속은 2016. 7. 15. 그 상호가 "주식회사 AAA"(이하 '합병 후 AAA'이라고 하고, 합병 전후 AAA을 통칭할 때에는 'AAA'이라고만 한다)으로 변경되었다.

2) 원고의 아버지인 BBB은 ① 1993. 11. 3.경 합병 전 AAA을 설립한 후 2009. 3. 31.경까지 그 대표이사, 그 이후에는 사내이사로 각 재직하면서 위 회사를 경영하고, ② 위와 같이 회사가 합병된 후에는 합병 후 AAA의 사내이사로 재직하면서 이를 경영하고 있다.

3) 원고는 ① 2009. 3. 31.경부터 합병 전 AAA의 대표이사로 재직하면서 이를 경영하고, ② 회사가 합병된 후에는 합병 후 AAA의 대표이사로 재직하면서 이를 경영하고 있다.

4) 원고의 어머니인 CCC는 2000. 3. 15.경부터 2015. 3. 31.경까지 합병 전 AAA의 감사로 등기되었다.

나. 원고의 증여세 신고.납부

1) BBB은 2012. 4. 30. 그 처인 CCC로부터 AAA의 주식 67,023주(이하 '이 사건 주식'이라고 한다)를 증여받고, 그 다음 날인 2012. 5. 1. 원고에게 자신이 보유하던 AAA의 주식 93,127주와 CCC로부터 증여받은 이 사건 주식 67,023주를 합하여 160,150주를 증여하였다.

2) 이에 원고는 2012. 7. 18. 피고에게 조세특례제한법(2014. 1. 1. 법률 제12173호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제30조의6 제1항에 따라 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례를 적용하여 증여세 80,586,310원을 신고ㆍ납부하였다.

다. 피고의 증여세 경정.고지

피고는 2017. 3. 31. 원고에게 "이 사건 주식이 가업을 10년 이상 계속하여 경영한 60세 이상의 부모로부터 해당 가업의 승계를 목적으로 증여받은 주식에 해당하지 않는다."라는 이유로 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례의 적용을 배제하여 증여세 117,105,450원(가산세 포함)을 경정ㆍ고지하였다(이하 '이 사건 처분'이라고 한다).

라. 전심절차

원고는 이 사건 처분에 불복하여 2017. 6. 29. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2017. 9. 7. 그 심판청구가 기각되었다.

인정근거다툼 없는 사실, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

이 사건 처분은 다음과 같은 이유로 위법하므로 취소되어야 한다.

1) 피고는 다음의 기획재정부 예규(이하 '이 사건 예규'라고 한다)를 근거로 이 사건 주식은 '증여자인 BBB이 가업을 경영하지 아니한 배우자인 CCC로부터 증여받아 10년이 경과하지 아니한 주식'에 해당한다는 이유로 이 사건 처분을 하였다.

2) 그런데 조세특례제한법 제30조의6 제1항은 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례의 적용 요건으로 ① 수증자의 나이, ② 증여자의 가업 경영기간, ③ 주식 증여의 목적, ④ 주식의 보유비율 등만을 정하고 있을 뿐이지, '증여자가 해당 주식을 10년 이상 보유하고 있을 것'을 그 요건으로 정하고 있지 않다.

3) 또한 CCC는 AAA의 설립 당시부터 현재까지 감사로 재직하면서 가업의 경영에 적극적으로 참여하였으므로, 이 사건 주식은 '가업을 10년 이상 계속하여 경영한 부모로부터 증여받은 주식'에 해당한다.

4) 게다가 이 사건 예규는 원고가 BBB으로부터 이 사건 주식을 증여받은 이후에 제정된 것이므로, 이를 이 사건 주식에 적용하는 것은 소급과세금지의 원칙에도 위배된다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

다. 쟁점의 정리

1) 조세특례제한법 제30조의6 제1항 및 그 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25211호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제27조의6 제1항에 의하면, ① 18세 이상인 거주자가 상속세 및 증여세법 제18조 제2항 제1호에 따른 가업을 10년 이상 계속하여 경영한 60세 이상의 부모(증여 당시 아버지나 어머니가 사망한 경우에는 그 사망한 아버지나 어머니의 부모를 포함한다)로부터 해당 가업의 승계를 목적으로 주식 또는 출자지분(증여세 과세가액 30억 원을 한도로 한다. 이하 '주식 등'이라고 한다)을 2013. 12.31.까지 증여받고 대통령령으로 정하는 바(수증자가 증여세 과세표준 신고기한까지 가업에 종사하고 증여일부터 5년 이내에 대표이사에 취임하는 경우를 말한다)에 따라 가업을 승계한 경우에는 증여세 과세가액에서 5억 원을 공제하고 세율을 100분의 10으로 하여 증여세를 부과하고, ② 다만, 가업의 승계 후 가업의 승계 당시 해당 주식 등의 증여자와 상속세 및 증여세법 제22조 제2항에 따른 최대주주 또는 최대출자자(주주등 1인과 그의 특수관계인의 보유주식 등을 합하여 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 해당 주주 등 1인과 그의 특수관계인 모두를 말한다. 이하 '최대주주 등'이라고 한다)에 해당하는 자(가업의 승계 당시 해당 주식 등을 증여받는 자는 제외한다)로부터 증여받는 경우에는 그러하지 아니하다.

여기서 상속세 및 증여세법(2013. 1. 1. 법률 제11609호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제18조 제2항 제1호 및 그 시행령(2013. 2. 15. 대통령령 제24358호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제15조 제3항에 의하면, ① "가업"은 대통령령으로 정하는 중소기업[상속개시일이 속하는 과세연도의 직전 과세연도말 현재 조세특례제한법 제5조제1항에 따른 중소기업(조세특례제한법 시행령 제2조 제1항 각 호에서 정한 중소기업을 말한다. 이 사건에서는 AAA이 관계 법령에서 정한 중소기업에 해당한다는 점에 대하여는 당사자들 사이에 다툼이 없다)을 말한다] 또는 규모의 확대 등으로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 기업(상속이 개시되는 사업연도의 직전 사업연도의 매출액이 1,500억 원을 초과하는 기업 및 상호출자제한기업집단 내 기업은 제외한다. 이하 같다)으로서 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업을 말하고, ② 가업은 피상속인이 중소기업 또는 규모의 확대 등으로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 기업의 최대주주등인 경우로서 피상속인과 그의 특수관계인의 주식 등을 합하여 해당 기업의 발행주식총수 등의 100분의 50(한국거래소에 상장되어 있는 법인이면 100분의 30) 이상을 계속하여 보유하는 경우에 한정하고, 다만, 가업상속이 이루어진 후에 가업상속 당시 최대주주 등에 해당하는 자(가업상속을 받은 상속인은 제외한다)의 사망으로 상속이 개시되는 경우는 제외한다.

2) 위 규정의 문언과 내용 및 형식과 체계를 종합하여 볼 때, 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례를 적용하기 위해서는 ① 수증자가 '18세 이상인 거주자일 것', ② 증여자가 '가업을 10년 이상 계속하여 경영한 60세 이상의 부모일 것', ③ 증여자인 부모가 '최대주주 등으로서 10년 이상 계속하여 그 특수관계인의 주식 등을 합하여 해당기업의 발행주식총수의 100분의 50 이상을 보유할 것'(대법원 2014. 3. 13. 선고 2013두17206 판결 등 참조)이라는 요건을 충족하여야 하는 것은 분명하다.

다만, 피고는 이러한 요건 외에도 '증여자가 해당 주식을 10년 이상 보유할 것'이라는 요건이 필요하다는 것을 전제로 이 사건 처분을 한 반면에, 원고는 이러한 요건은 필요하지 않다는 취지로 주장한다.

3) 만약 피고의 주장처럼 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례의 적용 요건으로 '증여자가 해당 주식을 10년 이상 보유할 것'이 필요하다면, 이 사건 주식은 증여자인 BBB이 10년 이상 보유한 주식에 해당하지 아니하므로, CCC가 BBB과 함께 실질적으로 AAA을 경영하였는지 여부와는 관계없이 이 사건 처분이 적법하게 된다.

4) 따라서 이 사건의 쟁점은 조세특례제한법 제30조의6 제1항에서 정한 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례를 적용하기 위하여 '증여자가 해당 주식을 10년 이상 보유하여야 하는지' 여부이다.

라. 쟁점에 대한 판단

살피건대, 조세특례제한법 제30조의6 제1항에 따라 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례를 적용하기 위해서는 증여자가 해당 주식을 10년 이상 보유하여야 한다. 그 이유는 다음과 같다.

1) 가업승계를 통한 증여 또는 가업상속 제도의 취지는 중소기업의 영속성을 유지하고 경제 활력을 도모할 수 있도록 일정한 가업의 증여와 상속에 대하여 세제지원을 하고자 함에 있다. 사전적인 의미로 보더라도 가업승계 또는 가업상속에서 말하는 가업(家業)은 '대대로 물려받는 집안의 생업'을 의미한다.

따라서 가업승계를 위해서는 해당 가업의 경영자로서 지위의 승계와 해당 가업을 실질적으로 소유하는 데에 필수적으로 요구되는 일정한 비율(100분의 50) 이상의 주식의 승계가 필요한 것은 물론이고, 여기서 더 나아가 해당 가업을 승계시키려는 증여자가 해당 가업을 경영하는 기간 동안 계속하여 그 주식을 보유하고 있어야 한다.

왜냐하면 소득세법의 적용을 받는 개인 사업체는 가업에 직접 사용되는 토지, 건축물, 기계장치 등 사업용 자산이 그 사업자의 자산임과 동시에 가업승계의 대상물이 되는 것이므로, 가업승계를 위해서 그러한 사업용 자산을 승계하는 것 외에 별도로 주식 또는 지분의 한도나 그 보유기간을 미리 정해 둘 필요가 없다.

그러나 법인세법의 적용을 받는 법인의 경우에는 주식 또는 지분에 의하여 비로소 법인의 소유구조가 확정되므로, 가업승계를 위해서는 법인의 소유권을 이전하는 데에 필요한 정도의 주식 또는 지분의 한도와 그 보유기간을 미리 정해 두어야 하기 때문이다.

대법원 2014. 3. 13. 선고 2013두17026 판결에서 증여자인 부모가 최대주주 등으로서 '10년 이상 계속하여' 그 특수관계자의 주식 등을 합하여 일정한 비율 이상으로 '주식 등의 지분을 보유할 것'이 요구된다는 취지로 판시한 것도 이러한 맥락에서 이해할 수 있다.

2) 또한 조세특례제한법 제30조의6 제1항에서 부모가 자녀에게 주식을 증여함에도 이에 대하여 증여세 과세특례를 규정하여 세제지원을 하는 이유는 그 주식의 증여에 의하여 부모가 10년 이상 계속하여 경영하던 '가업'이 자녀에게 승계되기 때문이다.

그런데 만약 원고의 주장처럼 증여자인 부모가 해당 주식을 보유한 기간과는 무관하게 언제든지 증여세 과세특례가 적용된다고 해석한다면, 부모가 10년 이상 계속하여 가업을 경영하는 과정에서 그 가업의 경영 또는 소유에 아무런 기여도 하지 아니한 주식의 증여에 대해서까지 과도한 세제상 특혜를 주는 결과를 초래하여 매우 부당하다.

나아가 원고의 주장대로라면 극단적으로는 증여일 바로 전날 증여자인 부모가 취득한 주식의 증여에 대해서도 증여세 과세특례가 적용된다는 결론에 이르게 된다.

이는 부모가 '10년 이상 계속하여 경영하던 가업'의 승계에 대하여 세제지원을 한다는 증여세 과세특례 규정의 입법 취지를 무색하게 만들 뿐만 아니라, 사실상 조세회피의 수단으로 악용될 우려도 있다.

3) 조세특례제한법 제30조의6 제1항 단서에 의하면, '가업의 승계 후 가업의 승계 당시 해당 주식 등의 증여자와 최대주주 등에 해당하는 자로부터 증여받는 경우'에는 증여세 과세특례가 적용되지 않는다.

위 단서 규정은 조세특례제한법 제30조의6 제1항이 2010. 12. 27. 법률 제10406호로 개정되면서 신설되었는데, 이는 최대주주 등이 여러 명인 경우 그중 1인의 증여자가 주식을 증여하는 경우에만 일회적으로 증여세 과세특례를 적용한다는 취지로 보인다.

따라서 BBB이 먼저 원고에게 이 사건 주식을 제외한 AAA의 주식 93,127주를 증여한 다음 CCC가 직접 원고에게 이 사건 주식을 증여한다면, 위 단서 규정에 따라 이 사건 주식에 대해서는 증여세 과세특례가 적용되지 않는다.

그럼에도 원고의 주장에 따르면, BBB이 증여일 바로 직전에 CCC로부터 이 사건 주식을 증여받은 다음, 원고에게 자신이 보유한 AAA의 주식 93,127주와 이 사건 주식을 함께 증여하는 경우에는 이 사건 주식에 대하여 증여세 과세특례가 적용될 수 있다는 것이다.

이는 사실상 위 단서 규정의 입법 취지를 형해화하는 결과를 초래하므로 대단히 부당하다.

4) 조세특례제한법 제30조의6 규정은 2007. 12. 31. 법률 제8827호로 개정되면서 신설된 조항으로 그 개정이유는 다음과 같다.

[제정.개정이유]

○ 중소기업 주식의 사전상속에 대한 증여세 과세특례

- 중소기업의 영속성 유지를 위해서는 창업자가 생전에 자녀에게 사전상속할 수 있도록 세제지원이 필요하다.

- 60세 이상인 부모가 10년 이상 영위한 중소기업을 자녀에게 승계할 목적으로 18세 이상인 자녀에게 주식을 증여하는 경우에는 증여세 과세가액 30억 원을 한도로 5억 원을 공제한 후 100분의 10의 특례세율에 따라 증여세를 과세하되, 상속시점에 이를 정산하도록 한다.

- 중소기업의 사전상속이 활성화되어 우리 경제의 활력 회복에 기여할 것으로 기대된다.

2) 상속세 및 증여세법 시행령 제15조 제3항도 2010. 12. 30. 대통령령 제22579호로 개정되어 그 단서에서 "다만, 법 제18조 제2항 제1호에 따른 가업상속이 이루어진 후에 가업상속 당시 최대주주 등에 해당하는 자(가업상속을 받은 상속인은 제외한다)의 사망으로 상속이 개시되는 경우는 제외한다."라고 규정하였다.

정부는 위 단서 규정의 개정이유에 대하여 "가업상속공제가 적용되는 피상속인인 최대주주가 복수인 경우에 모두 가업상속공제가 되는 것으로 해석될 수 있어서 피상속인의 요건을 명확하게 할 필요가 있고, 가업상속공제가 적용되는 피상속인을 최대주주 중 1명으로 명확히 한다."라고 밝히고 있다.

이처럼 위 조항의 표제가 '가업의 승계에 대한 증여세 과세특례'인 점, 위 조항의 신설 취지도 중소기업의 영속성 유지를 위하여 창업자(創業者: 회사 따위를 처음으로 세워 사업을 시작한 사람)가 생전에 자녀에게 사전 상속할 수 있도록 세제지원을 한다는 데에 있는 점 등을 고려하면, 가업의 승계를 위하여 증여되는 주식은 증여자가 그 가업을 경영하는 기간 동안 계속하여 보유하던 주식이어야 할 것이다.

5) 조세특례제한법 제30조의6 제2항 제2호에 의하면, 주식 등을 증여받은 자가 가업을 승계하지 아니하거나 가업을 승계한 후 주식 등을 증여받은 날부터 10년 이내에

정당한 사유 없이 '증여받은 주식 등의 지분이 줄어드는 경우'에 해당하게 된 경우에는 그 주식 등의 가액에 대하여 상속세 및 증여세법에 따라 증여세를 부과한다.

이처럼 위 규정은 일단 주식의 증여로써 가업승계가 이루어지더라도 수증자가 10년간은 그 주식을 계속하여 보유하도록 강제하고 있는데, 이는 위에서 본 '중소기업의 영속성 유지'라는 관점에서 그 취지를 쉽게 이해할 수 있다.

같은 맥락에서 '중소기업의 영속성 유지'라는 필요성은 주식의 증여가 이루어지기 전에도 마찬가지로 요구되는 것이므로, 증여세 과세특례를 적용하기 위해서는 증여자가 10년 이상 해당 주식을 보유하여야 한다고 봄이 타당하다.

6) 조세특례제한법 시행규칙(2012. 10. 15. 기획재정부령 제300호로 개정되기 전의 것) 제61조 제1항 제12의7호에 의하면, 가업승계 주식 등 증여세 과세특례 적용신청서는 별지 제11호의7 서식에 따른다.

그런데 별지 제11호의7 서식의 '※ 구비서류'란에는 "2. 가업승계 법인의 증여일 현재와 직전 10년간의 사업연도의 주주현황 각 1부"를 제출하도록 규정하고 있다.

이는 증여자가 해당 주식을 증여일 직전 10년간 계속하여 보유하고 있었는지 여부를 확인하기 위한 취지로도 볼 수 있다.

7) 기획재정부와 국세청도 다음과 같이 증여자가 배우자로부터 증여받아 10년이 경과하지 아니한 주식에 대해서는 가업상속공제 및 가업승계에 대한 증여세 과세특례가 적용되지 않는다는 입장을 명확히 밝히고 있다.

■ 기획재정부 재산세제과-385(2014. 5. 14., 이 사건 예규를 말한다)

○ 상속세 및 증여세법 제18조 제2항 제1호에서 정한 가업을 경영하는 자가 가업을 경영하지 아니한 배우자로부터 증여받아 10년이 경과하지 아니한 주식에 대하여는 상속세 및 증여세법 제18조 제2항에 따른 가업상속공제와 조세특례제한법 제30조의6에 따른 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례가 적용되지 않는다.

■ 국세청 상속증여세과-153(2014. 5. 22.)

○ 가업을 경영하는 자가 가업을 경영하지 아니한 배우자로부터 증여받아 10년이 경과하지 아니한 주식에 대해서는 상속세 및 증여세법 제18조 제2항에 따른 가업상속공제가 적용되지 않는다.

■ 국세청 상속증여세과-164(2014. 5. 29.)

○ 가업을 경영하는 자가 가업을 경영하지 아니한 배우자로부터 증여받아 10년이 경과하지 아니한 주식에 대해서는 가업상속공제 또는 가업승계에 대한 증여세 과세특례가 적용되지 않는다.

■ 국세청 법령해석과-1443(2015. 10. 1.)

○ 가업을 경영하는 자가 10년 이상 경영한 배우자 또는 자녀로부터 증여받아 10년이 경과하지 아니한 주식에 대하여는 가업상속공제가 적용되지 않는다.

■ 국세청 법령해석과-2293(2016. 12. 28.)

○ 가업을 경영하는 자가 유상증자로 인하여 주식을 취득하고 10년이 경과하지 아니한 주식에 대하여는 가업상속공제가 적용되지 않는다.

가) 이에 대하여 원고는 이 사건 주식의 증여에 대하여 이 사건 예규와 국세청의 법령해석을 적용하는 것은 소급과세금지의 원칙에 위배된다는 취지로 주장한다.

나) 소급과세금지의 원칙은 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 법령에 대한 해석 또는 처리지침 등의 변경이 있은 경우 그 효력이 발생하기 전에 종결한 과세요건사실에 대하여 당해 법령 등을 적용할 수 없다는 것을 의미한다(대법원 2004. 3. 26. 선고 2001두10790 판결 등 참조).

그런데 이 사건 예규를 비롯하여 국세청의 법령해석은 이 사건 주식이 증여된 이후에 종전과 달리 해석을 하거나 기존의 처리지침 등을 변경한 것이 아니라, 단지 과세관청이 종전에 없었던 사례에 대하여 처음으로 유권해석을 한 것에 불과하다.

따라서 이를 두고 소급과세금지의 원칙에 위배된다고 볼 수 없다.

마. 이 사건 처분의 적법성

결국 조세특례제한법 제30조의6 제1항에서 정한 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례를 적용하기 위해서는 증여자가 해당 주식을 10년 이상 보유하여야 한다.

그런데 이 사건 주식은 증여자인 BBB이 10년 이상 보유한 주식에 해당하지 아니하므로, CCC가 BBB과 함께 실질적으로 AAA을 경영하였는지 여부와 관계없이 이 사건 처분은 적법하다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유가 없으므로, 주문과 같이 판결한다.