분양권이 "등기가 불가능한 미등기양도제외자산"에 해당하는지의 여부

분양권 매매계약이 소유권보존등기 경료 이전이었고, 매수인이 잔금을 인수하는 특약이 있었으며, 설령 소유권보존등기가 경료되었다 하더라도 분양잔금을 매수인이 납부하기로 특약한 이상 조세회피목적이 없어 이 사건 과세처분은 위법함.

소득세법 제104조양도소득세의 세율

소득세법 시행령 제168조미등기양도제외자산의 범위 등

피고가 2004. 10. 5. 원고들에 대하여 각 부과한 2003년 귀속 양도소득세 각 60,389,320원의 부과처분을 각 취소한다.

상고비용은 피고의 부담으로 한다.

청 구 취 지

주문과 같다.

상고이유를 본다.

1. 처분의 경위

"가. 부부 사이인 원고들은 2000. 2. 24. 신축 중인 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 소재 ○○2차 F동 3509호(이하 '이 사건 아파트'라 한다)에 관한 분양권(이하 '이 사건 분양권'이라 한다)을 ○○주식회사(이하○○중공업'이라한다)로부터 취득(원고들 각 1/2지분)하였다가 2003. 3. 14. 이○○, 조○○에게 양도하였다.",나. 원고들은 2003. 5. 7. 피고에게, 이 사건 분양권을 이 사건 아파트를 취득할 수 있는 권리의 양도로 보아 2003년도 귀속 양도소득세를 실거래가액(매매대금 967,095,960원)에 의한 양도차익을 계산하여 각 양도소득세 49,581,720원을 각 신고하여 자진납부 하였다.

다. 그 후 피고는 ○○중공업이 이 사건 아파트에 대하여 2003. 2. 26. 준공검사를, 2003. 2. 28. 사용승인을 각 받은 사실을 확인하고, 2003. 9. 29. 이 사건 분양권 양도를 보유기간 1년 미만의 부동산 양도로 보아 원고들에게 각 11,700,000원의 양도소득세를 추가로 부과하였고(원고들은 이를 모두 납부하였다), 이어 2004. 10. 5. 이 사건 분양권 양도를 미등기자산양도로 보아 미등기양도 자산에 대한 세율(60%)을 적용하여 원고들에 대하여 2003년 귀속 양도소득세 각 60,389,320원을 결정 • 고지하는 이 사건처분을 추가로 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑1호증, 갑3. 4호증의 각 1,2, 을1호증, 을2호증의 1,2, 을 3, 4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고들의 주장

원고들은 이 사건 분양권에 대한 양도계약을 체결한 당시 분양 잔대금 2,904,040원이 남아있었고, 이 사건 분양권의 매도자인 ○○중공업이 그 명의로 소유권보존등기도 경료하지 아니한 상태였으며, 나아가 매수인과의 특약 상 매수인들이 위 분양 잔대금 직급 채무를 승계하여 납부하기로 하면서 분양권인 상태에서 매수인들에게 이 사건 분양권에 대한 명의를 이전하기로 하였기에 이 사건 아파트의 취득에 관한 등기를 할 수 없었던 부득이한 사정이 있었고, 나아가 원고들에게는 조세를 회피하거나 이를 포탈한 목적도 없었으므로, 원고가 이 사건 분양권을 양도한 것은 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 않고 양도한 경우에 해당하지 않기에 결국 이 사건 분양권의 양도는 소득세법시행령(2005.2.19. 대통령령 제18705호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제168조 소정의 '미등기양도 제외자산'에 해당함에도 이와 다른 전제에서 한 이사건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.

나. 관계 법령

∎ 소득세법(2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것)

○ 소득세법 제94조 양도소득의 범위

①양도소득은 당해 연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 토지(지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다) 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

2. 다음 각목의 1에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득

가. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다)

나. 지상권

다. 전세권과 등기된 부동산임차권

○ 소득세법 제 104조 양도소득세의 세율

① 거주자의 양도소득세는 당해연도의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "양도소득산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정에 의한 세율 중 2 이상의 세율에 해당하는 때에는 그 중 가장 높은 것을 적용한다.

3. 미등기양도 자산

양도소득과세표준의 100분의 60

③ 제1항 제3호에서 "미등기양도 자산"이라 함은 제94조 제1항 제1호 및 제2호에 규정하는 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말한다. 다만, 대통령령이 정하는 자산은 제외한다.

∎ 소득세법 시행령(2005. 2. 19. 대통령령 제18705호로 개정되기 전의 것)

○ 소득세법 시행령 제 168조 미등기양도제외 자산의 범위 등

①법 제104조제3항 단서에서 "대통령령이 정하는 자산"이라 함은 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 장기할부조건으로 취득한 자산으로서 그 계약조건에 의하여 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산

2. 법률의 규정 또는 법원의 결정에 의하여 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산

3. 법 제89조제2호, 제4호 및 조세특례제한법 제69조제1항에 규정하는 토지

4. 법 제89조제3호에 규정하는 1세대1주택으로서 건축법에 의한 건축허가를 받지 아니하여 등기가 불가능한 자산

5. 상속에 의한 소유권이전등기를 하지 아니한 자산으로서 공익사업을위한토지등의 취득및보상에관한법률 제18조의 규정에 의하여 사업시행자에게 양도하는 것

다. 인정사실

(1) 원고 등은 2000. 2. 24. ○○중공업과 사이에, 이 사건 아파트에 대한 분양권을 589,140,000원에 취득하기로 하되, 계약금 88,370,000원은 계약당일, 중도금 441,850,000원은 2000. 8. 8., 2001. 2. 8., 2001. 8. 8., 2002. 2. 8., 2002. 8. 8. 5회에 걸쳐 각 88,370,000원씩을, 잔금 58,920,000원은 입주 시에 지급하기로 하는 ○○∐ 공급계약(이하 '이 사건 분양계약'이라 한다)을 체결하고 위 계약금을 납부하였다.

(2) 이 사건 분양계약서의 일반조항 제2조에 의하면, 매도인인 ○○중공업은 매수인인 원고들이 중도금을 위 각 약정일 이전에 납부하는 경우에는 선납금액에 대하여 연 8%의 할인율을 적용하여 선납일수에 따라 산정된 금액을 할인하여 주되, 금리변동 등으로 할인요율 조정이 필요한 경우 ○○중공업은 시중금리 등을 고려하여 조정한 할인요율을 원고들에게 사전 통보하고 통보 후 납부분에 대하여 변경 요율을 적용하기로 되어 있고, 제8조에 의하면 매도인인 ○○중공업은 이 사건 아파트의 사용승인일로부터 60일 이내에 소유권보존등기를 하도록 하며, 매수인인 원고들은 공급대금 및 기타 납부액을 완납하고 ○○중공업의 소유권보존등기가 완료되는 날로부터 60일 이내에 원고들의 비용으로 소유권이전등기를 필하여야 하며, 원고 등이 이와 같은 소유권이전 절차를 완료하지 않음으로써 발생하는 제 피해 및 공과금은 원고들이 부담하여야 한다고 규정되어 있다.

(3) 이에 원고들은 1회 중도금 88,370,000원을 약정일자에 납부하고, 나머지 2 내기 5회까지의 중도금 353,480,000원에 대해서는 각 약정일자보다 빠른 2000. 10. 5. 한 번에 미리 납부함으로써 30,912,550원을 할인받아 322,567,450원을 실제 납부하였으며, 나머지 잔금 58,920,000원에 대하여는 이를 한꺼번에 모두 선납할 경우 시중금리의 변동으로 인한 할인율이 변동되어 ○○중공업으로부터 일부 금원을 되돌려 받는 불편함을 고려하여 그 중 50,000,000원을 예정일자보다 빠른 2001. 10. 26. 납부함으로써 6,015,960원을 할인 받아, 결국 입주 시에 지급하여야 할 분양 잔금은 2,904,040원이 남게 되었다.(결과적으로 원고들은 2001. 10. 26.까지 총 분양대금 589,140,000원 중 위와 같이 미리 선납함으로서 총 36,928,510원을 할인받아 2,904,040원을 제외한 총 분양대금을 모두 납부하였다)

(4) 원고 노○○은 ○○여자대학교 교수로 35년 이상 근무하다가 명예 퇴직하였는데, 원고등은 1974. 4.경부터 ○○시 ○○구 ○○동 소재 단독 주택에서 살아오다가 ○○지역에 거주하는 자녀들의 청을 받아들여 이 사건 아파트에 입주할 요량으로 위와 같이 이 사건 아파트를 분양받았으나, 그 동안 아파트 생활을 한 번도 하지 않았던 관계로 막상 이 사건 아파트로 이사를 갈려고 하니 이 사건 아파트 생활에 적응하진 못할 것을 우려하여 이 산건 아파트에 대한 분양권을 매도하기로 마음먹고, 2003. 3. 14. 이○○, 조○○에게 이 사건 분양권을 매매대금 967,095,960원(원고들이 이미 납부한 계약금 및 중도금 납입금액 586,235,960원에 프리미엄 380,860,000원을 추가한 금액)에 양도하되, 계약금 90,000,000원은 계약 당일, 잔금 877,095,960원은 2003. 4. 17. 각 지급하기로 하고, 매도인은 매매대금의 잔금수령과 동시에 명의변경/등기에 필요한 일체의 서류를 매수인에게 교부하고 당해 절차에 협력하며, 매도인인 원고들이 이 사건 아파트 분양대금 중 계약금과 중도금으로 586,235,960원을 납부한 상태로서 나머지 분양 잔금 2,904,040원은 매수인들이 승계하여 납입하기로 하며, 잔금지급과 동시에 명의 변경을 하여주기로 하는 계약(이하 '이 사건 매매계약'이라 한다)을 체결하였고, 그 후 원고들은 2003. 4. 17. 이○○, 조○○으로부터 잔금 877,095,960원을 모두 수령하였다.

(5) 한편, ○○중공업은 2003. 1. 2. 원고 노○○에게 분양 잔금 2,904,040원에 해한 약정납부 일자가 2003. 2. 28.이므로 위 날짜에 맞추어 분양 잔금을 납부할 것을 고지하였고, 이어 2003. 2. 20. 이 사건 아파트에 대하여 ○○구청으로부터 2003. 2. 26. 준공검사를, 같은 달 28. 사용승인을 각 받았고, 이어 2003 .3. 28. ○○중공업 명의로 소유권보존등기를 경료 하였으며, 매수인들인 이○○, 조○○은 위 분양 잔금 2,904,040원을 모두 납부하고 2003. 5. 23. 자신들의 명의(각 1/2지분)로 소유권이전등기를 경료하였다.

[인정근거] 갑1호증, 갑2, 5호증의 각 1, 2, 갑6호증, 을5호증, 을6호증의 1, 2, 을 7, 8호증의 각 기재, 증인 노○○의 증언, 변론 전체의 취지

다. 판단

(1) 소득세법 제104조 제3항에 의하면 미등기자산이란 소득세법 제94조 제1항 제1호 및 제2호에 규정하는 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 않고 양도하는 것을 말하고, 소득세법 제94조 제1항 제2호 가목에 의하면 건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수하는 토지를 취득할 수 있는 권리도 부동산을 취득할 수 있는 권리에 포함되므로, 이 사건 분양권도 미등기양도 자산이 될 수 있는 '자산'에 해당한다고 할 것이다.

(2) 나아가 자산의 취득에 있어서 자산의 미등기양도를 통한 조세회피 또는 조세포탈 목적이나 전매이득 취득 등 투기목적이 없다고 인정되고, 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니한 책임을 양도자에게 추궁하는 것이 가혹하다고 판단되는 경우, 즉 부득이한 사정이 인정되는 경우에는 소득세법 제104조 제3항 단서, 소득세법 시행령 제168조 제1항의 각 호의 경우에 준하여 양도소득세를 중과하는 미등기양도 자산에서 제외된다(대법원 2005. 10. 28. 선고 2004두9494 판결 참조)할 것이다.

(3) 돌아와 이 사건에 관하여 보건대 위 인정사실에 의하면, 이 사건 매매계약 이전에 ○○중공업이 입주일 을 2003. 2. 28.로 지정하여 분양 잔금을 납부할 것을 원고들에게 촉구하였고, 이 사건 매매계약 이전에 이미 이 사건 아파트에 대한 준공검사와 사용승인이 났을 뿐만 아니라 이 사건 매매계약 이후 이 사건 매매계약에 따른 잔금 청산일(2003. 4. 17.) 이전에 이 사건 아파트에 대하여 ○○중공업 명의로 소유권보존등기가 경료 된 사정이 있었다고는 하나, 다른 한편 이 사건 분양계약서에 의하면 매수인은 공급대금 및 기타 납부액을 완납하고 소유권보존등기가 완료되는 날부터 60일 이내 자신의 비용으로 소유권이전등기가 필하여야 한다고 정하여져 있는데, 이 사건 매매계약 당시에는 ○○중공업 명의로 소유권보존등기가 경료 되기 이전이었을 뿐만 아니라 비록 총 분양 대금에 비추어 소액이지만 납부하여야 할 분양 잔대금이 남아 있었던 사실, 따라서 소유권보존등기가 언제 이루어질지 모르는 상황에서 이 사건 매매계약의 당사자들인 원고들과 이○○, 조○○은 이 사건 매매계약 당시 이 사건 분양계약상의 분양 잔대금을 매수인들이 인수하여 이를 납부하도록 하고 원고들은 단지 이사건 분양권을 양도하기로 특약을 한 사실을 인정할 수 있는바, 위 인정사실에 의하면 비록 앞서 본 바와 같은 사정이 있었다고 하더라도 원고들로서는 ○○중공업 명의로 소유권보존등기가 경료되기 전인 이 사건 매매계약 당시에는 이 사건 분양권에 대한 소유권 이전등기를 경료 하는 것이 불가능하였다고 보이고, 그 이후 이 사건 매매계약에 따른 잔대금 청산일전까지 ○○중공업 명의로 소유권보존등기가 경료 되었다고 하더라도, 이는 이 사건 매매계약 이후의 사정 변경으로서 원고들과 미수인들 사이에 그러한 사정변경이 있는 경우 원고들 명의로 먼저 소유권이전등기를 하기로 약정하지 않은 이상 이 사건 매매 계약 상시 이 사건 분양권을 그대로 매도하되 분양 잔금을 매수인들이 납부하기로 특약한 원고들로서는 자신들의 명의로 이 사건 아파트에 대한 소유권이전등기를 경료 할 수 없었다고 봄이 상당하고 나아가 원고들이 이 산건 매매계약을 체결한 날은 이 사건 분양계약에 따른 최종 분양대금 선납일(2001. 10. 26.)로부터 약 1년4개월 정도 지난 뒤였고 평생을 단독주택에서 거주하여 온 원고들이 아파트 생활에 대한 부적응을 우려하여 이 사건 분양권을 매도하기로 마음먹은 점, 원고들이 미등기전매를 통한 양도소득세 및 취득세 등의 조세포탈을 획책하려 하였다면 이 사건 매매계약도 이 사건 아파트에 대한 준공검사나 사용승인이 나기 전에 체결하였을 것이고 나아가 이 사건 매매계약 체결 1년 4개월 전 사실상 거의 모든 분양대금을 선납하지도 않았을 것이라는 것이 경험칙에 부합한다는 점, 원고들이 이 사건 분양권을 양도한 다음 실지거래가액대로 세무신고를 하여 그에 따른 세금을 정상적으로 납부한 점 등에 비추어 원고들이 이 사건 분양권을 매도하면서 미등기인 채로 양도한 행위가 조세회피의 목적이 있었다고도 보이지 않는다. 또한 원고들은 이 사건 매매계약에 따른 이득으로서 380,860,000원을 취득하였고 그에 대하여 이미 총 122,563,440원을 양도소득세로 이미 납부하였으나 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니한 책임을 물어 이 사건 처분에 따른 양도소득세 120,778,640원(60,389,320원X2)원을 추가로 납부 한다면 원고들은 이 사건 매매계약에 따른 양도소득세 총 243,342,080원을 납부하여야 하는데 원고들에게 소유권이전등기를 경로 할 수 없었던 위와 같은 사정이 있고, 조세회피의 목적이 있다고 보이지도 않는 점에 비추어 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니한 책임을 양도자인 원고들에게 추궁하는 것이 지나치게 가혹하다고 보인다.

그렇다면, 원고들의 이 사건 분양권 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니함에 부득이한 사정이 인정된다고 할 것이므로, 원고들의 이 사건 분양권 양도는 소득세법 제104조 제3항 단서, 소득세법 시행령 제168조 제1항의 각 호의 경우에 준하여 양도소득세를 중과하는 미등기양도 자산에서 제외된다 할 것임에도 이와 다른 전체에서 한 이 사건 처분은 위법하다고 할 것이다.

3. 결론

그렇다면, 원고들의 청구는 이유 있어 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.