서울행정법원2007구합37285 (2009.05.29)

외국법인의 국내원천소득으로 인정되는 출자지분 양도소득의 요건

부동산과다법인 주식양도소득이 외국법인의 국내원천소득에 해당하려면 ① 자산구성비율 요건 ② 주식소유비율 요건 ③ 주식양도비율 요건을 모두 충족하여야 하나, 주식소유비율이 2%에 불과한 원고의 경우 주식소유비율요건 및 주식양도비율요건을 충족하지 못하므로 원고에게 부동산과다법인 주식양도차익에 대한 법인세를 과세할 수 없음

결정 내용은 붙임과 같습니다.

법인세법(2008.12.26.법률제9267호로 개정되기 전의 것)제93조(국내원천소득)

사\u3000\u3000\u3000 건\u3000\u3000\u3000\u3000\u30002009누17676 법인세부과처분취소

\u3000\u3000\u3000\u3000 ☆☆☆ 파트너스 코리아 엘티디(버뮤다)

{☆☆☆ Partners Korea LTD(Bermuda)}

\u3000\u3000 역삼세무서장

원심판결\u3000\u3000\u3000\u3000\u3000서울행정법원 2009. 5. 29. 선고 2007구합37285 판결

판결선고\u3000\u3000\u3000\u3000\u30002011. 1. 18.

주\u3000\u3000\u3000 문

1. 제1심 판결을 취소한다.

2. 피고가 2005. 12. 15. 원고에게 한 법인세 1,675,521,340원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

3. 소송총비용은 피고가 부담한다.

이\u3000\u3000\u3000 유

1. 처분의 경위

이 부분에 관한 이 법원의 판결이유는, 제1심 판결문 3쪽 18째줄의 "양도소득세"를 "법인세"로, 20째줄의 "소득세와 법인세"를 "양도소득세"로 각 고쳐 쓰는 것 이외에는 제1심 판결문 이유의 해당 부분 기재와 같으므로, 이를 그대로 인용한다.

2. 당사자들의 주장

이 부분에 관한 이 법원의 판결이유는, 제1심 판결문 4쪽 맨 끝줄의 "경제개발협력기구"를 "경제협력개발기구"로, 5쪽 밑에서 3째줄의 "양도소득세"를 "법인세"로 각 고쳐 쓰는 것 이외에는 제1심 판결문 이유의 해당 부분 기재와 같으므로, 이를 그대로 인용한다.

3. 판단

피고의 주장처럼 실질과세원칙을 적용하여 이 사건 주식양도소득의 실질적 귀속자를 원고로 볼 수 있더라도, 다음과 같은 관련 법령의 내용과 그 정당한 해석 등에 비추어 보면, 피고는 이 사건 주식양도소득에 대해 법인세법(2008. 12. 26. 법률 제9267호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제93조 제7호, 법인세법 시행령(2005. 2. 19. 대통령령 제18706호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제132조 제10항을 적용하여 원고에게 법인세를 부과할 수는 없으므로, 위 규정에 근거하여 법인세를 부과한 이 사건 처분은 위법하다.

(1) 관계 법령의 내용(구체적인 규정 내용 및 다른 관련 법령은 별지 참조)

법인세법 제93조 제7호는, "소득세법 제94조의 규정에 의한 양도소득(동조 제1항 제3호의 규정에 의한 소득을 제외한다)으로서 대통령령이 정하는 소득"을 외국법인의 국내원천소득의 하나로 규정하고 있고, 여기서 말하는 '대통령령이 정하는 소득'에 관하여 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호는 "소득세법 제94조 제1항 제4호의 소득. 이 경우 동호 중 '주식등'은 동법 시행령 제158조 제1항의 규정에 불구하고 양도일이 속하는 사업연도 개시일 현재 당해 법인의 자산총액 중 동법 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 자산가액의 합계액이 100분의 50 이상인 법인의 주식 또는 출자지분(유가증권시장에 상장 또는 등록된 주식 또는 출자지분을 제외한다)으로 한다."고 규정하고 있다.

이 사건 주식 양도 당시에 시행되던 소득세법(2008. 12. 26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제94조 제1항 제4호 다.목은, "주식등의 주권 또는 출자증권을 발행한 법인의 주주의 구성, 부동산의 보유현황 또는 사업의 종류 등을 감안하여 대통령령이 정하는 자산"의 양도로 인하여 발생하는 소득을 양도소득의 하나로 규정하고 있고, 여기서 말하는 '대통령령이 정하는 자산'에 관하여 소득세법 시행령(2007. 2. 28. 대통령령 제19890호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제158조 제1항 제1호는 당해 법인의 자산총액 중 소득세법 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 자산가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인(이하 '자산비율 요건'이라 한다)으로서 당해 법인의 주식등의 합계액 중 주주 1인과 기타 주주가 소유하고 있는 주식등의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인(이하 '주식소유비율 요건'이라 한다)의 주주 1인 및 기타 주주가 그 법인의 주식등의 합계액의 100분의 50 이상을 주주 1인 및 기타 주주외의 자에게 양도하는 경우(이하 '주식양도비율 요건'이라 한다)의 당해 주식등을 말한다고 규정하고 있다.

(2) 법인세법 제93조 제7호와 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호의 정당한 해석

㈎ 법인세법 제93조 제7호 소정의 '소득세법 제94조에 의한 양도소득'

① 법인세법 제93조 제7호의 문언상, 위 규정에서 정한 과세대상에 해당하려면 '소득세법 제94조에 의한 양도소득 중 같은 조 제1항 제3호에 의한 소득이 아닌 것'이어야 한다. 한편 법인세법 제93조 제10호는 '소득세법 제94조 제1항 제4호의 자산을 제외한 주식등의 양도소득'에 대해 별도로 규정하고 있으므로, 위 법인세법 제93조 제7호에서 제외된 '소득세법 제94조 제1항 제3호에 의한 소득'은 법인세법 제93조 제10호에 따른 과세대상이 된다.

② 소득세법 제94조는 제1항 제3호 및 제4호 다.목에서 주식등의 양도소득에 대해 규정하고 있는데, 이 중 제3호는 일반적인 주식등의 양도소득에 대해 규정하고 있고, 제4호 다.목은 일정한 유형의 주식등의 양도소득에 대해 규정하면서 대통령령에서 정하는 내용에 따라 그 구체적인 내용과 범위가 특정되도록 규정하고 있으며, 이에 따라 소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호는 앞서 본 것처럼 자산비율 요건, 주식소유비율 요건, 주식양도비율 요건이 모두 갖춰진 주식등의 양도소득을 소득세법 제94조 제1항 제4호 다.목의 양도소득으로 규정하고 있다. 그리고 소득세법 제94조 제2항에서는 제1항 제3호 및 제4호의 규정에 모두 해당되는 경우에는 제4호의 규정을 적용하도록 규정하고 있다.

③ 위 법령 규정들을 종합하면, 법인세법 제93조 제7호는 소득세법 제94조 제1항 제3호의 소득과 제4호의 소득을 구분하여 소득세법 제94조에 의한 양도소득 중 같은 조 제1항 제3호에 해당하지 않는 소득을 그 대상으로 하고 있고, 이 중 소득세법 제94조 제1항 제4호에 의한 양도소득의 경우에는 소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호에 의해 그 구체적인 내용까지 특정된 자산 즉, 자산비율 요건과 주식소유비율 요건, 주식양도비율 요건이 모두 갖춰진 주식등의 양도소득을 의미한다고 해석된다(법인세법 제93조 제7호의 위임에 따른 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호에서 '소득세법 시행령 제158조 제1항의 규정에 불구하고'란 표현을 사용한 것도 이러한 해석을 뒷받침한다).

㈏ 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호의 규정 범위 및 그 해석

① 법인세법 제93조 제7호는 '소득세법 제94조에 규정하는 양도소득으로서 대통령령이 정하는 소득'을 과세대상으로 규정하고 있으므로, 이에 따라 양도소득의 범위를 규정하는 법인세법 시행령에서는 앞서 해석한 것과 같은 '소득세법 제94조에 의한 양도소득'의 범위 내에서 이를 구체화하는 내용만 규정할 수 있을 뿐 이를 넘어서서 양도소득의 범위를 확대할 수는 없다.

② 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호는, 소득세법 제94조 제1항 제4호의 소득의 경우에 '소득세법 시행령 제158조 제1항의 규정에 불구하고 양도일이 속하는 사업연도 개시일 현재 당해 법인의 자산총액중 소득세법 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 자산가액의 합계액이 100분의 50 이상인 법인의 주식등의 양도소득'이라고 규정하고 있는바, 이는 '소득세법 시행령 제158조 제1항의 규정에 불구하고'라는 표현 때문에 소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호의 요건 중 자산비율 요건만 갖추면 그 주식의 양도소득이 법인세법 제93조 제7호의 양도소득에 해당하는 것처럼 해석될 여지가 있고, 을 제30호증의 기재에 따르면 위와 같이 해석・운용할 의도로 위 법인세법 시행령과 같은 취지의 규정이 당초에 도입되었다고도 보인다.

그러나 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호를 이렇게 해석할 경우에는, 자산비율 요건과 주식소유비율 요건, 주식양도비율 요건을 모두 요구하고 있는 소득세법 제94조 제1항 제4호, 소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호의 범위를 벗어날 뿐만 아니라 법인세법 제93조 제7호가 명시적으로 제외하고 있는 소득세법 제94조 제1항 제3호에 의한 소득을 하위 법령인 법인세법 시행령에 의해 법인세법 제93조 제7호의 과세대상에 포함시키는 결과가 초래됨으로써, 결국 위 법인세법 시행령 규정은 모법의 위임범위를 넘어서서 과세대상이 되는 양도소득의 범위를 확대하는 무효인 규정이 된다. 따라서 이와 같이 해석할 수는 없다[피고 주장처럼 외국법인의 국내원천소득 중 일정한 경우 자산비율 요건만 갖추더라도 주식등의 양도소득에 대해 과세를 할 필요가 있더라도, 이는 관련 법률을 개정함으로써 원천적으로 해결해야지(뒤에서 보는 것처럼 이 사건 양도 이후에 법인세법이 개정되었다) 시행령만을 개정하여 법률에서 정한 과세요건을 확대하는 것은 조세법률주의의 원칙에 위배된다.].

③ 따라서 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호는 소득세법 제94조 제1항 제4호 다.목 및 소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호에서 정하고 있는 양도소득에 대하여 추가적인 요건을 규정함으로써 그 범위를 제한한 것으로 해석하여야 하는데, 이를 전제로 소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호, 제3항의 규정과 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호의 규정을 대비해 보면, 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호는, 주식등의 양도소득이 소득세법 제94조 제1항 제4호 다.목 및 소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호에 규정된 자산비율 요건과 주식소유비율 요건, 주식양도비율 요건을 모두 충족할 뿐만 아니라 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호에서 요구하고 있는 '양도일이 속하는 사업연도 개시일을 기준으로 한 자산소유비율 요건' 및 '상장법인 주식 제외 요건'을 추가로 충족할 경우에 비로소 법인세법 제93조 제7호의 소득에 해당한다는 의미로 해석하는 것이 타당하다.

④ 법인세법 제93조 제7호는 2008. 12. 26. 법률 제9267호로 개정되어 종전과 달리 소득세법 제94조 제1항 제4호 등을 원용하지 않고 직접 '내국법인의 주식등 중 양도일이 속하는 사업연도 개시일 현재 그 법인의 자산총액 중 소득세법 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 자산가액의 합계액이 100분의 50 이상인 법인의 주식등으로서 증권시장에 상장되지 않은 주식등'을 그 과세대상으로 규정함으로써 주식소유비율 요건이나 주식양도비율 요건을 요구하고 있지 않는바, 이는 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호를 위 ②항과 같이 해석할 경우 위임입법의 한계를 넘어서서 무효라는 반성적 고려에 기한 것이거나, 아니면 이와 체계를 달리하는 종전의 법인세법 제93조 제7호, 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호는 위 ③항과 같은 의미로 해석해야 함을 간접적으로 나타내준다.

⑤ 변론 전체의 취지에 의하면,「대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약」에 따른 2001. 4. 6.자 Announcement 2001-34 미합중국과 대한민국간 합의에는 '한국의 소득세법과 법인세법 하에서는 법인의 주식양도소득이 자산비율 요건, 주식소유비율 요건, 주식양도비율 요건을 충족하면 부동산 양도소득으로 다루고 있는데 이러한 경우 한국은 그러한 주식 양도소득을 비거주자와 외국법인 모두에 대하여 한국 원천소득으로 취급한다'는 내용이 있음을 알 수 있는바, 이는 위 ②항과 같은 해석보다 위 ③항과 같은 해석에 더 부합한다.

㈐ 소결론

법인세법 제93조 제7호, 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호는, 소득세법 제94조 제1항 제4호 다.목, 소득세법 시행령 제158조 제1항 제1호에서 정한 자산비율 요건과 주식소유비율 요건, 주식양도비율 요건 및 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호에서 정한 요건들을 모두 갖춘 경우에 이를 그 과세대상으로 한다는 의미라고 해석해야 한다.

(3) 원고가 법인세법 제93조 제7호 등의 요건을 갖추었는지 여부

원고의 ㉿㉿㉿펀드III에 대한 출자비율이나 상위지주회사를 통해 ��타워에 투자한 비율은 2%에 불과하여, 원고는 당해 법인의 주식등의 합계액 중 주주 1인과 기타 주주가 소유하고 있는 주식등의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인(주식소유비율 요건)에 해당하지 않을 뿐만 아니라, 주주 1인 및 기타 주주가 그 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 50 이상을 주주 1인 및 기타 주주 외의 자에게 양도하는 경우(주식양도비율 요건)에도 해당하지 않으므로, 이 사건에서 원고에게 법인세법 제93조 제7호, 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호의 요건이 갖추어졌다고 볼 수 없다.

(4) 이 사건 처분의 적법 여부

원고가 법인세법 제93조 제7호, 법인세법 시행령 제132조 제10항 제2호의 요건을 갖추었음을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다.

4. 결론

원고의 청구는 이유가 있으므로 이를 받아들여야 하는데, 제1심 판결은 이와 결론이 다르므로 부당하고, 원고의 항소는 이유가 있어 위 항소를 받아들여 주문과 같이 판결한다.

재판장\u3000\u3000 판사\u3000\u3000 성백현 _________________________

판사\u3000\u3000 김성욱 _________________________

판사\u3000\u3000 김용하 _________________________

관계 법령

▣ 법인세법(2008. 12. 26. 법률 제9267호로 개정되기 전의 것)

제93조(국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

7. 소득세법 제94조의 규정에 의한 양도소득(동조제1항제3호의 규정에 의한 소득을 제외한다)으로서 대통령령이 정하는 소득. 다만, 그 소득을 발생하게 하는 자산이 국내에 있는 경우에 한한다.

10. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식・출자증권(주식・출자증권을 기초로 하여 발행한 예탁증서를 포함한다. 이하 이 장에서 같다) 또는 기타의 유가증권(「소득세법」 제94조제1항제4호의 규정에 의한 기타 자산을 제외하되, 당해 기타자산이 주권상장법인 또는 코스닥상장법인의 주식 또는 출자증권인 경우에는 이를 포함한다. 이하 이 호에서 같다)의 양도로 인하여 발생하는 소득으로서 대통령령이 정하는 소득

가. 내국법인이 발행한 주식 또는 출자증권과 기타의 유가증권

나. 외국법인이 발행한 주식 또는 출자증권(「증권거래법」에 의한 유가증권시장에 상장되거나 코스닥시장에 등록된 것에 한한다)과 외국법인의 국내사업장이 발행한 기타의 유가증권

▣ 법인세법(2008. 12. 26. 법률 제9267호로 개정된 것)

제93조(국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

7. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산・권리의 양도소득. 다만, 그 소득을 발생하게 하는 자산・권리가 국내에 있는 경우에 한한다.

가. 「소득세법」 제94조제1항제1호・제2호 및 제4호가목・나목에 따른 자산・권리

나. 내국법인의 주식 또는 출자지분(주식・출자지분을 기초로 하여 발행한 예탁증서 및 신주인수권을 포함한다. 이하 이 장에서 같다) 중 양도일이 속하는 사업연도 개시일 현재 그 법인의 자산총액 중 「소득세법」 제94조제1항제1호 및 제2호의 자산가액의 합계액이 100분의 50 이상인 법인의 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 부동산주식등 이라 한다)으로서 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장에 상장되지 아니한 주식 또는 출자지분

▣ 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것)

제122조 (국내원천소득의 범위)

⑧ 조세조약에서 자산이 주로 부동산으로 이루어진 법인의 주식양도소득에 대하여 그 부동산 소재지국에서 과세할 수 있도록 규정된 경우에 법 제55조제1항제7호의 규정을 적용함에 있어서 소득세법 제94조제5호의 규정에 의한 기타자산은 동법시행령 제158조제1항과 이 영 제124조의3제9항의 규정에 불구하고 양도일이 속하는 사업연도 개시일 현재 당해 법인의 자산총액중 동법 제94제1호 및 제2호의 자산가액의 합계액이 100분의 50이상인 법인의 주식(한국증권거래소에 상장된 주식과 소득세법시행령 제157조제5항 각호에 규정된 것을 제외한다)또는 출자지분으로 한다.

▣ 법인세법 시행령(2005. 2. 19. 대통령령 제18706호로 개정되기 전의 것)

제132조(국내원천소득의 범위)

⑩ 법 제93조제7호 본문에서 대통령령이 정하는 소득 이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 소득을 말한다.

1. 소득세법 제94조제1항제1호 및 제2호의 소득

2. 소득세법 제94조제1항제4호의 소득. 이 경우 동호중 주식등 은 동법시행령 제158조제1항의 규정에 불구하고 양도일이 속하는 사업연도 개시일 현재 당해 법인의 자산총액중 동법 제94조제1항제1호 및 제2호의 자산가액의 합계액이 100분의 50 이상인 법인의 주식 또는 출자지분(유가증권시장에 상장 또는 등록된 주식 또는 출자지분을 제외한다)으로 한다.

▣ 소득세법(2008. 12. 26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것)

제94조 (양도소득의 범위)

① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

3. 다음 각목의 1에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다. 이하 이 장에서 주식등 이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

가. 증권거래법에 의한 주권상장법인(이하 주권상장법인 이라 한다)의 주식등으로서 소유주식의 비율・시가총액 등을 감안하여 대통령령이 정하는 대주주(이하 이 장에서 대주주 라 한다)가 양도하는 것과 동법에 의한 유가증권시장(이하 유가증권시장 이라 한다)에서의 거래에 의하지 아니하고 양도하는 것

나. 증권거래법에 의한 협회등록법인(이하 협회등록법인 이라 한다)의 주식등으로서 당해 법인의 대주주가 양도하는 것과 동법에 의한 협회중개시장(이하 협회중개시장 이라 한다)에서의 거래에 의하지 아니하고 양도하는 것

다. 주권상장법인 또는 협회등록법인이 아닌 법인의 주식등

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산(이하 이 장에서 기타자산 이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

다. 주식등의 주권 또는 출자증권을 발행한 법인의 주주의 구성, 부동산의 보유현황 또는 사업의 종류 등을 감안하여 대통령령이 정하는 자산

② 제1항제3호 및 제4호의 규정에 모두 해당되는 경우에는 제4호의 규정을 적용한다.

▣ 소득세법 시행령(2007. 2. 28. 대통령령 제19890호로 개정되기 전의 것)

제158조 (기타 자산의 범위)

① 법 제94조 제1항 제4호 다목에서 대통령령이 정하는 자산 이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 다음 가목 및 나목에 해당하는 법인의 주주 1인 및 기타 주주가 그 법인의 주식등의 합계액의 100분의 50이상을 주주 1인 및 기타 주주외의 자에게 양도하는 경우의 당해 주식등

가. 당해 법인의 자산총액중 법 제94조제1항제1호 및 제2호의 자산가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50이상인 법인

나. 당해 법인의 주식등의 합계액중 주주 1인과 기타 주주가 소유하고 있는 주식등의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50이상인 법인

③ 제1항제1호 가목 및 동항제5호 가목의 규정에 의한 자산총액 및 자산가액은 당해법인의 장부가액(토지의 경우에는 기준시가)에 의한다. 이 경우 다음 각호의 금액은 자산총액에 포함하지 아니한다.

1. 「법인세법 시행령」 제24조제1항제2호 바목 내지 사목의 규정에 의한 무형고정자산의 금액

2. 양도일부터 소급하여 1년이 되는 날부터 양도일까지의 기간중에 차입금 또는 증자등에 의하여 증가한 현금・금융재산(「상속세 및 증여세법」 제22조의 규정에 의한 금융재산을 말한다) 및 대여금의 합계액. 끝.