화의인가회사에 대한 이자채권을 신고누락한 것으로 부과한 처분의 적법여부

실질적으로나 법률적으로나 이자채권의 회수가능성이 없는 경우 수입이자상당액을 익금누락으로 부과한 처분은 위법함(대법원 파기환송심)

법인세법 제15조 익금의 범위

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소제기 이후의 소송 총비용은 원고가 부담한다.

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2001. 8. 1. 원고에 대하여 한 1998 사업연도 귀속 법인세 259,624,600원과 1999 사업연도 귀속 법인세 164,886,040원의 각 부과처분과 2001. 11. 13. 원고에 대하여 한 1997년 귀속 근로소득세(원천징수분) 4,033,920원, 1998년 귀속 근로소득세(원천징수분) 30,605,730원과 1999년 귀속 근로소득세(원천징수분) 102,109,230원의 각 부과처분을 취소한다(각 근로소득세 부과처분에 대한 원고의 청구에 관하여는 제1심 법원이 이를 기각하였고 환송 전 당심에서 원고의 항소가 기각된 후 원고가 상고하지 아니하였으므로, 위 청구 부분은 원고의 패소로 독립하여 확정됨으로써 환송 후 당심의 심판범위에서 제외되었다).

1. 처분의 경위

가. 원고 회사는 1994. 5. 17. 주식회사 OO라는 상호로 병원 건물과 시설물의 종합관리를 목적으로 하여 설립된 회사인데, 아래에서 보는 거래 등의 행위가 있었을 당시인 1997년부터 1999년까지의 기간에는 상호를 주식회사 OO파이낸스 또는 OO파이낸스 주식회사로 하여 매출채권 양수 · 관리 · 회수, 매출채권 관련 자금지원, 팩터링금융, 단기자금 지원, 유가증권 운용 등의 금융업을 주된 영업으로 하였고, 현재는 광고대행업 등을 주된 영업으로 하고 있다.

나. 피고는 1997년부터 1999년까지 원고 회사가 신고 · 납부한 법인세에 대한 조사를 하여 아래와 같은 사항을 원고 회사 소득금액의 익금에 산입하거나 손금에 불산입하고, 이월결손금에서 공제함과 아울러 상여처분을 한 다음 청구취지 기재와 같이 원고회사에 대하여 2001. 8. 1. 법인세 추가고지분 합계 424,510,640원을 부과하고, 2001. 11. 13. 근로소득세(원천징수분) 합계 136,748,880원을 부과하였다(그 구체적 부과내역은 별지 조세보과내역 기재와 같다. 이하 환송 후 당심의 심판범위에 속하는 각 법인세 부과처분만을 '이 사건 부과처분'이라 한다).

① 원고 회사는 1997. 10. 31.경 주식회사 ΔΔ(이하 'ΔΔ'라고만 한다)에 20억원을 대여하고 그 대여금채권이 담보로 ΔΔ의 대표이사 김OO의 개인 소유 부동산(OO OO구 OO동 247 13,14 대지와 그 지상 2층 주택)에 관한 담보권(채권채고액 22억 원의 근저당권설정등기 및 소유이전청구권가등기)을 가지고 있다가 이 담보권을 실행하기로 하여, 1998. 11. 11.경 원고 회사의 특수관계자인 조OO에게 위 부동산(이하 '이 사건 담보부동산'이라 한다)을 15억 3천만 원에 매도하고, 그 매매대금으로 받은 돈을 위 대여금채권이 원금에 충당하였는데, 피고는 원고 회사가 받은 매매대금을 미지급 이자로부터 충당해야 하는 것으로 보고, 원고회사가 마지막으로 이자를 지급받은 기간의 다음날인 1998. 1. 1.부터 조OO으로부터 매매대금 자금을 받기로 한 1999. 3. 11. 전날까지의 이자 상당액(1998. 1. 1.부터 ΔΔ에 대한 화의개시결정일 전날인 1998. 4. 30.까지는 평균대출이자율인 연 19.65 내지 25.32%의 이율로, 그 다음날부터 1999. 3. 10.까지는 ΔΔ에 대한 1998. 6. 17.자 화의인가결정의 화의조건에 따른 우대금리인 연 11.5%의 이율로 계산한 금액)으로 1998 사업연도에 299,164,592원, 199 사업연도에 28,900,766원 합계 328,065,368원을 원고 회사가 신고누락하였다고 보아 이를 익금에 산입하고 사내 유보처분함.

② 원고 회사가 특수관계자인 조OO으로부터 매매대금 15억 3천만 원 중 계약금 3억 원은 계약 당일에, 나머지 12억 3천만 원은 1998. 12. 11.부터 1999. 3. 11.까지 매월 11일에 4번 걸쳐 3억 원씩(마지막 날인 1999. 3. 11.에는 3억 3천만 원)나누어 받기로 하였음에도, 실제로는 1999. 10. 27.에 12억 원, 2000. 1. 12.에 3억 3천만 원을 받음으로써 결과적으로 계약일을 기준으로 약 11개월 이상이나 늦게 매매대금을 받으면서도 지연이자를 받지 않은 것에 대하여, 부당행위계산을 부인하고 원고 회사가 조OO으로부터 지연기간 동안의 이자 상당액을 받은 것으로 계상하여 1998 사업연도에 7,690,492원, 1999 사업연도에 163,410,965원 합계 171,101,457원을 익금에 산입하고 같은 금액을 상여처분함.

③ 원고 회사가 특수관계자인 조OO으로부터 매매대금을 늦게 받은 것을 조OO에게 업무 무관 가지급금을 지급한 것으로 보아, 그 매매대금에 상당하는 원고 회사의 차입금에 대하여 이자로 지출한 1998 사업연도분 6,889,296원, 1999 사업연도분 148,160,397원 합계 155,049,693원을 손금에 산입하지 아니하고 기타 사외유출처분을 함.

④ 원고 회사가 감사 OOO에게 낮은 금리로 돈을 비려준 것에 대하여, 부당행위계산을 부인하고 원고 회사가 그 대여금에 대한 정상 이자와 실제의 저리 이자액 사이의 차액을 지급받은 것으로 계상하여 1998 사업연도에 5,572,830원을 익금에 산입하고 같은 금액을 상여처분함.

⑤ 위 OOO에게 돈을 빌려준 것을 업무 무관 가지급금을 지급한 것으로 보아, 원고 회사가 그 대여금에 상당하는 차입금 이잘 1998 사업연도 지출한 39,102,916원을 손금에 산입하지 아니하고 기타 사외유출처분을 함.

⑥ 조OO이 개인적으로 지출한 비용을 원고 회사의 경비로 신고하였다고 보아 1998 사업연도분 6,860,00원, 1999 사업연도분 13,647,482원을 각 손금에 산입하지 아니하고 상여처분함.

⑦ 원고 회사에 근무한 사실이 없는 비상근이사 최OO에게 급여로 지급하였다고 신고한 1997 사업연도분 9,168,0002원을 1998 사업연도 이월결손금에서 공제하고, 1998 사업연도분 55,008,000원과 1999 사업연도분 55,008,000원을 각 손금불산입하며, 그 금액 상당의 이익이 실질적으로 귀속한 조OO에게 상여처분함.

⑧ 원고 회사와 특수관계에 있는 OO일보 주식회사, OO지원 주식회사 등으로부터 수익이 없는 자산을 비싼 값으로 매입한 것과 위 회사들에 낮은 이율로 돈을 빌려준 것에 관하여 부당행위계산을 부인하여 1998 사업연도분 109,124,400원(무수익자산고가매입 관련)과 116,35,329원(저리 대출 관련)을 손금불산입함과 아울러 기타 사외유출처분을 함.

인정 근거 갑 제1호증의 1 내지 5(각 납세고지서), 갑 제2호증(심사결정서), 을 제1호증(각 법인세 경정결의서), 을 제7호증(등기부등본), 을 제12호증(확인서), 을 제14호증(법인세조사 종결 보고서), 을 제16호증(결정내용 및 조사내용), 변론 전체의 취지

2. 이 사건 부과처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

(1) ΔΔ에 대한 수입이자의 익금 산입에 관한 주장

ΔΔ는 1997. 12. 8. 부도가 나서 화의신청을 하였고, 1997. 12. 30. 회사재산보전처분결정을, 1998. 5. 1. 화의개시결정을 1998. 6. 17. 화의인가결정을 각 받은 회사인데, 이러한 회사에 대하여는 이자는 커녕 원금도 제대로 회수하지 못하는 것이 통상적이다. 따라서 ΔΔ에 대한 이자채권은 지급받을 가능성이 성숙 · 확정되었다고 볼 수 없는 데다가 법률적으로도 ΔΔ는 1997. 12. 30. 회사재산보전결정을 받음으로써 일체의 금전채무에 대한 변제가 금지되었다. 그러므로 이 같이 실질적으로나 법률적으로나 이자채권의 회수가능성이 없는 상황에서 이 사건 담보부동산의 매매대금 중 일부를 수입이자로 보아 익금으로 계산한 이 사건 부과처분은 위법하다.

설사 위와 같은 수입이자를 익금으로 산입하는 것이 맞다 하더라도, ΔΔ에 대한 화의인가결정의 화의조건이 따르면 그 이자채권은 2000년부터 2004년 까지 매년도 반기 말에 균등하게 분할 변제한다고 되어 있고, 이자율도 1998. 1. 1.부터 우대금리(연 11.5%)로 계산한다고 되어 있는데, 이 사건 부과처분은 위 수입이자의 귀속 사업연도를 화의조건상의 변경된 변제시기인 2000년 이후로 하지 않고 1998년과 1999년으로 하였고, 1998. 1. 1.부터 1998. 4. 30.까지 기간에 대하여 이자율을 우대금리가 아니라 평균대출이자율인 연 19.65 내지 25.32%의 비율로 계산하였으므로 위법하다.

(2) 이 사건 담보부동산 매매계약의 당사자에 관한 주장

원고 회사는 이 사건 담보부동산의 담보권자였을 뿐 소유자는 아니었다. 다만, 담보권자로서 그 매매대금에서 채권을 우선 변제받았을 뿐이다. 즉, 위 부동산 매매계약의 당사자는 김OO과 조OO일 뿐 원고 회사는 당사자가 아니므로 위 매매계약에 의한 매매대금의 지급이 지연되었다고 하여 그것이 원고 회사와 조OO 사이의 부당행위계산 부인이나 지급이자 손금불산입 사유에 해당할 여지는 없는 것이다.

(3) 이 사건 담보부동산 매매대금 지연수령의 업무 무관 가지급금 해당에 관한 주장

원고 회사는 자금대여를 주된 영업으로 하는 회사로서 이 사건 담보부동산을 매도하여 자금을 회수하는 것은 원고의 업무법위에 포함되는 것이다. 따라서 조OO에 대한 매매대금채권을 원고 회사가 가지고 있는 것으로 본다 하더라도 위 채권은 원고 회사의 업무관련 채권이다. 따라서 특수관계자로부터 잔금을 늦게 받은 것을 부당행위계산 부인의 대상으로 본다 하더라도 적어도 이를 업무 무관 가지급금으로 보아 손금불산입을 할 수는 없다.

(4) 특수관계 회사에 대한 저리 대출에 관한 주장

원고 회사는 자금대여를 주된 영업으로 하는 회사로서 채무자의 신용상태, 거래실적 등에 따라 이자율을 달리하여 자금을 대여하고 있고, 원고 호사와 특수관계에 있는 회사들은 주로 신용상태가 우수한 회사로서 이 회사들에 대하여 낮은 이자율로 자금을 대여하였다는 것이 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것이라고 볼 수는 없다. 따라서 원고 회사가 단지 특수관계에 있는 회사에 대하여 낮은 이자율로 대여하였다는 이유만으로 이에 대하여 부당행위계산 부인을 하는 것은 위법하다.

나. 판단

(1) ΔΔ에 대한 수입이자의 익금 산입 여부에 관한 판단

대여금 이자는 그 이자수입이 확정된 때, 즉 이를 지급받을 가능성이 상당히 큰 정도로 그 이자채권이 성숙 · 확정되었을 때 그 이자수입이 실현되었다고 볼 수 있고, 그 권리가 성숙 · 확정되었는지 여부는 구체적인 권리의 성실이나 법률상 · 사실사의 여러 사항을 종합적으로 고려하여 판단하여야 하며(대법원 1998. 6. 23. 선고 97누20366판결 등 참조), 소득세법상 이자소득의 발생 여부는 그 소득발생의 원천인 원금채권의 회수가능성을 떠나서 논할 수 없으므로, 채권의 일부 회수가 있는 경우 그 회수 당시를 기준으로 나머지 채권의 회수가 불가능함이 객관적으로 명백하게 될 때에는 그 회수금액이 원금에 미달하는 한 당해 과세연도에 있어서 과세요건을 충족시키는 이자소득 자체의 실현은 없었다고 볼 수밖에 없어 민법 네479조 제1항의 변제충당에 관한 규정은 그 적용의 여지가 없다 할 것이지만(대법원 1991. 11. 26. 성고 91누3420 판결 등 참조), 이 사건에 있어서, 원고 회사는 자금대여를 주된 영업으로 하는 회사로서 ΔΔ에 대한 자금 대여 여부를 판단하면서 원금의 회수 가능성이라든지 제공된 담보물의 담보가치 등 여러 사정을 두루 살핀 후 그 대여액고 이자율 등을 정하였을 것이고, 이러한 경위로 원고 회사가 이 사건 담보부동산에 채권최고액 22억 원의 근저당권을 설정하고 ΔΔ에 20억 원을 대여하였으며, 그 이자채권의 약정 지급일에도 위 부동산의 담보가치는 상당한 정도로 유지되고 있었다 할 것인 데다가 나중에 실제로 담보권을 행사하여 원리금의 상당 부분을 회수한 점, 원고 회사가 이 사건 담보부동산의 매매대금을 받을 당시를 기준으로 할 경우 ΔΔ는 채무원리금의 상환을 유예받는 등의 화의조건에 따른 화의인가를 받아 정상적인 영업을 하게 된 상태였는바, 이는 변변한 잔여재산도 없이 회사가 파산한 상태 등과는 그 성격이 판이하여서 그 시점에 원 회사의 나머지 채권의 회수가 불가능함이 객관적으로 명백해졌다고는 볼 수 없는 점 등에 빛어 원고 회사의 위 이자채권은 이미 각 그 약정 지급일에 지급받을 가능서이 상당히 큰 정도로 성숙 · 확정되어 그 이자수입이 실현되었다고 볼 것이지 이와 달리 나머지 채권의 회수가 불가능함이 명백하여 원고 회사가 받은 매매대금을 이자 달리 나머지 채권의 회수가 불가능함이 명백하여 원고 회사가 받은 매매대금을 이자가 아닌 원금에 먼저 충당되어야 할 것으로 볼 수는 없다(원고 회사로서는 이후 ΔΔ로부터 잔여 원리금채권을 회수할 가능성이 없어지게 되었음이 명백해지면 그 미회수 금액만큼을 나중에 대손금으로 처리하는 것은 별론으로 하고, 위와 같은 정황에 따라 이미 실현된 것으로 볼 수밖에 없는 이자수입이 그 후의 사정변경에 따라 소급하여 소멸한다고는 할 수 없다).

한편, 원고 회사는 담보로 가지고 있던 제3자의 부동산을 매도하여 그 대금으로 채권의 일부 면제를 받은 것으로서 위 변제금액에 해당하는 채권에 관한 한 일반의 화의채권과는 달리 호사재산보전처분결정에 따른 변제의 금지, 화의조건의 따른 권리의 변경(변제기의 유예 및 이율의 변경 포함) 등 화의절차에 의한 제한을 전혀 받지 않고 변재충당이 된다 할 것이므로(폐지되기 전의 화의법 제44조 참조), 이 부분과 관련한 원고 회사의 주장은 더 나아가 살펴 볼 필요도 없이 받아들일 수 없다.

(2) 이 사건 담보부동산 매매계약의 당사자에 관한 판단

앞서 든 증거들과 을 제5호증(이사회의사록)의 기재에 변론 전체의 취지를 보태어보면, 운고 회사는 ΔΔ에 대한 대여금채권의 담보로 취득한 이 사건 담보부동산을 매도하여 그 대여금을 회수하려는 의도로 위 부동산 매매계약을 주도적으로 성사시켰는데, 그 과정에서 원고 회사는 1998. 9. 22. 한국감정원에 이 사건 담보부동산에 대한 감정평가를 의뢰하고, 1998. 11. 6. 위 부동산에 관한 소유권이전청구권의 가등기권리를 특수관계자인 조OO에서 양도하였으며, 1998. 11. 10. 담보물 처분을 안건으로 한 이사회를 소집하여 그 매도결의를 마친 직후 조OO에게 이 사건 담보부동산을 매도하였고, 그 후 매매대금도 조OO으로부터 직접 받아 채권 변제에 충당한 사실을 인정할 수 있는바, 이에 비추어 볼 때 그 담보물 처분 과정에서 형식상 담보부동산의 소유자인 김OO과 매수자인 조OO 사이에 매매계약이 맺어졌다하더라도 실질적으로 그 매매대금에 해당하는 돈을 받아서 자산의 계산에 귀속시킨 자는 원고 회사인 것으로서 적어도 원고 회사는 이 사건 담보부동산이 근저당권자 및 소유권이전청구권가등기권자로서 사실상의 처분권 및 매매대금채권을 가지고 있었다고 봄이 상당하다. 따라서 원고 회사가 매매계약의 직접 당사자가 아니므로 조OO으로부터 매매대금을 늦게 지급받은 것에 관하여 법인세액 산출에 있어서 불이익을 받을 이유가 없다는 취지의 원고 회사 주장은 받아들일 수 없다.

(3) 이 사건 담보부동산 매매대금 지연수령의 업무 무관 가지급금 해당 여부에 관한 판단

법인세법상 지급이자 손금불산입의 대상이 되는 업무 무관 가지급금에는 순수한 의미의 대여금은 물론 구상금채권 등과 같이 채권의 성질상 대여금에 준하는 것도 포함되고, 업무와 관련성 여부는 당해 법인의 목적사업이나 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단되어야 할 것인데, 법인이 특수관계자로부터 지급받아야 할 매매대금의 회수를 정당한 사유 없이 지연시키는 것은 실질적으로 매매대금이 계약상의 의무이행기한내에 전부 회수된 후 다시 가지급돈 것과 같은 효과를 가져온다는 점에서 그 매매대금을 회수하여야 할 날에 업무와 무관하게 그 미회수 매매대금 상당액을 가지급금으로 지출한 것으로 보아야 할 것이다.

앞서 등 증거들에 변론 전체의 취지를 보태어 보면, 원고 회사는 1997. 10. 31.ΔΔ에 20억 원을 대여하고 그 대여금채권의 담보로 ΔΔ의 대표이사 김OO의 개인 소유 부동산인 이 사건 담보부동산에 관하여 근저당설정등기 및 소유권이전청구권가등기를 마쳤다가, 그 담보권을 실행하기로 하여 1998. 11. 11.경 특수관계자인 조OO에게 이 사건 담보부동산을 15억 3천만 원에 매도하였는데, 계약금 3억 원은 계약 당일에, 나머지 12억 3천만 원은 1998. 12. 11.부터 1999. 3. 11.까지 매월 11일에 4번에 걸쳐 3억 원씩(마지막 날인 1999. 3. 11. 에는 3억 3천만 원) 나누어 받기로 약정한 사실, 원고 회사는 1998. 11. 6. 조OO에게 이 사건 담보부동산에 관한 소유권이전청구권가등기의 이전등기를 마쳐 주었고, 조OO은 1998. 11. 12. 이러한 가등기에 기하여 소유권이전의 본등기를 마쳤지만, 원고 회사는 위 매매대금을 약정된 지급기일에 지급받지 못하고 계약일을 기준으로 약 11개월 이사이나 늦은 1999. 10.3 27.에 12억원, 2000. 1. 12.에 3억 3천만 원을 받으면서 지연이자도 지급받지 아니한 사실이 인정되는바, 이와 같이 원고 회사가 특수관계자 명의의 소유권이전등기가 마쳐지게 하였고, 약정된 매매대금 지급기일보다 수개월씩이나 경과한 후에야 비로소 매매대금을 지급받으면서도 지연이자조차 전혀 지급받지 아니하였다면, 원고 회사는 위 매매대금을 회수하여야 할 날에 정당한 사유 없이 이를 회수하지 아니한 채 그 회수를 지연시켰다 할 것이고, 여기에 달리 정당한 사유가 있었다고 볼 만한 자료도 없으므로, 결국 원고 회사는 매매대금을 회수하여야 할 날에 업무와 무관하게 그 미회수 매매대금 상당액을 가지급금으로 지출한 것으로 보아야 하고, 따라서 원고회사의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

(4) 특수관계 회사에 대한 저리 대출에 관한 판단

은행이나 상호저축은행을 비롯한 금융기관과 달리 특별법에 다른 금융당국의 특별한 규율을 받지 아니하고 금융기관보다 상당히 높은 이율로 금전을 대여한 사금융을 주된 영업으로 하던 원고 회사가 을 제15호증(관계회사 대출채권 부당행위계산)의 기재에서 보는 바와 같이유독 특수관계에 있는 회사들에만 1998년 당시의 당좌대월이자율인 연 20%(1998. 1. 1.부터 1998. 6. 30.까지) 또는 17%(1998. 7. 1.부터 1998. 9. 30.까지)보다 약 2 내지 5% 낮은 연8.32 내지 11.9%의 이율로 자금을 빌려 준 행위는 금전을 시가보다 낮은 이율로 대부하는 경우에 해당하는 것으로서 특별한 사정이 없는 한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 볼 수밖에 없고(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문개정되기 전의 법인세법 제20조, 1998. 12. 31. 대통령령 제15970호러 전문개정되기 전의 법인세법 시행령 제46조 제2항 제7호, 현행 법인세법 제52조 제1항, 같은 법 시행령 제8조 제1항 제6호, 제89조 제3항, 같은 법 시행규칙 제43조 등 참조), 달리 원고 회사가 이 회사들에 저리로 자금을 대여한 것이 그 회사등의 신용도 등에 따른 적절한 조치라거나 그것이 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우가 아니라고 볼 자료가 없으므로, 원고 회사의 이 부분 주장 역시 받아들일 수 없다.

3.결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하여야 할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론이 같아 저당하므로 원고의 항소를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.