조심2008서1075 (2008.06.23)

은행의 신용카드업 수익 및 대출채권매각익의 교육세 과세표준 제외여부

교육세법 교육세 과세대상 수익의 범위를 기타영업수익 및 영업외수익을 포함하는 모든 수익으로 하고 있어, 은행의 신용카드업 수익과 은행업에서 발생한 대출채권매각익 등은 교육세 과세표준에서 제외되지 아니함

결정 내용은 붙임과 같습니다.

교육세법 제5조 (과세표준과 세율)

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고가별지처분목록기재각처분일에원고에대하여같은목록기재각과세기간귀속각교육세에대하여한감액경정거부처분을모두취소한다.

1. 처분의경위

가. (주)&&은행의 분할 및 합병(2006. 4. 1.)

(1) 신용카드사업부분 : 분할되어신한카드(주)로합병

(2) 나머지 은행사업 부분 : 은행법 제3조에 의해 구 (주)@@은행을 합병한 후 명칭을 (주)@@은행으로 변경

나. &&은행의 교육세 신고ㆍ납부(2003년 제4기 - 2006년 제1기)

신용카드사업 부분에서 발생한 수익금액과 은행사업 부분에서 발생한 대출채권 매각익 등을 교육세 과세표준에 포함하여 교육세를 신고ㆍ납부

다. 피고의 별지 처분목록 기재 교육세에 대한 감액경정거부처분(이하 '이 사건 처분')

(1) 처분일 : 별지처분목록기재각처분일과같음

(2) 처분사유 : 아래 수익은 교육세 과세표준인 '금융ㆍ보험업자의 수익금액' 해당

(가) &&은행이 2003년 제4기부터 2006년 제1기까지 신용카드 사업을 겸영하면서 신용카드사업 부분에서 발생한 신용판매대금수수료, 할부수수료, 현금서비스수수료, 카드론이자, 연회비수수료 및 외화신용카드수수료 등 수익금액(이하 '이 사건 신용카드 수익')

(나) &&은행이 2004년 제371 보유중인 대출채권을 매각함에 따라 발생한 대출 채권매각익 23,679,272,842원(이하 '이 사건 대출채권매각익')

라. 전심절차 : 조세심판 2008. 6. 20. 및 2008. 6. 23. 원고 심판청구(4건) 각 기각

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 1 내지 4호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이사건처분의적법여부

가. 원고의주장 : 교육세과세대상수익이아님

(1) 이사건신용카드수익 : 은행업수익이아닌신용차드사업자의수익이다.

(2) 이 사건 대출채권매각익 : 교육세법 시행령 제4조 제2항 제2호가 정한 '내부이익'으로서 대손충당금환입액과 동일하다.

나. 관계법령의검토(법령원문은별지와같다)

(1) 교육세 납세의무자(교육세법 제3조 제1호, 별표)

(가) 개요 : 국내에서 금융ㆍ보험업을 영위하는 자(이하 '금융ㆍ보험업자')

(나) 구체적범위

○ 구 「은행법」 (2008. 2. 29. 법률 제8863호로 개정되기 전의 것, 이하 '은행법') 제3조의 규정에 의한 금융기관(외국은행 국내지점을 포함하고 특별법에 의하여 설립된 금융기관을 제외한다, 이하 '은행')

○ 그 외 : 한국산업은행, 중소기업은행, 장기신용은행, 종합금융회사, 상호저축은행, 보험회사, 농업협동조합중앙회, 수산업협동조합중앙회, 자산운용회사, 신탁회사, 환전영업자, 금전대부업자

(2) 교육세과세대상수익

(가) 개요 : 금융ㆍ보험업자의 수익금액

○ 이자, 배당금, 수수료, 보증료, 보험료 등(교육세법 제5조 제1항, 제3항)

○ 유가증권의 매각익ㆍ상환익 : 매각 또는 상환대금에서 「법인세법」 제41조의 규정에 의하여 계산한 취득가액을 차감(교육세법 시행령 제4조 제3항)

(나) 구체적수익금액의범위(교육세법시행령제4조제1항)

○ 수입할인료, 위탁자보수 및 이익분배금, 신탁보수, 외환매매익(외환평가익을 제외), 수입임대료, 고정자산처분익

○ 기타영업수익 및 영업외수익

○ 유가증권평가익 : 구 교육세법 시행령(2004. 12. 31. 대통령령 제18630호로 개정되기 전의 것) 제4조 제1항 제4호에 열거하였다가 그 후 이 부분 삭제됨

(다) 수익금액제외대상

○ 교육세법 시행령 제4조 제2항 - 내부이익

- 국고보조금ㆍ보험차익ㆍ채무변제익ㆍ상각채권추심익 및 자산수증익

- 국외의 사업장 수익금액, 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역의 가액, 재보험계약에 의한 수입 보험료와 출재보험수수료ㆍ출재이익수수료ㆍ이재조사비

- 자산재평가차익 : 구교육세법시행령(2004. 12. 31. 대통령령제18630 호로개정되기전의것) 제4조제2항제3호에열거하였다가그후이부분삭제됨

○ 구 교육세법시행령(2007. 2. 28. 대통령령 제19898호로 개정되기 전의 것, 이하 '법 시행령') 제4조 제4항 : 종합금융회사의 수익 중 「여신전문금융업법」에 의한 시설대여업을 영위함으로써 발생한 시설대여료 및 대여자산 매각익은 제외

(3) 은행의영업구조

(가) 은행의 정의 : 예금의 수입, 유가증권 기타 채무증서의 발행에 의하여 불특정다수인으로부터 채무를 부담함으로써 조달한 자금을 대출하는 것을 업으로 하여 이러한 은행업을 규칙적ㆍ조직적으로 영위하는 한국은행외의 모든 금융기관(은행법 제2조 제1항 제1호 및 제2호)

(나) 은행업

○ 금융감독위원회의 인가 사항(은행법 제8조 제1항)

○ 구체적 범위{은행법 제8조 제2항, 구 은행법 시행령(2008. 2. 29. 대통령령 제20653호로 개정되기 전의 것, 이하 '은행법 시행령') 제18조의2}

- 예금ㆍ적금의 수입 또는 유가증권 기타 채무증서의 발행

- 자금의대출또는어음의할인

- 내ㆍ외국환

- 위각업무에부수하는업무(재정경제부장관의고시업무)

(다) 겸영업무(은행업이 아닌 업무)

○ 금융감독위원회의 인가 사항(은행법 제28조 제1항)

○ 구체적 범위(은행법 시행령 제18조의3)

- 신탁업법에의한신탁업무

- 여신전문금융업법에의한신용차드업무

- 간접투자자산운용업법 제4조 제2항의 규정에 의한 자산운용회사의 업무 및 제26조의 규정에 의한 판매회사의 업무

- 기타은행업무와관련이있는업무로서재정경제부령이정하는업무

(4) 카드회사의영업구조

(가) 정의{구 여신전문금융업법(2008. 2. 29. 법률 제8863호로 개정되기 전의 것, 이하 '여신법') 제2조 제2호}

○ 신용카드업 : 다음 각 업무 중 ㉡의 업무를 포함한 2 이상의 업무를 업으로 행하는 것

㉠ 신용카드의 발행 및 관리

㉡ 신용카드 이용과 관련된 대금의 결제

㉢ 신용카드가맹점의 모집 및 관리

○ 신용카드업자 : 다음의 각 회사

㉠ 금융감독위원회의 허가 또는 등록받은 회사(여신법 제3조 제1항)

㉡ 예외 회사{여신법 제3조 제3항 단서 제1호, 구 여신법 시행령(2008. 1. 18. 대통령령 제20549호로 개정되기 전의 것, 이하 '여신법 시행령') 제3조 제1항}

- 교육세법에 의한 금융ㆍ보험업자 중 일부 : 은행, 한국산업은행, 중소기업은행, 장기신용은행, 종합금융회사

- 그 외 : 한국수출입은행, 상호신용금고연합회, 신용협동조합중앙회, 새마을금고연합회

(나) 신용카드업자의부대업무(여신법제13조) - 신용차드회원에대한자금의융통

- 직불카드의발행및대금의결제

- 선불차드의 발행ㆍ판매 및 대금의 결제

(5) 종합금융회사의 영업구조

(가) 금융감독위원회의 인가 사항{구 종합금융회사에 관한 법률(2008. 3. 14. 법률 제8909호로 폐지되기 전의 것, 이하 '종금사법')제3조}

(나) 본래 업무{종금사법 제7조 제1항, 구 종금사법 시행령(2008. 7. 29. 대통령령 제20947호로 폐지되기 전의 것, 이하 !종금사법 시행령') 제6조의4 제1항}

○ 어음 및 채무증서의 발행ㆍ할인ㆍ매매ㆍ중개ㆍ인수 및 보증

○ 설비 또는 운전자금의 투융자

○「증권거래법」 제2조 제8항 제5호 내지 제7호의 업무 및 「증권거래법 시행령」 제2조의3 제5호 나목 또는 다목의 규정에 의한 거래(주가지수를 대상으로 하는 거래에 한한다) 등

(다) 겸영업무(종금사법 제7조 제2항, 종금사법 시행령 제6조의4 제2항)

○「여신전문금융업법」에 의한 시설대여업무

○「증권거래법」 제2조 제8항 제1호 내지 제4호의 업무

○「간접투자자산 운용업법」 제4조 제2항 제l호 및 제2호에 따른 자산운용회사의 업무 및 같은 법 제26조에 따른 판매회사의 엽무

○「신탁업법」에 의한 금전신탁 이외의 신탁업무 ○「외국환거래법」에 의한 외국환업무 등

다. 판단

(1) 조세법규의 해석 원칙(대법원 2006. 5. 25. 선고 2005다19163 판결 등 참조)

(가) 조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건, 비과세 및 조세감면요건의 경우에도 적용된다.

(나) 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고, 납세자에게 유리하다고 하여 조세법규정을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하여 허용되지 않는다.

(2) 이사건신용카드수익에대하여

(가) 판단 : 아래각사정을종합하면교육세과세대상수익에해당한다.

○ 원고와 합병한 &&은행은 교육세 납세의무자인 은행이다.

○ 은행은 본래의 은행업 외에 금융감독위원회의 인가를 받아 신탁업무, 신용 카드업무, 자산운용회사 및 판매회사의 업무 등(이하 '겸영업무')에 관한 영업을 할 수 있다.

○ 은행의 겸영업무 중 신탁업무와 자산운용 및 판매 업무는 교육세 납세의무자인 신탁회사, 자산운용회사의 업무에 해당하고, 위 업무로 인한 수익은 교육세 과세대상인 수익에 해당한다.

○ 교육세 과세대상 수익에는 금융기관의 본래 목적의 주된 영업활동으로 인한 수익 외에 '기타영업수익 및 영업외수익'이 포함된다.

○ 기타영업수익 및 영업외수익은 매출수익을 얻기 위한 주된 영업활동 이외의 보조적 또는 부수적 영업활동에서 순환적으로 발생하는 수익이다. 주된 영업활동에서 발생하는 수익이 아니라는 점에서 영업수익과 구별되고, 순환적으로 발생한다는 점에서 일상적이고 전형적인 영업활동과는 관계없이 비경상적으로 발생하는 특별이익과 구별된다.

○ 은행의 겸업업무로서의 신탁업무, 자산운용ㆍ판매 업무, 신용카드업무는 은행이 매출수익을 얻기 위한 주된 영업활동인 예금ㆍ적금의 수입 또는 유가증권 기타 채무증서의 발행, 자금의 대출 또는 어음의 할인, 내ㆍ외국환 등과는 다른 보조적 또는 부수적 영업활동이다.

○ 이 사건 신용카드 수익은 &&은행의 겸영업무인 신용카드사업 부분에서 발생한 신용판매대금수수료, 할부수수료, 현금서비스수수료, 카드론이자, 연회비수수료 및 외화신용차드수수료 등으로 &&은행의 '기타영업수익 및 영업외수익'에 해당한다고 봄이 상당하다.

(나) 원고주장에대한판단

○ 원고 주장 : 아래의 사정을 종합하면 교육세 과세대상 수익이 아니다.

- 교육세법상신용카드사업자는교육세납세의무자가아니다.

- 이 사건 신용카드 수익은 &&은행이 신용카드사업자의 법률상 지위에서 얻은 것이다.

- 기존판례(대법원2004. 12. 9. 선고2003두14390 판결) 취지에반한다.

• 판결 내용 : 증권회사가 종합금융회사를 흡수합병하여 종합금융회사의 영업을 한 경우 증권회사는 종합금융회사의 지위도 겸유하므로 종합금융영업으로 인한 수익금액에 대하여는 교육세 납부의무를 진다.

• 원고의 해석 : 증권회사의 법률상 지위를 2분하여 증권회사가 법률상 종합금융회사의 지위에서 얻은 수익에 대하여만 교육세를 납부할 의무가 있다.

- 같은 취지의 명문 규정(교육세법 시행령 제4조 제4항) 존재 : 종합금융회사의 수익금액 중 교육세 납세의무자가 아닌 여신전문금융업법에 의한 시설대여업자 수익(시설대여료 및 대여자산매각익)은 제외

- 교육세 납세의무는 금융기관의 형식적 법률상 지위가 아닌 수익금액의 구체적 발생원천에 따라 결정되어야 한다.

○판단

아래 각 사정(을 1, 4, 6, 7, 8의 각 기재, 한국회계기준원장에 대한 사실조회 결과, 변론 전체의 취지)을 종합하여 보면 원고의 주장은 이유 없어 받아들이지 않는다.

- 교육세는 교육의 질적 향상을 도모하기 위하여 필요한 교육재정의 확충에 소요되는 재원을 확보하기 위해 과세ㆍ징수되는 목적세로 납세의무자 및 과세표준의 범위 등은 모두 입법 정책적으로 결정된다.

- 2008. 12. 26. 일부 개정되어 2009. 7. 1. 시행되는 현행 교육세법은 「여신전문금융업법」에 의한 여신전문금융회사를 교육세 납세의무자로 규정하고 있다.

- 신용카드업만을 영위하는 자에 대하여는 교육세를 부과하지 않으면서 신용카드업무를 겸영하는 은행이 얻은 신용카드 수익에 대하여 교육세를 부과한다 하여 그것만으로 조세의 중립성을 해친다거나 과세의 형평에 반한다고 할 수 없다.

- 시설대여업을 겸영하는 종합금융회사와 달리 신용카드업을 겸영하는 은행 에 대하여는 수익금액에서 신용카드 수익을 제외하는 명문의 규정이 없다.

- 종합금융회사는 본래의 종합금융업 외에 금융감독위원회의 인가를 받아 시설대여업무, 「증권거래법」 제2조 제8항 제1호 내지 제4호의 업무(이하 '증권업 업무'), 자산운용회사 및 판매회사의 업무, 금전신탁 이외의 신탁업무, 외국환업무 등(이하 '겸영업무')에 관한 영업을 할 수 있다.

- 종합금융회사의 겸영업무 중 자산운용 및 판매 업무, 신탁업무, 외국환업무는 교육세 납세의무자인 자산운용회사, 신탁회사, 환전영업업자의 업무에 해당하고, 위 각 업무로 언한 수익은 교육세 과세대상인 수익에 해당한다.

- 종합금융회사의 겸업업무로서의 시설대여업무, 증권업 업무, 자산운용ㆍ판매 업무, 신탁업무, 외국환업무 등은 기타영업수익 및 영업외수익에 해당한다.

- 다만, 증권회사는 교육세 납세의무자가 아니므로 이 경우 증권업 엽무로 인한 수익도 교육세 과세대상인지가 문제되나, 교육세법에는 시설대여업무로 인한 수익만 제외하는 것으로 규정하고 증권업 업무로 인한 수익은 제외한다는 명문의 규정이 없어 시설대여업무로 인한 수익을 제외한다는 규정만으로 교육세 납세의무는 금융기관의 형식적 법률상 지위가 아닌 수익금액의 구체적 발생원천에 따라 결정되어야 한다고 보기 부족하다.

- 교육세법은 교육세 과세대상 수익의 범위에 관하여 원칙적으로 기타영업 수익 및 영업외 수익을 포함하는 모든 수익으로 하되, 현실적인 현금 수익이 없거나, 기업회계상 수익으로 인정되는 항목이 아니거나, 부가가치세가 부과되는 등 이중과세를 방지하는 등의 목적으로 일부 수익만을 제외하는 것으로 규정함으로써 수익 열거주의가 아닌 포괄주의를 원칙으로 하되, 예외적으로 일부를 제한하는 것으로 규정한다.

- 은행 등 금융기관의 업무 범위와 신용카드업자 등 여신전문금융업자의 업무 범위가 서로 겸영을 허용하는 등으로 중첩되거나, 연관된 부분이 많아 신용카드업을 영위하는 은행의 경우 그 법률상 지위를 2분하기가 용이하지는 않다.

(3) 이 사건 대출채권매각익에 대하여

(가) 인정사실

○ &&은행의 자산유동화

- &&은행 : 대출채권을 기초로 한 자산유통화증권(ABS : Asset Based Security)을 발행하여 부실채권비율을 낮추기 위해 특수목적법인(SPC : Special Purpose Company)인 'CHB 엔○옐 제2004-1차 유동화전문 유한회사'(이하 '유동화 회사')를 설립

- 유동환 대상 대출채권(이하 '이 사건 대출채권') : 232,261,135,141원

- 위 대출채권에 설정되어 있던 대손충당금 : 97,441,609,766원

- 자산매각을 위한 실사 및 평가 결과 위 매각대상 채권의 현재가치 평가액 : 1,604억 원 상당

- 유동화 회사 : 이 사건 대출채권을 1,600억 원에 인수하여 자산담보부증권 1,600억 발행

- 자산담보부증권 900억 원 상당 : 선순위 채권(신용등급 AAA)으로서 주간 증권회사가 전액 인수. 그 대금을 &&은행에게 지급

- 나머지 700억 원 상당 : 후순위 채권(신용등급 CCC)}으로 &&은행 인수

- &&은행 : 후순위 채권 중 350억 원 상당(50%)을 대손처리. 자산양도인의 담보책임 이행을 위해 자산담보부증권 발행금액의 10%인 160억 원을 기타충당금으로 적립

○ &&은행의 회계처리(차변/대변)

- 이사건대출채권매각 : 대금회수및후순위채인수

○ 대손처리 및 담보책임 처리

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 8 내지 10호증(각 가지번호 포함), 변론 전체의 취지 (나) 판단

유가증권의 매각익ㆍ상환익(=매각ㆍ상환 대금-취득가액), 외환매매익, 고정 자산처분익 등 자산 처분이익으로서 기타영업수익 및 영업외수익에 해당하므로 교육세 과세대상 수익에 해당한다.

(다) 원고의주장에대한판단

○ 주장 : 아래 각 사정을 종합하면, 교육세법 시행령 제4조 제2항 제2호가 정한 '내부이익'에 해당하고 그 실질상 대손충당금환입액과 동일하다.

- 내부이익 : 현금이 수반되지 아니하고 결산상 손익계산을 적정하게 하기 위하여 계산한 이익

• 국세청 질의회신 : 대외거래와 관계없이 결산시 이익으로 계상되는 대손충당금 환입액과 퇴직급여충당금 환인액 등

- 유가증권 평가익을 교육세 과세표준에서 제외(2004. 12. 31. 대통령령 제18630호로 개정된 교육세법 시행령 제4조)

- 교육세 과세표준에 포함되는 유가증권의 매각익ㆍ상환익 : 유가증권의 매각 또는 상환에 따라 지급받은 금액에서 취득가액을 차감한 금액으로 규정(법 시행령 제4조 제3항)

- 상각채권추심익을 교육세 과세표준에서 제외(법 시행령 제4조 제2항 제3호)

- 사실상 273억 원 정도(대출채권매각이익 23,679,272,842원 - 대손충당금 35,000,000,000원 - 기타충당금전입액 16,000,000,000원)의 손실 발생

○판단

아래 각 사정(갑 12호증, 을 1호증의 각 기재, 한국회계기준원장에 대한 사실조회 결과, 변론 전체의 취지)을 종합하면 원고의 주장은 이유 없어 받아들이지 않는다.

- 내부이익에대한정의규정은없으므로이는해석의문제이다.

- 이 사건 대출채권매각익은 자산유동화를 통한 대출채권매각이라는 대외적 거래과정에서 발생한 것이다.

- 유가증권의 매각익ㆍ상환익의 경우 취득가액을 차감하는 것과 마찬가지로 대출채권매각익도 전체 매각대금에서 대출채권 순장부가액(당초 장부가액-대손충당금 설정누계액)을 차감하여 계산되는 순이익만을 과세표준에 산입한다.

- 유가증권평가익은 비실현수익으로서 이를 제외하는 명문의 규정이 존재한다. 대출채권매각익은 비실현수익이 아닌 실현수익이고, 이를 제외하는 명문의 규정은 없다.

- 대손충당금 환입은 전기까지 설정해둔 대손충당금 누계액 중 당기말 기준으로 과다 책정된 부분을 환입하는 것으로 사내 유보된 대손충당금 설정 대상 채권에 대한 대손충당금 설정 누계 평가액의 변경으로 발생한다. 이 사건 대출채권매각익은 대손충당금 설정대상 채권이 실제로 사내에서 유출되어 외부의 거래 대상이 되면서 인식된 수익이므로 이를 대손충당금 환입과 같은 성질의 것이라 보기 어렵다.

- 교육세의 과세표준은 금융ㆍ보험업자의 수익금액으로서 법인세법상 손금, 소득세법상 필요경비 등을 차감하지 않고 실제로 금융ㆍ보험업자가 이익을 얻었는지에 상관없이 부가가치세법상 매출세액 계산과 같이 금융기관 매출 등 수익에 대하여 직접 세율(5/1,000)을 적용하여 세액이 산출된다.

- &&은행의 후순위채에 대한 대손처리는 당기의 대손처리비용이 아닌 이미 전기에 대손상각비용으로 인식하면서 적립해둔 대손충당금 누계액 중 일부로 처리한 것이므로 이를 당기의 손실이라고 볼 수 없다.

- 기타충당금 전입으로 회계상 당기 손실을 인식하였다 하더라도 아직까지 자산양도인으로서 담보책임을 진바 없으므로 실제로 손실을 입었다고 단정할 수 없다.

(4) 소결 : 이 사건 처분은 적법하다.

3. 결론

원고의이사건청구는이유없으므로기각한다.