재공제이익수수료 지급은 이익처분으로서 손금불산입 대상임

재공제이익수수료 지급은 법인에 유보된 이익을 분여하기 위하여 수수료 형식을 취한 것으로, 실질적인 이익처분으로서 손금불산입 대상임

법인세법 제20조

2017구합58809 법인세부과처분취소

○○○○○○○○○○

○○세무서장

2018. 11. 29.

2019. 1.17.

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 원고에 대하여, 2015. 3. 2. 한 2009 사업연도 법인세 000,000,000원(가산세 포함),2016. 3. 2.한 2010 사업연도 법인세 000,000,00원(가산세 포함), 2017. 1. 2. 한 2011 사업연도 법인세 000,000,000원(가산세 포함)의 각 부과처분을 모두 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 수산업협동조합법(2013. 3. 23. 법률 제11690호로 개정되기 전의 것, 이하 '수산업협동조합법'이라 한다)에 따라 설립된 비영리법인으로 수산업의 생산력 증강, 어민의 사회・경제적 지위향상, 회원인 조합(이하 '이 사건 회원조합'이라 한다)의 공동이익 증진과 건전한 발전을 고유목적사업으로 하고 있고, 그 목적을 달성하기 위하여 교육・지원사업, 경제사업, 신용사업, 공제사업 등의 사업을 하고 있다.

나. 원고는 공제사업과 관련하여 이 사건 회원조합이 모집한 공제계약을 인수하고(이하 '재공제'라 한다) 투자 등을 운용하여 그 수익의 일부를 재공제이익수수료라는 명칭으로 이 사건 회원조합에 대하여 지급한 후 이를 손금으로 산입하였다.

다. AA지방국세청장은 원고가 이 사건 회원조합에 지급한 재공제이익수수료를 이익처분에 의한 배당으로 보아 손금에 불산입하는 과세자료를 피고에 대하여 통보하였고, 피고는 아래 표 기재 재공제이익수수료를 법인세법(2017. 12. 19. 법률 제15222호로 개정되기 전의 것, 이하 '법인세법'이라 한다) 제20조 제1호에 따라 손금불산입하여 아래 표 기재와 같이 원고의 2009 사업연도부터 2011 사업연도까지의 법인세를 경정・고지하였다(이하 '이 사건 각 처분'이라 한다).

순번

사업연도

심판청구일

심판결정일

1

2009

2015. 5. 20.

2016. 12. 20.

2

2010

2016. 5. 19.

2017. 6. 30.

3

2011

2017. 4. 7.

2017. 6. 30.

라. 원고는 이 사건 각 처분에 불복하여 아래 표 기재와 같이 조세심판원에 심판청구를 하였으나 각 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6호증, 을 제1, 3호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

다음과 같은 이유에서 재공제이익수수료를 잉여금의 처분으로 보아 손금에 산입하지 아니한 이 사건 각 처분은 위법하다.

1) 공제사업은 이 사건 회원조합이 공제계약자로부터 공제료를 받은 후 약정한 사고가 발생하면 공제금을 지급하는 것으로 민영보험과 실질이 다르지 않고, 원고의 재공제도 민영보험의 재보험1)과 실질이 동일하다. 그렇다면 민영보험에서는 우량한 계약을 인수한 데에 따른 대가로서 재보험료를 사후적으로 할인하여 주는 성격을 가진 재보험이익수수료를 재보험료에 대한 매출에누리나 판매부대비용 또는 그와 유사한 성격을 가진 금원으로 보아 법인세법상 손금에 산입하는 것이 허용되므로 재공제이익수수료도 손금에 산입되어야 한다.

2) 법인세법상 손금에 해당하지 않는 '잉여금의 처분' 중 잉여금은 법인의 영업활동 등 손익거래를 통하여 발생된 이익에서 법인세 등을 부담하고 남은 잔액의 누적분이고, 그 중 법정적립금을 적립하고 남은 이익잉여금에 대하여 임의적립금의 적립 및 현금 또는 주식으로 배당하는데, 잉여금의 처분을 손금으로 산입하지 않는 것은 잉여금처분으로 상여금 등을 지급하는 경우를 막고자 하는 것이다. 또한, 잉여금의 처분이란 이익잉여금 처분계산서의 처분 항목으로 기재되어 주주총회, 이사회 등의 승인을 얻어 지급하는 것에 한하는데, 재공제이익수수료의 산출은 총회의 결의에 따르지 않고 수산업협동조합 공제사업 감독기준, 공제규약, 공제규약 시행규칙에 따라 이 사건 회원조합의 수지차를 기준으로 안분하여 산정되므로 잉여금의 처분에 해당하지 아니한다.

3) 이용고배당은 사업이용실적에 비례하여 잉여금을 환급하여 주는 것으로 통상의 출자에 따른 반대급부로 지급되는 배당과는 달리 출자와 무관한 거래 실적에 따른 거래가격의 사후적 조정이 배당에 의하여 이루어지는 것일 뿐이므로 통상적인 배당과는 다르고, 재공제이익수수료의 경우 이용고배당과 달리 총회의 결의에 의하여 이 사건 회원조합에 지급되지도 않으므로, 재공제이익수수료를 이용고배당과 동일하게 손금에 산입하지 않아야 한다고 볼 수도 없다.

4) 재공제이익수수료가 출자자인 이 사건 회원조합에 지급되기는 하지만 이 사건 회원조합은 출자자의 지위가 아닌 재보험계약자의 지위에서 이를 지급받는 것이고, 재공제이익수수료가 재공제 인수로 인한 이익금의 일정 비율로 산정되기는 하나, 그 기준이 되는 수지차는 이 사건 회원조합이 우량공제계약을 유치한 결과인 재공제료 수익 등을 기초로 한 것이므로, 법인세법상 손금의 요건인 업무관련성 및 통상성과 수익관련성이 모두 인정된다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 인정사실

1) 원고의 정관 등

가) 원고의 정관 중 주요 내용은 다음과 같다.

제5조(조직) ① 원고(이하 이 표에서 '본회'라 한다)의 조직은 다음 각 호의 사업부문으로 구분하되 경제사업부문과 신용사업부문에 관한 조직은 독립사업부제로 운영한다.

1. 지도사업부문: 제6조 제1항 제1호, 제11호, 제12호의 사업(그외 사업중 이와 관련되는

사업 또는 그 부대사업을 포함하며 이하 제2호 내지 제5호의 사업부문도 이와 같다)

2. 경제사업부문: 제6조 제1항 제2호의 사업

3. 신용사업부문: 제6조 제1항 제3호의 사업

4. 상호금융사업부문: 제6조 제1항 제4호 및 제14호의 사업 중 신용협동조합법 제95조 제2항의 사업

5. 공제사업부문: 제6조 제1항 제5호・제6호 및 제14호에 따른 어선원 및 어선재해보상보험법에 따라 본회에 위탁된 보험사업

6. 관리부문: 제1호 내지 제5호의 사업을 공통적으로 지원・관리하는 부문

제6조(사업) ① 본회는 그 목적을 달성하기 위하여 다음 각 호의 사업의 전부 또는 일부를 행한다.

5. 공제사업

제11조(회원) 본회의 회원은 지구별수산업협동조합, 업종별수산업협동조합 및 수산물가공수산업협동조합으로 한다.

제12조(회원의 책임) ① 회원의 책임은 경비를 부담하는 외 그 출자액을 한도로 한다.

② 회원은 본회의 운영과정에 성실히 참여하여야 하며, 본회의 사업을 성실히 이용하여야 한다.

제18조(준회원) 본회는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 준회원으로 할 수 있다.

1. 수산업 및 해양산업관련 단체나 법인

2. 어촌관련 단체나 법인

3. 그 밖에 본회의 사업을 이용함이 적당하다고 인정되는 자

제21조(출자) ① 회원은 출좌 1,000좌 이상을 가져야 한다. 다만, 회원 1인이 가질 출자좌수의 최고한도는 평균좌수의 10배 이내로 한다.

제30조(법정적립금 등) ① 본회는 자기자본의 3배에 달할 때까지 제5조 제1항 제2호 내지 제5호의 각 사업부문별로 매회계연도 당해사업부문 잉여금의 100분의 10 이상을 법정적립금으로 각각 적립한다.

② 본회는 교육・지원사업 등 지도사업부문의 비용에 충당하기 위하여 제5조 제1항 제2호 내지 제5호의 각 사업부문별로 매 회계연도 당해 사업부문 잉여금의 100분의 20 이상을 지도사업 이월금으로 다음 회계연도에 이월하여 지도사업 부문으로 이체한다. 다만, 수협법 제153조의 규정에 따라 국가 등이 신용사업부문에 출자하는 경우 신용사업부문이 그 출자전액을 매입・소각하기까지 신용사업부문의 잉여금에 대하여는 본문의 규정을 적용하지 아니한다.

③ 제1항 및 제2항의 경우에 제5조 제1항 제2호 내지 제5호의 각 사업부문별로 이월결손금이 있을 때의 적립 또는 이체할 금액의 계산은 당해 사업연도의 잉여금에서 그 결손금 보전에 충당할 금액을 공제한 잔액에 대하여 이를 행한다.

제31조(자본적립금) 본회는 제5조 제1항 각호의 사업부문별로 다음 각 호의 자산에서 발생하는 수익을 자본적립금으로 각 사업부문별로 적립하여야 한다.

1. 감자에 따른 차익

2. 자산재평가차익

3. 합병차익

4. 그 밖의 자본잉여금

제32조(임의적립금) ① 본회는 제5조 제1항 제2호 내지 제5호의 각 사업부문별로 매회계연도 당해 사업부문 잉여금에서 제30조의 규정에 따른 법정적립금과 지도사업이월금을 공제하고 잔여가 있을 때에는 그 잔여 잉여금의 100분의 30 이상을 사업준비금 등(이하 '임의적립금'이라 한다)으로 적립한다.

② 신용사업 대표이사는 매회계연도 신용사업부문 잉여금에서 제1항의 규정에 따른 법정적립금, 지도사업이월금과 임의적립금을 공제하고 잔여가 있을 때에는 금융위원회가 정하는 바에 따라 별도의 적립금을 적립할 수 있다.

제33조(법정적립금 및 자본적립금의 사용금지) 법정적립금 및 자본적립금은 제5조 제1항 각호의 사업부문 결손금의 보전에 충당할 경우 이외에는 이를 사용할 수 없다.

제34조(지분계산) 본회의 재산에 대한 회원지분은 다음의 기준에 따라 이를 계산한다.

1. 납입출자금에 대하여는 납입한 출자액에 따라 매회계연도마다 이를 계산한다. 다만, 그 재산이 납입출자액의 총액보다 감소되었을 때에는 각 회원의 출자액에 따라 감액하여 계산한다.

제96조(잉여금의 배당 또는 이월) ① 본회의 매회계연도 잉여금은 제5조 제1항의 각 사업부문별로 손실을 보전하고 제30조의 규정에 따른 법정적립금, 지도사업이월금과 제32조의 규정에 따른 임의적립금을 공제한 후 잔여가 있을 때에는 이를 배당하거나 다음 회계연도에 이월한다. 다만, 배당은 신용사업과 신용사업 외 사업부문으로 구분하여 실시하며, 신용사업 외 사업부문 중(제5조 제2호・제4호 및 제5호) 어느 사업부문에 결손금이 있는 경우 이를 차감한 후 잔여 잉여금 범위 내에서 실시한다.

② 제1항의 배당은 제25조 제5항 및 제6항의 규정에 따라 우선출자자에게 배당한 다음 회원이 납입한 출자금(회전출자금 포함)의 비율에 따라 이를 행하고 잔여가 있을 때에는 회원 및 준회원의 사업이용실적의 비율에 따라 이를 행한다.

③ 신용사업부문의 잉여금은 다른 사업부문과 독립하여 배당한다.

제97조(잉여금의 배당) ① 회원출자에 대한 배당은 매회계연도말에 회원의 납입완료 출자금에 따라 이를 행하되 그 율은 각 사업부문 배당금을 합하여 회원조합 1년제 정기예탁금 평균금리 이내로 한다.

② 제1항의 규정에 따라 회원출자에 대한 배당을 하고자 할 경우 각 사업부문별 배당금 계산은 처분전 이익잉여금 합계액에서 각 사업부문별 처분전 이익잉여금 구성비율에 따라 배부・확정한다.

③ 사업의 이용실적에 대한 배당은 그 회계연도에 있어 취급된 물자의 수량, 가격, 그 밖에

사업의 분량을 참작하여 회원 및 준회원의 사업이용 실적에 따라 이를 행한다.

④ 제34조 제5호의 규정은 배당금 계산에 이를 준용한다.

제98조(결손금보전) 본회는 제5조 제1항 제2호 내지 제5호의 사업부문별로 매회계연도 결산의 결과 결손금이 발생하였을 경우에는 미처분이월금, 임의적립금, 법정적립금, 자본적립금 순으로 이를 보전하며, 보전 후에도 부족이 있을 때에는 각 사업부문별로 이를 다음 회계연도에 이월한다.

나) 원고의 공제규약 중 주요 내용은 다음과 같다.

제1조(목적) 이 규약은 수산업협동조합법 제132조 제1항 제6호의 규정에 의하여 원고(이하 이 표에서 '본회'라 한다)가 실시하는 공제사업에 관하여 필요한 사항을 규정함을 목적으로 한다.

제3조(사업의 범위) 본회가 실시하는 사업의 범위는 다음과 같다.

1. 재공제 및 재보험사업

2. 원수공제사업

제10조(보칙) 이 규약의 시행에 필요한 사항은 회장이 따로 정한다.

제11조(회계) ① 공제사업의 회계는 특별회계로 하며 손해공제사업부문과 생명공제사업부문으로 구분경리하고 각 사업종류마다 매 사업연도말의 손익상황을 명백히 하여야 한다.

② 제1항의 손익계산을 할 경우 사업종류마다 사차 또는 이재차, 이차 및 비차에 관하여 각각 이원별 계산을 하여야 한다.

제12조(공제기금) ① 공제사업의 목적수행과 공제계약상의 책임에 대한 담보력의 유지와 증강을 위하여 본회에 공제기금을 둔다.

② 제1항의 공제기금은 사업부문별로 구분하지 아니하고 경리하며 제13조 제2호에 의한 경우를 제외하고는 사용할 수 없다. 다만, 농림수산식품부장관의 승인을 얻었을 때에는 그러하지 아니하다.

제13조(손익계산잔액의 처리) 본회는 제11조의 규정에 의하여 손익계산한 결과 각 사업종류별 계산잔액에 대하여는 다음과 같이 처리하여야 한다.

1. 이익이 발생한 사업에 대하여는 그 일부 또는 전부를 계약자 배당준비금(공제료 적립금이 없는 공제 제외)으로 적립하고 나머지 부분의 50/100 이상을 공제기금에 적립하여야 하며 남은 금액은 그 사업연도의 이익금으로 계상한다.

2. 손실이 발생한 사업에 대하여는 다른 사업의 이익금, 그 사업에 관계되는 계약자 배당준비금(배당 예정부분 제외), 특별위험준비금, 기금 순으로 그 손실액에 충당한다. 다만, 특별위험준비금에서 충당하는 경우는 공제사고의 발생이 예정사고율을 초과함으로써 발생한 손실에 한한다.

제13조의2(재공제이익수수료) ① 매 사업연도말 회원인 조합으로부터 재공제를 인수하여 얻게 되는 이익금의 일부를 재공제이익수수료로 정산하여 지급할 수 있다.

② 제1항의 재공제이익수수료는 조합별로 기여도를 측정하여 기여도 순으로 지급하여야 하며 구체적인 산출기준은 회장이 따로 정하는 바에 의한다.

제14조(계약자 배당준비금) ① 본회는 공제료적립금이 있는 공제계약에 대하여 계약자배당준비금에서 회장이 정하는 율과 방법에 따라 이익의 일부를 계약자(공제금과 함께 지급할 경우에는 공제수익자)에게 배당할 수 있다.

② 계약자 배당준비금은 제1항의 경우와 제13조 제2호의 경우를 제외하고는 사용할 수 없다. 다만, 제1항의 규정에 의한 계약자배당이 현실적으로 불가능한 경우에는 이를 제12조 규정에 의한 공제기금에 편입할 수 있다.

제20조(정의) 재공제라 함은 본회가 회원으로부터 재공제료를 받고 회원이 공제계약에 의하여 부담하는 공제책임의 전부 또는 일부를 본회가 부담하는 사업을 말한다.

제22조(재공제의 인수) ① 본회는 회원이 회장의 인가를 받은 공제규약에 의하여 공제계약을 체결한 공제책임에 한하여 재공제의 인수를 한다.

② 본회는 회원이 부담하는 공제책임의 범위 내에서 재공제책임을 부담하며 재공제기간은 그 원수공제 책임의 기간과 같다.

③ 재공제 책임은 그 원수공제 책임의 시기에 개시하고 종기에 종료한다.

④ 본회는 재공제계약을 체결하고자 할 때에는 미리 회원과 약정한 재공제 인수에 관한 기본계약서에 의하여야 한다.

제23조(공제 및 재공제 책임의 재보험) 본회는 공제계약 또는 재공제계약에 의하여 부담하는 책임의 일부를 재보험에 부할 수 있다.

제1조(목적) 이 규칙은 공제규약 제10조(보칙)의 규정에 의하여 공제규약의 시행에 필요한 사항을 규정함을 목적으로 한다.

제14조(재공제계약의 체결절차) ① 회원이 공제계약의 청약을 받아 이를 승낙하고자 할 때에는 재공제계약청약서에 제1회 재공제료 상당액을 붙여 재공제계약의 청약을 하여야 한다.

② 제1항의 규정에 의하여 회원이 재공제계약청약서를 본회에 송부한 때에는 원수공제계약의 승낙과 동시에 재공제계약을 승낙한 것으로 한다.

제15조(재공제료의 수납) ① 재공제료는 회원이 원수공제료를 수납한 즉시 수납하여야 하며, 그 납입기간은 재공제계약에 대한 원수공제계약의 공제료납입기간과 같다.

제16조(재공제금의 지급) ① 재공제금은 회원이 공제금을 지급하여야 할 경우에 회원에게 지급한다.

제23조(재공제이익수수료산출) ① 본회는 당해연도 예산에 책정한 재공제이익수수료를 조합에 환급할 수 있다.

② 제1항의 재공제이익수수료는 당해연도의 기금편입전 예상이익에 재공제지분율과 일정비율을 곱하여 산출한다.

③ 제2항의 재공제지분율은 위험공제료, 예정사업비 및 책임준비금 각각에서 재공제가 차지하는 비율을 평균하여 산출하며, 일정비율은 20% 이내에서 공제보험부장이 정할 수 있다.

④ 제1항의 재공제이익수수료는 당해연도 11월의 지급여력비율이 150% 미만인 경우 지급하지 아니한다.

⑤ 공제보험부장은 당해연도 11월 가결산 후 실제 손익을 고려하여 예산에 책정한 재공제이익수수료 내에서 환급하여야 할 금액을 조정할 수 있다.

제23조의2(조합별지급등) ① 본회는 제23조에서 확정된 당해연도 재공제이익수수료에 대하여 조합별로 지급한다.

② 제1항의 규정에 의한 조합별지급액은 재공제이익수수료에 조합별기여율을 곱하여 다음과 같이 산출한다.

조합별지급액 = 재공제이익수수료 × 조합별기여율

조합별기여율 = 조합별 수지차 ÷ 조합별 수지차 총액

※ 수지차 = MAX(재공제료수익 - 재공제금 - 재공제환급금 - 재공제배당금, 0)

③ 제2항의 조합별지급액은 만 원 단위 미만에서 절사하며, 조합별지급액의 합계액과 재공제이익수수료의 차액은 조합별기여율과 재공제료수익이 가장 높은 조합에 반영하여 조정한다.

④ 제2항의 조합별 수지차 계산은 전년도 12월부터 당해연도 11월말까지의 실적으로 평가한다.

다) 원고의 공제규약 시행세칙 중 주요 내용은 다음과 같다.

제1조(재공제계약의 청약) 재공제계약의 청약은 이 사건 회원조합(이하 이 표에서 '갑'이라 한다)이 원수공제계약을 체 결한 날로부터 이루어진 것으로 한다.

제2조(재공제계약의 체결 절차) ① 원수공제계약의 체결은 갑이 원수공제계약자로부터 계약의 청약을 받아 이를 승낙하고 공제료를 수납함으로써 이루어진다.

② 재공제계약의 체결은 원고(이하 이 표에서 '을'이라 한다)가 제1항에서 체결한 원수공제계약을 승낙하였을 때에 이루어지며, 이때 재공제료를 갑으로부터 수납한다.

③ 을이 승낙한 재공제계약은 그 원수공제계약이 성립한 날에 성립한 것으로 보고 그 원수공제책임의 시기에 효력이 발생한다.

④ 갑은 원수공제계약에 의하여 부담하는 공제책임 전부는 을에게 재공제하여야 하며 재공제계약의 체결은 이 기본계약에 의한다.

제6조(재공제료 납입방법) 갑의 을에 대한 재공제료 납입은 원수공제계약자가 갑에게 공제료를 납입함과 동시에 이루어진다.

제7조(재공제금 등의 지급) ① 을은 갑이 공제수익자 등에게 공제금을 지급하여야 할 경우 재공제금을 갑에게 지급한다.

② 재공제금 지급액은 갑이 지급할 공제금과 같은 금액으로 한다.

③ 을의 갑에 대한 재공제금, 환급금, 계약자배당금, 기타 지급은 을이 정하는 바에 의한다.

제12조(재공제계약 내용의 변경) ① 원수공제계약이 내용이 변경된 경우에는 그 원수공제계약에 대한 재공제 계약의 내용도 변경된 것으로 본다.

제13조(재공제계약의 무효) 원수공제계약의 전부 또는 일부가 무효인 경우에는 그 무효의 부분에 관계되는 재공제계약도 무효로 한다.

제14조(재공제금의 청약철회) 원수공제계약의 청약이 철회되었을 때에는 재공제계약의 청약도 철회된다.

2) 원고와 이 사건 회원조합 사이의 2010. 10. 13.자 재공제 인수에 관한 기본계약서의 주요 내용은 다음과 같다.

3) 원고의 재공제이익수수료 지급(안)

1. 지급근거

◎ 공제규약 제13조의2(재공제이익수수료) 조항에 따라 재공제를 인수하여 얻게 되는 이익금의 일부를 재공제이익수수료로 정산하여 지급

2. 지급금액

① 산출근거

◎ 공제규약 시행세칙 제23조(재공제이익수수료산출)에 근거하여 산출

기금편입전이익

×재공제지분율×

일정비율

⇒ 10억 원

136억 원

51.2%

14.5%

3. 조합별지급액

재공제이익수수료(10억 원) × 조합별 수지차 ÷ 조합별수지차총액

※ 수지차 = 공제료 - 공제금 - 환급금

① 조합별지급금액 산출방법

② 지급대상 조합

◎ 총 91개 조합 중 지급 대상조합 89개

<< 상위 20개 조합 지급금액 현황>>

순위

조합명

수지차

배분율

지급금액

1

20,101,130

10.6%

105,720

2

11,062,332

5.8%

58.180

3

7,824,828

4.1%

41,160

4

7,257,521

3.8%

38,170

5

6,891,679

3.6%

36,260

6

6,665,612

3.5%

35,060

7

6,547,096

3.4%

34,440

8

6,250,301

3.3%

32,870

9

5,782,298

3.0%

30,410

10

5,364,337

2.8%

28,210

11

4,738,790

2.5%

24,920

12

4,694,502

2.5%

24,710

13

3,836,755

2.0%

20,200

14

3,832,810

2.0%

20,140

15

3,606,869

1.9%

18,980

16

3,596,092

1.9%

18,920

17

3,250,956

1.7%

17,100

18

2,999,632

1.6%

15,780

19

2,581,920

1.4%

13,590

20

2,475,206

1.3%

13,010

(단위: 천 원)

가) 원고의 2009년 재공제이익수수료 지급(안)의 주요 내용은 다음과 같다.

2. 지급금액

① 산출근거

◎ 공제규약 시행세칙 제23조(재공제이익수수료산출)에 근거하여 산출

기금편입전이익

×재공제지분율×

일정비율

⇒ 15억 원

153억 원

68.8%

14.25%

나) 원고의 2010년 재공제이익수수료 지급(안)의 주요 내용은 다음과 같다.

1. 지급근거

□ 2011년 사업계획 및 수지예산

○ 재공제이익수수료 15억 원 편성[(관) 영업비용 (항)재공제이익수수료비용]

2. 지급금액

가. 지급여력비율(2011. 11.말 현재)

지급여력금액(A)

지급여력기준금액(B)

지급여력비율(A/B)

130,426

84,325

154.67

(단위: 백만 원, %)

나. 경상이익(기금편입전)

(단위: 백만 원)

수익(A)

비용(B)

경상이익(A-B)

932,764

924,689

8,075

다. 지급금액

경상이익

×재공제지분율×

일정비율

⇒ 8억 원

81억 원

68.3%

14.55%

다) 원고의 2011년 재공제이익수수료 지급(안)의 주요 내용은 다음과 같다.

4) 한편, 원고의 이 사건 회원조합에 대한 배당현황은 다음과 같다.

사업연도

2009

2010

2011

비고

출자배당

1,432

1,279

1,422

납입출자액

이용고배당

-

-

-

사업실적

(단위 : 백만 원)

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2, 4 내지 9, 12호증, 을 제2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

1) 법인세법 제19조 제1항은 '손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다'고 규정하고 있고, 제2항은 '제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다'고 규정하고 있으며, 제20조 제1호는 '잉여금의 처분을 손비로 계상[결산을 확정할 때 손비로 계상하는 것을 말한다]한 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다'고 규정하고 있다.

한편, 재공제이익수수료가 재공제사업에 대한 정상적인 대가라기보다는 주로 법인에 유보된 이익을 분여하기 위하여 대외적으로 수수료의 형식을 취한 것에 불과하다면, 이는 손금불산입 대상이 되는 이익의 처분과 실질이 동일하므로 법인세법 제20조 제1호에 따라 손금에 산입할 수 없다고 보아야 한다.

2) 앞서 본 바와 같은 법리에다가 위 인정사실에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정을 종합하여 보면, 원고의 재공제이익수수료의 지급은 주로 법인에 유보된 이익을 분여하기 위하여 수수료의 형식을 취한 것으로 보이고, 실질적인 이익처분으로서 손금불산입의 대상이 된다고 할 것이므로, 이 사건 각 처분은 적법하고, 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 이유 없다.

① 잉여금이란 법인의 순자산가액에서 자본금을 공제한 금액으로서 자본거래에서 발생한 자본잉여금과 영업활동에서 발생한 이익잉여금을 말하고, 그 중 이익잉여금만이 결산 후 주주총회의 승인을 얻어 이익잉여금처분계산서에 의하여 배당 등으로 처분되며, 통상 이익처분이라 함은 이러한 이익잉여금의 처분을 의미한다.

한편, 수산업협동조합 공제사업 감독기준(2013. 5. 7. 해양수산부고시 제2013-34호로 개정되기 전의 것, 이하 '이 사건 감독기준'이라 한다) 제2조 제11호는 '재공제이익수수료란 원고가 회원인 조합으로부터 재공제를 인수하여 얻게 되는 이익금의 일부를 매 공제사업 결산기에 환급해 주는 것을 말한다'고 규정하고 있고, 제63조 제1항은 '매 사업연도말 회원인 조합으로부터 재공제를 인수하여 얻게 되는 이익금의 일부를 재공제이익수수료로 정산하여 지급할 수 있다'고 규정하며, 제2항은 '제1항의 재공제이익수수료는 조합별로 수익기여도 등을 감안하며 구체적인 산출기준은 공제규정에서 정한다. 다만, 산출기준 변경시 금융위원회와 협의하여야 한다'고 규정하고, 원고의 공제규약 제13조의2 제1항, 제2항도 동일한 취지로 규정하고 있다. 그런데, 손금불산입되는 이익잉여금의 처분이란 그 형식보다는 실질이 이익처분에 있는지에 따라 판단하여야 하는바, 원고의 공제규약 시행세칙 제23조 제2항은 '재공제이익수수료는 당해연도의 기금편입전 예상이익에 재공제지분율과 일정비율을 곱하여 산출한다'고 규정하여 재공제이익수수료의 산출기준이 되는 금액을 당해연도의 기금편입전 예상이익으로 규정하고 있고, 당해연도의 기금편입전 예상이익이란 원고가 공제사업에 관하여 해당연도의 수익에서 비용을 차감한 후 예상되는 이익으로, 원고가 사업의 운영에 따른 이익금이 존재하지 않는다면 재공제이익수수료를 지급하지 않게 될 뿐 아니라 당해연도 11월의 지급여력비율이 150% 미만인 경우 지급하지 아니하며(공제규약 시행세칙 제23조 제4항 참조), 2011년 재공제이익수수료 지급(안)의 기재에 비추어 보더라도 사실상 수산업협동조합법 제126조 제1항 제4호의 '사업계획・수지예산 및 결산의 승인'으로 볼 여지가 있는 점 등을 종합하여 보면, 이 사건 재공제이익수수료의 지급은 이익잉여금의 처분으로서의 성격이 있다고 볼 수 있다.

② 재보험이란 보험자(이하 '원보험자'라 한다)가 인수한 보험의 일부 또는 전부를 재보험자에게 전가함을 목적으로 한 책임보험으로 원보험자의 인수능력 증대와 재보험자의 대수의 법칙2)에 따른 보험위험의 합리적인 운용을 주된 기능으로 한다. 즉, 재보험계약을 체결하는 경우 원보험자는 보험위험을 직접적으로 부담할 책임을 가지지 않으므로 담보력의 부족 문제를 해결할 수 있어 사업영역을 확장할 수 있고, 적립해야 하는 금액이 감소하여 재무구조의 개선을 도모할 수 있으며, 재보험자는 대수의 법칙 및 규모의 경제 이익에 따라 낮은 위험으로 전문적인 자산의 운용이 가능해진다.

위와 같은 재보험에서 재보험자가 원보험자에게 지급하는 재보험이익수수료란 재보험자의 재보험료 운용 등으로 인하여 발생한 이익의 일부를 연도말에 원보험자에게 환급하여 주는 것을 말하고, 이때의 이익수수료는 실제로 재보험자가 얻은 순이익을 기준으로 산출되는데, 통상적으로는 수입(당해 수입보험료 + 전해 이월미경과보험료 + 전해 이월미지급보험료)에서 지출(당해 지급 수수료 + 당해 지급 보험료 + 당해 미지급보험료 + 당해 미경과보험료 + 재보험자 경비3) + 과거 이월된 손실금)을 뺀 금액을 재보험이익수수료의 기준인 순이익으로 산정하게 된다.

이러한 재보험에 있어 재보험자의 재보험이익수수료의 지급목적은 ㉠ 원보험자의 신중한 계약인수를 도모하고, ㉡ 원보험자에게 인센티브를 지급하여 재보험자의 이익을 증대시키는 것에 있다. 원보험자의 입장에서는 재보험이익수수료의 산출기준이 되는 순수익의 산정에 있어서 계약자에게 지급된 보험료도 그 기준이 되므로 재보험이익수수료의 증대를 위하여는 계약인수를 신중하게 하여야 하고, 재보험자의 입장에서는 재보험료의 운영을 통하여 수익을 증대하여 높은 재보험이익수수료를 지급한다면 재보험사업의 확장을 기대할 수 있기 때문이다. 특히, 재보험은 대수의 법칙에 따라 보험위험의 분산을 도모한다는 점에서 더욱 그러하다.

그런데, 이 사건 재공제이익수수료의 경우에는 위 재보험이익수수료와는 다음과 같이 차이가 있다. 즉, 재보험이익수수료는 재보험의 사업성에 의하여 그 금액이 좌우되는데에 반하여 재공제이익수수료는 원고의 사업운영에 따른 이익금을 기준으로 산정된다. 또한, 원고는 국가가 농・어민과 중소기업의 자조조직을 육성하고 그 자율적 활동과 발전을 보장하여야 한다는 취지에서, 조합원이나 이 사건 회원조합을 위하여 봉사하여야 하고(수산업협동조합법 제5조 제1항 참조), 이 사건 회원조합의 사업이 원활히 이루어지도록 도우며 회원의 공동이익을 위한 사업을 수행함을 원칙으로 한다(수산업협동조합법 제6조 제2항). 이러한 공동이익을 위한 사업의 일환으로 원고는 재공제사업을 하고 있는데, 공제란 일반적으로 공통의 이해관계를 가지는 다수인의 집단이 결합하여 특정한 우발적 사건으로 발생하는 경제적 불안을 제기하기 위하여 공동재산을 형성하는 제도로서 보험과는 유사한 측면이 있으나, 계약자의 미약한 경제력을 보호하기 위한 특별한 사업의 목적을 지니는 것이 일반적인 기업보험과는 다른 측면이 있다. 특히 원고는 이 사건 회원조합의 이익을 위하여 봉사하는 단체이고, 이 사건 회원조합은 조합원의 이익을 위하여 봉사하는 단체이며, 원고의 사업목적은 조합원의 이익실현을 위한 것이라는 점에서 재보험자의 이익을 위하여 재보험계약을 운영하는 재보험자와는 구별된다. 나아가, 공제는 보험과 달리 상호부조적인 성격을 지니고 있으므로 초과이윤을 고려하지 않아 공제료가 보험료보다 저렴하게 책정되고, 영위할 수 있는 공제상품도 기업보험에 비하여 제한적이다(이 사건 감독기준 제3조 참조).

뿐만 아니라, 재보험계약에 있어서 재보험자는 대수의 법칙에 따라 보험위험을 합리적으로 분산하고 이익을 얻기 위하여 노력하며 각 보험회사는 사전에 협의된 재보험이익수수료율 등에 따라 어떠한 재보험회사와 재보험계약을 체결할지 여부에 관한 결정을 하게 된다. 그러나 원고와 이 사건 회원조합 사이의 재공제 인수에 관한 기본계약서 등에 따르면, 재공제계약에 있어서 원고는 이 사건 회원조합이 인수한 공제계약이 아닌 다른 공제계약을 인수하지 않을 뿐만 아니라 이 사건 회원조합이 인수한 공제계약 전부를 원고가 재공제계약을 통하여 인수하는 폐쇄적인 구조로 운영된다(제2조 제1항 등 참조). 또한, 재공제이익수수료의 지급상대방은 모두 이 사건 회원조합으로서 원고에 대한 출자자에 해당한다.

결국, 이러한 원고의 설립취지와 공제사업의 특징 등에 비추어 보면, 재공제이익수수료는 재보험이익수수료와 구별되고, 원고의 재공제이익수수료의 지급목적은 재보험이익수수료의 지급목적인 신중한 계약인수나 대수의 법칙을 통한 재보험자의 위험 분산을 통한 이익 증대 등에 있다고 보이지 않으며, 원고가 원수공제계약을 전부 재공제한 후 발생하는 재공제사업의 이익금 분배에 그 목적이 있다고 보인다.

③ 특히, 이 사건 회원조합은 재공제 인수에 관한 기본계약서에 따라 계약자와 체결한 공제계약 전부에 대하여 원고와 재공제계약을 체결하는데, 위 기본계약서에 이 사건 회원조합과 원고 사이의 재공제이익수수료 산정에 관한 내용은 존재하지 아니하고, 재공제이익수수료는 당해연도의 기금편입전 예상이익에 재공제지분율과 일정비율을 곱하여 산출되는데, 재공제지분율은 위험공제료, 예정사업비 및 책임준비금 각각에서 재공제가 차지하는 비율을 평균하여 산출한 것이고, 일정비율은 20% 이내에서 원고의 공제보험부장이 정하는 것으로서 위와 같은 일정비율의 산정 역시 원고에 의하여 이루어진다. 나아가, 이 사건 회원조합으로부터 재공제계약을 통하여 공제계약에서 발생하는 이익과 위험을 모두 인수하였음에도 불구하고, 재공제이익수수료는 공제계약에 비례하여 지급되지 않으므로 판매수수료의 성격을 가지고 있다고 보기도 어렵다. 결국, 재공제이익수수료는 원고의 이 사건 회원조합에 대한 우량계약 인수에 따른 대가로서 인센티브의 성격을 가진 매출에누리나 판매부대비용 또는 그와 유사한 성격을 가진 금원의 성격을 가진다고 보기는 어렵고, 재공제사업을 통하여 발생한 전체적인 수익을 이 사건 회원조합이 기여한 비율에 따라 배분하는 성격을 가지고 있다고 봄이 상당하다.

④ 원고는 이용고배당은 사업이용실적에 따라 잉여금을 환급해주는 것으로서 통상적인 배당과 다를 뿐 아니라 재공제이익수수료는 이용고배당과는 달리 총회의 결의에 의하여 지급되지 않으므로 이용고배당과 동일하게 손금에 산입하지 않아야 한다고 볼 수 없다고 주장한다. 그러나 원고와 같은 협동조합중앙회의 경우 출자배당과 이용고배당(사업이용실적에 대한 배당)을 통하여 이익의 분배를 하는데, 출자배당은 조합의 출자금을 기준으로 이루어지고, 이용고배당은 조합의 사업이용에서 발생한 수익을 사업의 이용량이나 이용 금액의 비율로 조합원에게 분배하는 것을 말하며(정관 제97조 제3항), 이용고배당은 법인세법 제19조 제1항에 의하여 손금으로 인정되지 아니하는바, 이는 협동조합중앙회의 이익금을 분배하는데 그 실질이 있기 때문이다. 그런데, 원고의 재공제이익수수료 지급방식은 이 사건 회원조합간의 수지차를 산정하여 지급하는 것으로 수지차는 공제료에서 공제금과 환급금을 뺀 금액 즉, 이 사건 회원조합이 재공제사업에 기여한 정도를 기준으로 산정될 뿐만 아니라 재공제이익수수료의 재원은 앞서 본 바와 같이 실질적으로 이익잉여금에 해당한다고 볼 수 있으므로, 이용고배당과 달리 보기도 어려워 이 점에서도 원고의 위 주장은 받아들이지 아니한다.

⑤ 한편, 법인세법상 손금 요건에 관하여 보더라도, 일반적으로 용인되는 통상적인 비용이라 함은 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 할 것인데(대법원 2017. 10. 26. 선고 2017두51310 판결 참조), 앞서 본 바와 같이 원고는 이 사건 회원조합과 재공제기본계약을 기초로 모든 공제계약을 재공제하는 점, 더욱이 재공제에 있어서는 재보험과는 달리 이 사건 회원조합이 아닌 원고가 공제상품을 개발하고 운용할 수 있는 상품도 제한적인 점 및 재공제이익수수료의 재원과 그 분배 기준 등에 비추어 보면, 원고로서는 이 사건 회원조합이 아닌 민간공제사업자에게 재공제를 할 수 없어 특정상대방이자 출자자인 이 사건 회원조합에게만 재공제이익수수료를 지급할 수 밖에 없고, 따라서 원고가 아닌 다른 재공제사업자라도 원고와 마찬가지로 이 사건과 같은 재공제이익수수료를 지급하였을 것이라고 인정하기 어렵다. 나아가, 위와 같은 사정에다가 원고는 조합원의 이익실현을 위한 단체로 재보험자의 이익을 위하여 재보험계약을 운영하는 재보험자와는 그 차이가 있는 점과 이 사건 재공제계약이 이 사건 회원조합의 공제계약상 위험을 전부 인수하는 전부재공제로서 원고로서는 판매를 촉진하지 않고도 공제와 재공제의 위험률차에 따른 안정적인 재공제사업의 이익을 향유할 수 있는 사정 등을 더하여 보면, 재공제이익수수료가 원고의 재공제사업의 수익과 직접 관련된 것이라고 보기도 어렵다. 따라서 이 사건 재공제이익수수료가 법인세법상 손금 요건을 충족하였다고 보기도 어렵다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

1) 보험자가 보험사고로 인하여 부담할 책임에 대하여 그가 인수한 보험계약상 책임의 전부 또는 일부에 대한 다른 보험자와 다시 보험계약을 체결하는 보험

2) 실험 또는 관찰대상의 수가 증가함에 따라 개개의 단위가 가지고 있는 고유의 요인은 중화되고 그 집단에 내재된 본질적인 경향성이 나타나는 현상

3) 당해 순보험료의 일정비율: 통상 5%