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[청구번호]
조심 2020중1331 (2021.03.09)
[세 목]
증여
[결정유형]
재조사
[결정요지]
쟁점주식을 청구인들에게 명의신탁한 것에 대하여 증여의제를 배제하여야한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단되고, 쟁점주식의 가치를 평가함에 있어 쟁점미분양상가의 시가를 분양예정가액으로 평가하여 과세한 처분은 유사자산의 매매사례가액 존재여부 등을 재조사하여 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단됨
[관련법령]
[참조결정]
조심2017서4216 / 조심2015중0075
[주 문]
OOO세무서장 및 OOO세무서장이 청구인 OOO에게 한 증여세 2016.10.8. 증여분 OOO과 2016.12.1. 증여분 OOO, 청구인 장호진에게 한 2017.4.10. 증여분 증여세 OOO, 청구인 정소영에게 한 2016.12.1. 증여분 증여세 OOO의 각 부과처분은 OOO가 발행한 비상장주식에 대한 평가기준일 전후 3개월 이내에 분양된 상가 중 미분양된 상가와 면적·위치·용도·종목이 동일한 또는 유사한 호실이 존재하는지 여부에 대하여 재조사하고, 그 결과 분양된 상가의 분양가액을 미분양된 상가의 매매사례가액으로 적용하기 어려운 경우, 미분양된 상가의 분양예정가액이 아니라 「상속세 및 증여세법 시행령」제55조 제1항 후단에 따라 「상속세 및 증여세법」제61조에 따른 부동산에 대한 평가액과 장부가액 중 큰 가액에 의하여 위 법인들의 순자산가액을 계산하여 각 과세표준 및 세액을 경정하며, 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. OOO지방국세청은 2019.6.25.부터 2019.8.23.까지의 기간 동안 OOO에 대하여 2016년 및 2017년의 주식변동 조사를 실시한 결과, OOO이 OOO의 주주지분 50%에 상당하는 주식(이하 “쟁점주식①”이라 한다)을 예지움을 설립할 당시 배우자인 OOO에게 명의신탁하였다가 2016.10.8. 동생인 OOO에게 재차 명의신탁하고, 2017.4.10. OOO에게 다시 재차 명의신탁한 사실과 OOO이 OOO의 주주지분 100%에 상당하는 주식(이하 “쟁점주식②”라 하고, 쟁점주식①과 합하여 “쟁점주식”이라 한다)을 직원인 OOO에게 명의신탁하였다가 2016.12.1. OOO에게 재차 명의신탁한 사실을 확인하여 처분청에 통보하였고, 이에 처분청은 2019.12.2.「상속세 및 증여세법」(2016.12.20. 법률 제14388호로 일부개정되기 전의 것, 이하 “상증법”이라 한다) 제45조의2에 의거 쟁점주식에 대하여 증여의제를 적용하여 아래 ＜표1＞과 같이 청구인 OOO에게 증여세 2016.10.8. 증여분 OOO 및 2016.12.1. 증여분 OOO, 청구인 장OOO에게 2017.4.10. 증여분 증여세 OOO, 청구인 정소영에게 2016.12.1. 증여분 증여세 OOO을 각 결정·고지하였다.
OOO
나. 청구인들은 이에 불복하여 2020.2.28. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
가. 청구인들 주장
(1) 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피 목적이 없다.
(가) 쟁점주식의 명의신탁은 OOO의 신용불량자 전력에 따른 대출 제약으로 인한 불가피한 명의신탁이었던바, 이는 조세회피목적과 관련 없는 다른 뚜렷한 목적에 따른 것임이 분명하다.
1) OOO의 실제 단독주주 OOO은 32세(2000.5.1.)에 개인사업자로 제조업을 창업하였으나, 3년 후 전문성 및 자금 부족으로 폐업하였고, 2012년 8월까지 신용불량자로 금융연합회에 등록되었으며, 2012년 8월 이후에도 일반신용정보관리규약에 의거 현재까지 신용불량자로 관리되고 있다.
2) OOO은 사업 재기를 위하여 부동산 개발업을 창업하고자 하던 중, 업종 특성상 금융권 대출이 필수적이나 박OOO 본인의 금융신용도가 낮아 개인 명의 대출이 불가한 제약상황에 처하게 되었고, 이에 OOO를 설립한 후 제2금융권인 우리들OOO를 통하여 대출을 실행하고자 하였다.
3) OOO은 동일인 여신한도의 범위를 규정한 OOO 여신업무관리규정 제10조 제3항 제4호의 ‘법인의 임·직원’의 범위에 “법인의 과점주주가 포함된다”는 OOO 담당자의 설명에 따라, 본인이 OOO의 과점주주가 될 경우에는 OOO의 동일인 여신한도 규정으로 인하여 부동산 개발업 창업을 위한 대출 실행이 불가능할 것으로 판단, 결국 불가피하게 이 건 명의신탁에 이르게 되었다.
4) 결국 이 건 명의신탁은 단 35세에 경영실패로 폐업 및 신용불량자가 된 OOO이 젊은 시절의 사업 실패를 극복하고 재기를 위하여 부동산 개발업을 창업하는 과정에서, 업종 특성상 필수적인 금융권 대출을 위하여 불가피하게 이루어진 것이다. 즉, 처분청이 주장하는 바와 달리 쟁점주식의 명의신탁은 조세회피 목적이 아니라, 창업을 통하여 다시 재기해보려 한 박희송의 유일한 활로였던 것이다.
(나) 쟁점주식의 명의신탁으로 인하여 현실적으로 회피된 조세 또한 없다.
1) OOO는 배당가능한 실질 잉여금이 없었으므로 배당소득세 경감에 따른 조세회피 개연성은 없다. OOO의 개업일 이후 재무상태표상 연도별 미처분이익잉여금은 대부분 고액의 부(負)의 금액으로 확인되며 일부 대출 목적의 장부상 잉여금이 존재하였을 뿐이다.
2) 비상장주식 양도소득세는 2015년까지 단일세율이었던바, 명의신탁으로 주식 양도에 따른 누진세율을 회피하려는 목적이 없었다.
3) 법인 설립 시부터 OOO이 실질 단독 주주이므로 간주취득세 중과세가 적용될 여지 또한 없다.
4) OOO는 창업 후 단 한 차례의 체납 사실이 없을 뿐만 아니라 지연 납부조차 없었으므로, 과점주주를 피하여 제2차 납세의무를 면탈한 사실 및 그 개연성이 없다. 특히 OOO의 경우 OOO과 명의수탁자 OOO의 관계가 형제와 매제 사이로서 명의신탁 이후에도 주식 전부가 특수관계자 간 소유에 해당하여, 조세를 회피하기 위한 목적으로 볼 수 없다.
(다) 대법원은 “명의신탁이 조세회피 목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되고 그 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 위 명의신탁에 ‘조세회피목적’이 있었다고 볼 수 없다”고 판단하였고(대법원 2006.5.12. 선고 2004두7733 판결), 조세심판원 또한 “사업자금 대출목적과 여신 사후관리를 위하여 이루어진 명의신탁”은 “조세회피목적이 아닌 회사운영정책에 기인한 다른 뚜렷한 목적”에 해당하는 것으로 판단한 바 있다(조심 2017서4216, 2018.1.9.).
(라) 이 건의 경우에도 쟁점주식의 명의신탁은 조세회피목적과 관련 없는 다른 뚜렷한 목적, 즉 부동산 개발업 업종의 특성상 필수적인 금융기관 대출을 목적으로 이루어진 것이 관련 자료에 의하여 입증되고, 세목별로 회피된 조세가 없음에도 불구하고 조세회피목적이 있는 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다.
(2) 쟁점주식의 가치를 평가함에 있어 이 건 미분양된 상가의 시가를 분양공고가액과도 다른 임의의 가액인 분양예정가액으로 평가한 것은 위법·부당하다.
(가) 처분청의 과세액에 대한 산정 근간이 된 미분양 상가의 ‘분양예정가액’은 조세법령 및 일반법령에서 규정되거나 정의된 바 없는 개념이며 다만 공동주택 등과 같이 분양예정가액에 따라 실제 거래가 이루어지는 경우 ‘분양예정가액’을 상증법상 ‘매매사례가액’으로 판단한 사례가 일부 있을 뿐이다. 따라서 ‘분양예정가액’에 따라 실제 거래가 이루어지지 아니하거나 이루어질 가능성이 낮은 경우라면 ‘분양예정가액’은 단지 매도자의 ‘매도호가’에 지나지 않는다.
(나) OOO가 신축한 상가(이하 OOO이 신축한 상가 31호를 “쟁점상가①”이라 하고, OOO가 신축한 상가 36호를 “쟁점상가②”라고 하며, 이를 합하여 “쟁점상가”라 하고, 그 중 평가기준일 당시 미분양된 상가를 “쟁점미분양상가”라 한다)는 평가기준일 전·후 3개월 이내 분양된 사례는 소수 존재하나, 다음과 같은 사유로 쟁점미분양상가에 대한 분양예정가액(이하 “이 건 분양예정가액”이라 한다)은 상증법상 시가로 볼 수 없다.
1) 이 건 분양예정가액은 임의로 정하여진 가액에 불과하다.
가) 이 건 분양예정가액은 실제 분양가액과 상이하다. OOO가 발행한 쟁점주식의 각 평가기준일 전·후 3개월 이내에 분양된 상가(이하 쟁점상가① 전체 31호 중 분양된 상가 5호를 “비교대상상가①”이라 하고, 쟁점상가② 전체 36호 중 분양된 상가 4호를 “비교대상상가②”라 하며, 위 9호를 합하여 “비교대상상가”라 한다) 9개 호실 중 1개 호실을 제외하고는 이 건 분양예정가액대로 분양되지 아니하였고, 평가기준일 3개월 후부터 현재까지 분양계약이 체결된 상가 14개 호실 중 단 한 개의 호실도 이 건 분양예정가액대로 분양되지 아니하였으며 그 차이 또한 OOO(△73.93%)부터 OOO(233.66%)까지 발생하였다.
나) 이 건 분양예정가액은 실제 분양가액뿐 아니라 분양공고상 분양가액과도 상이하다. 분양공고 당시 상가의 분양가액을 확인할 수 있는 쟁점상가②의 경우, 분양공고가액과 분양예정가액이 일치하는 상가 호실은 존재하지 아니하며 그 차이 또한 적게는 OOO(△2.47%)부터 많게는 OOO(424.29%)까지 발생하였다. 즉, 이 사건에서 처분청이 주장하는 분양예정가액은 ‘분양공고가액’과도 차이가 존재하는 것으로 진정한 의미의 분양예정가액으로도 볼 수 없다.
다) 법원도 상가에 관한 분양예정가액의 결정과정, 그 가액의 기준시점과 이 건 주식의 평가기준일 사이의 차이 등을 확인할 수 있는 아무런 자료가 존재하지 아니한 상황에서 “시가란 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액을 말하는데, 분양예정가액은 소외 회사가 임의로 정한 것에 불과하여 이를 그대로 시가로 인정하기는 어렵다”고 판단하였다(서울고등법원 2014.2.6. 선고 2013누19341 판결, 서울행정법원 2013.5.30. 선고 2012구합30752 판결 참조).
2) 쟁점상가 중 쟁점주식의 평가기준일 전·후 3개월 이내 분양된 상가 9호와 쟁점미분양상가 58호(쟁점상가① 전체 31호 중 26호, 쟁점상가② 전체 36호 중 32호)의 면적·위치·용도·종목 등이 유사하지 아니하다.
가) 비교대상상가의 분양면적은 77.44㎡∼211.2㎡인 반면, 쟁점미분양상가의 분양면적은 61.19㎡∼1,496.65㎡로, 비교대상상가와 쟁점미분양상가의 분양면적은 비교 가능성이 낮다.
나) 비교대상상가의 경우 동쪽·북쪽 인도에서 바로 접근할 수 있으며 외부에 노출되어 있는 호실과 인도에서 바로 접근하기는 불가능하나 외부로 노출된 호실로 구분 가능하다. 그러나 그 외 미분양 상가의 경우 인도에서 바로 접근이 불가능하며 외부에 노출되어 있지 아니한 호실 및 비교대상상가와 층이 다른 호실 등으로 구성되어 있는바, 비교대상상가와 미분양 상가는 인도 근접 여부, 외부 노출 여부, 층수 등 위치적 비교 가능성 또한 낮다.
다) 비교대상상가와 미분양 상가의 ㎡당 분양예정가액 또한 큰 차이를 보이므로 이는 면적, 위치, 용도 등의 현저한 차이가 존재하는 것이다. 예컨대 비교대상상가① 중 B105호의 경우 분양예정가액이 OOO인 반면 같은 층 미분양상가 B111호의 경우 OOO으로 나타나며, 비교대상상가① 205호의 분양예정가액은 OOO인 반면, 바로 아래 층 미분양상가 110호의 분양예정가액은 OOO으로 확인되는 바, 방향·외부 노출 여부·층 수 등에 따라 ㎡당 분양예정가액이 크게 차이나는 것을 알 수 있다.
라) 법원 또한 ‘비교대상상가가 미분양 상가와 면적·위치·용도·종목 등이 유사한지 여부’가 쟁점이 된 사안에 있어 “미분양상가 362채는 지하 1층부터 지상 3층까지 위치해 있고, 면적이 5㎡ 미만인 상가부터 600㎡를 초과하는 상가까지 다양하게 있어, 분양예정가액대로 거래가 이루어진 미분양상가 3채와 면적ㆍ위치ㆍ용도 및 종목이 동일하거나 유사하다고 볼 수 없는 점”, “상가 중 지하 1101호는 ㎡당 분양예정가액이 약 OOOO원이고, 지하 1112호는 ㎡당 분양예정가액이 약 OOOO원인데, 이는 위 두 호실의 면적, 위치, 용도 및 종목의 차이가 반영된 것으로 보인다”고 판단하였다(OOO고등법원 2014.2.6. 선고 2013누19341 판결, 서울행정법원 2013.5.30. 선고 2012구합30752 판결). 이는 결국 ‘평가기준일 전후 3개월 이내의 분양예정가액대로 분양된 일부 매매사례’만으로는 면적, 층 수, ㎡당 분양예정가액이 다양한 미분양된 상가들이 각각 전부 시가가 존재한다고 볼 수 없다는 것을 뜻한다.
3) 쟁점미분양상가는 향후 이 건 분양예정가액대로 분양될 것으로 기대하기 어렵다.
가) 쟁점상가는 최초 입주로부터 각 4년과 5년이 지난 현재까지도 29%(쟁점상가①) 및 50%(쟁점상가②)가 미분양된 상태이고, 분양된 상가 또한 상당수가 공실로 남아 있으며, 또한 쟁점상가 건물의 인근 상가 역시 현재까지 상당수 호실이 미분양 상태이다.
나) 쟁점상가 건물이 속한 OOO 지구는 최초 입주 시기로부터 12년이 지나 이미 계획 대비 97.4%의 세대가 입주를 완료한 만큼, 향후 상업 시설 수요 증가 또한 기대하기 어렵다.
다) OOO을 포함한 국내 상업용 부동산의 경기 또한 하향 국면에 접어들고 있음이 다수의 연구보고서·뉴스기사·서적 등에서 확인되는 바, 쟁점미분양상가가 향후 원활히 분양될 것으로 기대하기 어렵다.
라) 법원 또한 ‘소외 회사가 쟁점상가를 매입한 후 평가기준일까지 1년 동안의 분양률이 30%이며 그 이후에도 분양실적이 저조한 상황’에서, “미분양상가 362채 중 3채에 관하여 평가기준일 전후 3개월 내에 분양예정가액대로 거래가 이루어졌다 하더라도, 나머지 미분양상가에 관하여도 분양예정가액대로 거래가 이루어질 것이라고 볼 수는 없다”고 판단하였다(OOO행정법원 2013.5.30. 선고 2012구합30752 판결). 이를 통해 보면 평가기준일 이후의 분양률이 저조하다는 점은 평가기준일 당시 분양예정가액이 시가에 해당하지 아니하는 것으로 보는 주요 근거가 됨을 알 수 있다.
(다) 이 건 분양예정가액이 상증법상 시가에 해당하지 아니하므로, 시가 평가에 관한 상속세및증여세법제61조, 같은 법 시행령 제55조 제1항의 규정에 따라 쟁점미분양상가는 기준시가·개별공시지가로 산출한 가액과 장부가액 중 큰 금액으로 평가하여야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피 목적이 없는 것으로 보아야 한다는 청구주장을 받아들일 수 없다.
(가) 대법원은 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 증명책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피의 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었거나 그에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 갖지 않을 정도의 증명을 하여야 한다고 판시하고 있다(대법원 2016.6.9. 선고 2013두23058 판결).
(나) 또한, 대법원은 명의신탁 증여의제 규정의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피 행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있는 것으로서 명의신탁의 목적에 조세회피의 목적이 포함되어 있지 않은 경우에는 그 적용이 불가능하고, 단지 장래 조세경감의 결과가 발생할 수 있는 가능성이 존재할 수 있다는 막연한 사정만으로 조세회피목적이 있다고 볼 것은 아니라고 판단하였다(대법원 2004.12.23. 선고 2003두13649 판결, 대법원 2006.5.12. 선고 2004두7733 판결).
(다) 이에 따라 먼저 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 존재하는지 여부에 대하여 살펴보면, 청구인들은 OOO이 조세회피가 아니라 ‘동일인에 대한 여신한도규정’을 회피할 목적으로 자신이 소유한 OOO의 쟁점주식을 이 건 명의수탁자들에게 명의신탁한 것이라고 주장하나, OOO이 분양사업을 하면서 동일인에 대한 여신한도규정을 적용받지 않기 위하여 특수목적회사인 OOO를 설립한 것과 박희송이 쟁점주식을 명의수탁자들에게 명의신탁한 것은 무관하고, OOO와 여신거래를 한 OOO 소재 OOO의 여신업무관리규정에는 위 청구주장과 같은 규정이 없다.
위 규정에 따르면 주식 발행법인의 동일인에는 발행법인의 임직원만 포함될 뿐, 주식 발행법인의 주주는 포함되지 않으므로 박희송이 쟁점주식을 명의수탁자들에게 명의신탁한 것이 위 OOO의 여신업무관리규정 때문이라는 청구주장을 받아들일 수 없다.
(라) 설령, OOO이 쟁점주식을 명의신탁한 데에 조세회피 외에 다른 목적도 있었다고 하더라도 쟁점주식의 명의신탁으로 인하여 회피될 조세가 없었거나 사소한 조세경감에 그치는 것으로 볼 수 없으므로 쟁점주식의 명의신탁에 대한 증여의제는 적법하다.
1) 대법원은 조세회피목적의 대상에 명의신탁재산과 관련한 조세뿐만 아니라 체납된 조세도 포함된다고 해석하면서, 체납상태에 있는 자가 조세채권의 확보를 곤란하게 하고 그 납부를 회피할 의도 등에서 명의신탁을 하였다면 조세회피의 목적이 없었다고 보기 어렵다고 판시하면서, 체납상태에 있다 하더라도 금융거래내역이나 자산보유현황을 감추지 않거나, 체납세금 상당의 자산을 자신의 명의로 보유하고 있는 상태라면 다른 조세의 회피목적이 인정되지 않는 한 조세회피목적이 있다고 보기 어렵다고 판결하였다(대법원 2017.12.13. 선고 2017두39419 판결 참조).
2) 또한, 대법원은 명의신탁 당시에나 장래에 있어 과점주주의 제2차 납세의무의 부담 및 배당이 실시되는 경우 이에 대한 조세회피 가능성이 없다고 단정하기 어렵고, 명의신탁 이후 제2차 납세의무가 생기지 않았다거나 배당을 실시하지 아니하였다고 하여 달리 볼 것도 아니므로 조세회피의 목적이 없었다고 보기 어렵다고 판결한 바 있다(대법원 2012.5.9. 선고 2011두15794 판결 등 참조).
(마) 청구인은 OOO이 쟁점주식을 명의신탁하여 회피한 세액이 존재하지 않으므로 조세회피목적이 없는 것으로 보아야 한다고 주장하나, ① 대법원은 조세회피 대상에 체납된 조세도 포함되는 것으로 해석하고 있는 점, ② 쟁점주식을 명의신탁한 OOO이 이를 최초 명의신탁할 당시부터 OOO의 국세를 체납했던 것으로 확인되며, OOO에게 별도의 자산내역이 확인되지 않으므로 체납세액의 확보를 곤란하게 하고 납부를 회피할 의도 등에서 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 봄이 타당한 점, ③ OOO이 쟁점주식을 명의신탁하여 그 실지 주주가 OOO임을 알 수 없는 상태가 계속되었고, 실제 OOO의 과점주주인 OOO이 과점주주에 대한 제2차 납세의무를 회피할 가능성이 없었다고 단정할 수 없는 점, ④ OOO의 경우 미처분이익잉여금이 2017사업연도에 OOO, 2018사업연도 OOO 발생하였는바, 배당이 가능하였으므로 OOO이 쟁점주식의 명의신탁을 통하여 상당한 액수의 종합소득세를 회피할 수 있었던 점, ⑤ OOO가 창업한 이후 납부기한을 경과하여 세금을 납부한 내역이 6차례 합계 OOO이었던 점 등을 종합할 때, OOO이 쟁점주식 명의수탁자들에게 명의신탁한 데에 조세를 회피할 목적이 없었던 것으로 보아야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다.
(바) 또한, 청구인들은 관할세무서장이 한 OOO 소유의 OOO의 주식에 대한 압류조치로 사실상 체납세액을 완납한 효과가 발생하였다는 주장도 하였으나, OOO는 매출이 전혀 발생하지 않는 결손법인OOO으로서 현재까지도 이익을 창출한 사실이 없다. 또한, OOO가 제출한 2015년 법인세 신고서를 살펴보면, 재무상태표상 자산가액OOO보다 부채액OOO이 과다한 사실도 확인되는바, OOO이 사실상 체납세액을 완납하였던 것과 다름없으므로 쟁점주식의 명의신탁으로 회피한 조세가 없는 것으로 보아야 한다는 청구주장도 받아들이기 어렵다.
(사) 청구인들은 조세심판원이 과거 사업 실패를 극복하고 재기를 위하여 창업하는 과정에서 필수적인 금융권 대출을 위하여 불가피하게 주식을 명의신탁한 것으로 인정하여 증여의제 대상에서 제외한 선결정례(조심 2015중75, 2016.4.7. 등)를 제시하였으나, 해당 사례들은 명의신탁자가 신용불량에서 벗어나자 명의신탁한 주식의 명의를 환원하였거나, 명의신탁자의 체납액에 대한 징수권소멸시효가 완성된 이후 명의신탁하였던 사건이다.
그러나, 이 건의 경우 쟁점주식의 명의신탁자인 OOO이 이를 최초로 명의수탁자들에게 명의신탁할 당시부터 고액을 체납하고 있었고, OOO의 경우 자신의 명의로 소유하고 있는 별다른 재산이 없는바, 명의신탁자가 체납세액의 납부를 기 회피한 사실이 확인되며, 과점주주에 대한 제2차 납세의무에 따른 세부담 등을 회피할 목적이 없었다고 단정할 수도 없으므로 과세요건사실이 상이한 위 조세심판원 선결정례를 이 건에 원용하는 것은 적절하지 않다.
(2) 쟁점주식의 가치를 평가함에 있어 쟁점미분양상가의 시가를 분양예정가액으로 평가한 것은 적법·정당하다.
(가) 상증법 시행령 제55조에 비상장법인의 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 같은 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액의 합계액에서 평가기준일 현재 확정된 부채를 차감하여 계산하도록 규정되어 있고, 같은 법 시행령 제49조 제5항에 당해 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도 및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매 또는 공매가 있는 경우에는 동 매매사례가액을 시가로 보도록 규정되어 있다.
(나) OOO은 쟁점주식①의 평가기준일 전·후 3개월 이내에 쟁점상가① 중 분양된 상가가 5호(당해 자산 매매사례)가 있고, 그 분양가액이 분양예정가액과 동일하거나 더 높은 점, 쟁점주식①의 평가기준일 현재 쟁점상가① 외에 OOO이 신축·분양한 오피스텔들을 포함할 경우 총 271호 중 251호가 분양예정가액대로 분양되어 분양대금이 납입 중에 있었던 점, 분양이 완료되거나 분양이 진행 중인 상가와 미분양상가는 동일한 건물에 위치하고 있는 점 등을 종합적으로 고려할 때, 쟁점주식①의 평가기준일 현재 미분양된 상가의 시가가 형성되어 있었다고 봄이 타당하고, 그 시가를 분양예정가액으로 봄이 타당하다.
(다) OOO는 쟁점주식②의 평가기준일 전·후 3개월 이내에 쟁점상가② 중 분양된 상가가 4호(당해 자산 매매사례)가 있고, 쟁점상가②에 대한 분양공고상 분양가액과 분양예정가액이 동일하며, 그 차이는 부가가치세로 보이는 점, 쟁점주식②의 평가기준일 현재 쟁점상가② 외에 OOO가 신축·분양한 오피스텔들을 포함할 경우 총 252호 중 221호가 분양예정가액대로 분양되어 분양대금 납입 중에 있었던 점, 분양이 완료되거나 분양이 진행 중인 상가와 미분양상가는 동일한 건물에 위치하고 있는 점 등을 종합적으로 고려할 때, 쟁점주식②의 평가기준일 현재 미분양된 상가의 시가가 형성되어 있었다고 봄이 타당하고, 그 시가를 분양예정가액으로 봄이 타당하다. 따라서, 처분청이 쟁점미분양상가의 시가를 분양예정가액으로 평가하여 쟁점주식의 시가를 평가한 것은 적정하다.
(라) 다만, 처분청의 조사통지서상 분양예정가액이 실제 분양가와 차이가 매우 커 보이나, 이는 당초 세무조사 당시 호수별 분양예정가액 자료를 제출할 때 B108호와 108호의 분양가액을 바꿔서 기재하는 등 착오에 의한 것으로 보이므로 쟁점주식②의 시가를 평가함에 있어서 처분청의 의견과 같이 미분양된 상가를 포함하여 쟁점상가②의 분양예정가액을 그 시가로 보더라도 조사통지서상 각 호수별 분양예정가액이 정확한지 여부를 확인해 볼 필요는 있어 보인다.
(마) 청구인들은 쟁점주식의 평가기준일 전·후 3개월 이내 분양된 상가들과 미분양된 상가들의 면적·위치·용도·종목 등이 동일하거나 유사한 것으로 볼 수 없으므로 분양된 상가의 분양가액을 동일 또는 유사한 자산의 매매사례가액으로 적용하여 쟁점미분양상가의 상증법상 시가를 평가하는 것은 위법·부당하다고 주장하나, 청구인들은 당초 세무조사 당시에는 이러한 주장을 한 적이 없고, 그와 관련한 증빙자료 등을 제출한 사실이 없으며, 쟁점미분양상가도 당초 분양예정가액을 시가로 적용하여 쟁점주식에 대한 평가서를 제출한 바 있다. 따라서 청구인들의 이 건 청구주장은 모두 이유 없으므로 배척되어야 한다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
① 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피 목적이 없는 것으로 보아야 한다는 청구주장의 당부
② 분양 저조로 미분양된 상가들의 시가를 임의로 정한 당초 분양예정가액으로 평가하여 이 건 증여세를 부과한 처분이 부당하다는 청구주장의 당부
나. 관련 법령
제45조의2【명의신탁재산의 증여 의제】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우
③ 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 「소득세법」제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 「증권거래세법」제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.
④ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.
⑥ 제1항 제1호 및 제3항에서 “조세”란 「국세기본법」제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와「관세법」에 규정된 관세를 말한다.
제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
제61조【부동산 등의 평가】 ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 토지
「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.
2. 건물
건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액
3. 오피스텔 및 상업용 건물
건물에 딸린 토지를 공유(共有)로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도ㆍ면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래 상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정ㆍ고시한 가액
제63조【유가증권 등의 평가】① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 주식 및 출자지분의 평가(중략)
다. 나목 외의 주식 및 출자지분으로서 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.
제66조【저당권 등이 설정된 재산 평가의 특례】다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재산은 제60조에도 불구하고 그 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제60조에 따라 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.
1. 저당권, 「동산·채권 등의 담보에 관한 법률」에 따른 담보권 또는 질권이 설정된 재산
2. 양도담보재산
3. 전세권이 등기된 재산(임대보증금을 받고 임대한 재산을 포함한다)
(2) 상속세 및 증여세법 시행령
제49조【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다. (각 호 생략)
④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월(증여의 경우에는 3개월로 한다)부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다.
제54조【비상장주식의 평가】① 법 제63조 제1항 제1호 다목에 따른 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의 2에서 “비상장주식”이라 한다)은 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 “순손익가치”라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 부동산과다보유법인( 「소득세법 시행령」 제158조 제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다.
1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 3년 만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 이자율
제55조【순자산가액의 계산방법】① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조 제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.
다. 사실관계 및 판단
(1) OOO은 2013.4.15. 설립되어 부동산업을 영위하는 법인이고, OOO 소재 건물 OOO(오피스텔 240호, 쟁점상가① 31호)를 신축하였고, OOO는 2014.5.23. 설립되어 부동산업을 영위하는 법인이며, OOO 소재 건물 OOO(오피스텔 216호, 쟁점상가② 36호)를 신축하였다.
(2) OOO 여신규정과 동 금고의 대출업무 담당자OOO가 청구인들에게 교부한 사실확인서의 내용은 다음과 같다.
OOO
(3) OOO의 사업연도별 수입금액, 법인세 과세표준 및 산출세액, 이익잉여금 현황은 아래 ＜표2·3＞과 같다.
OOO
(4) 처분청이 제출한 비상장주식인 쟁점주식에 대한 평가자료를 보면 다음과 같은 내용이 기재되어 있다.
OOO
(5) 쟁점상가① 전체 31호 중 쟁점주식①의 평가기준일(2016.10.8. 및 2017.4.10.) 전·후 3개월 이내에 분양된 비교대상상가①은 5호이고, 나머지 미분양 상가 26호 중 그 이후부터 심리일 현재까지 약 4년간 분양된 상가는 6호이며, 그 외 나머지 20호는 미분양된 상태이다. 쟁점상가① 중 심리일 현재까지 분양된 내역 등은 아래 ＜표4＞와 같다.
OOO
(6) 쟁점상가② 전체 36호 중 쟁점주식②의 평가기준일(2016.12.1.) 전·후 3개월 이내에 분양된 비교대상상가②는 4호이고, 나머지 미분양 상가 31호 중 그 이후부터 심리일 현재까지 약 4년간 분양된 상가는 8호이며, 그 외 나머지 23호는 미분양된 상태이다. 쟁점상가② 중 심리일 현재까지 분양된 내역 등은 아래 ＜표5＞와 같다.
OOO
(7) 쟁점상가①의 경우 분양공고가 없었거나, 분양공고상 분양가액이 확인되지 않고, 청구인들이 제시한 쟁점상가②의 분양공고상 분양가액과 처분청의 조사통지서상 쟁점상가②의 분양예정가액 간의 차이는 아래 ＜표6＞과 같다.
OOO
(8) 쟁점상가① 중 청구인들이 제출한 각 상가의 호실별 면적, 분양예정가액, 층수, 위치, 용도 등의 현황은 아래 ＜표7＞과 같다.
OOO
(9) 쟁점상가② 중 청구인들이 제출한 각 상가의 호실별 면적, 분양예정가액, 층수, 위치, 용도 등의 현황은 아래 ＜표8＞과 같다.
OOO
(10) 청구인들이 쟁점상가 중 심리일 현재까지 미분양되고, 공실 상태인 상가 호실들을 촬영한 다수의 현장사진을 제출하였으며, 쟁점상가 인근 상가의 공실 현황이 촬영된 사진들도 제출하였다.
(11) 청구인들이 제출한 비교대상상가와 쟁점미분양상가의 유사성을 비교한 자료 중 예시로 발췌한 부분은 다음과 같다.
OOO
(12) 청구인들은 쟁점상가 중 미분양된 상가 호실을 확인할 수 있는 다수의 등기부등본을 예시로 제출하였고, 그 갑구를 보면 신탁회사에 신탁등기된 상태인 것으로 나타나며, 그 을구를 보면 소유권 이외의 권리에 관한 기록사항은 없는 것으로 나타난다.
(13) 처분청의 답변에 대하여 청구인들이 추가로 항변한 내용의 요지는 다음과 같다.
(가) 청구인들은 처분청의 쟁점주식에 대한 상증법상 시가 평가결과에 대하여 지속적으로 이의를 제기하였는바, 이에 대하여 청구인들이 당초에는 이견이 없었다는 처분청의 의견은 사실이 아니고, 쟁점주식의 시가를 평가함에 있어서 쟁점미분양상가에 대하여 분양예정가액으로 시가 평가를 한 것은 청구인들이 아니라 처분청(조사팀)임에도 당초 청구인들이 그러하였다는 처분청의 의견 역시 사실이 아니다.
(나) 이 건 쟁점은 쟁점미분양상가에 대한 상증법상의 시가 평가에 대한 것인바, 처분청은 시가 평가에 다툼이 없는 OOO가 신축·분양한 오피스텔의 분양현황을 들어 당초 분양예정가액으로 쟁점미분양상가에 대한 시가 평가를 한 것이 정당하다는 근거로 제시하였으나, 이는 이 건의 쟁점과 관련이 없다.
(다) 쟁점상가①의 전체 31호실 중 쟁점주식①의 평가기준일 전·후 3개월 이내에 분양예정가액대로 분양된 호실은 단 1개의 호실 뿐이고, 쟁점상가②의 전체 36개 호실 중 쟁점주식②의 평가기준일 전·후 3개월 이내에 분양예정가액대로 분양된 호실은 1개도 없으며, 이렇듯 분양 저조로 대량 미분양된 상가들에 대하여 당초 시행사가 희망한 분양예정가액을 상증법상의 형성된 시가로 보아야 한다는 처분청의 의견은 무리한 것이다(OOO고등법원 2014.2.6. 선고 2013누19341 판결, 서울행정법원 2013.5.30. 선고 2012구합30752 판결 등 참조)
(14) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.
(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 박OOO이 쟁점주식을 청구인들에게 명의신탁한 데에 조세회피 목적이 없으므로 처분청이 이에 대하여 상증법상 증여의제 규정을 적용한 것은 부당하다고 주장하나, 이는 다음과 같은 이유로 받아들이기 어렵다.
1) 상증법 제45조의2 제1항 및 그 제1호는 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산의 실제소유자와 명의자가 다른 경우 「국세기본법」제14조에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 보되, 다만 조세회피의 목적이 없는 경우에는 그러하지 아니하도록 규정하고 있다.
2) 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 증명책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피의 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었거나 그에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 갖지 않을 정도의 증명을 하여야 하며(대법원 2016.6.9. 선고 2013두23058 판결 참조), 만일 체납상태에 있는 자가 조세채권의 확보를 곤란하게 하고 그 납부를 회피할 의도 등에서 명의신탁을 하였다면 조세회피의 목적이 없었다고 보기 어렵다 할 것이다(대법원 2017.12.13. 선고 2017두39419 판결 참조).
3) 청구인들은 금융신용도가 낮은 박희송이 부동산업을 영위하는 OOO를 설립하여 경영하면서 조세회피가 아니라 OOO의 여신업무관리규정에 따른 동일인에 대한 여신한도를 회피할 목적으로 쟁점주식을 명의신탁한 것이라고 하나, 위 규정에 따르면 여신한도가 적용되는 동일인의 범위에 주식 발행법인의 임직원만 포함될 뿐, 그 법인의 주주를 이에 포함한다는 규정은 없는바, 쟁점주식의 명의신탁 목적에 관한 청구주장을 사실로 인정하기 어렵다.
4) 반면, OOO이 고액의 국세를 체납하면서 외관상 무재산 상태에 있는 것으로 가장함으로써 과세관청으로 하여금 조세채권의 확보를 곤란하게 하고 체납세액의 납부를 회피할 의도로 쟁점주식을 명의신탁한 것이 아니라고 보기 어려운 점, OOO의 실질 과점주주인 OOO이 장래에 발생할 수 있는 제2차 납세의무나 배당소득에 대한 누진세율의 적용 등도 회피할 목적이 없었다고 단정하기 어려운 점 등을 종합할 때, 박OOO이 쟁점주식을 청구인들에게 명의신탁한 것에 대하여 상증법 제45조의2에 따른 증여의제를 배제하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다.
1) 처분청은 박희송이 쟁점주식을 청구인들에게 명의신탁한 것에 대하여 증여의제 규정을 적용하여 이 건 증여세의 과세표준 및 세액을 산정함에 있어서 쟁점주식을 발행한 법인인 OOO가 그 평가기준일 현재 보유하고 있던 쟁점미분양상가의 상증법상 시가를 분양예정가액으로 평가(순자산가액 계산)하여 쟁점주식의 시가를 평가하였다.
상증법 시행령 제49조 제1항 본문 및 제4항은 증여재산의 경우 평가기준일 전후 3개월(이하 “상증법상 시가 평가기간”이라 한다) 이내의 기간 중 당해 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매 등이 있는 경우에는 당해 가액을 시가로 보도록 규정하고 있다.
상증법 시행령 제55조 제1항에서 법인의 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액(순자산가액이 OOO 이하인 경우에는 OOO으로 함)으로 하며, 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조 제3항(시가를 산정하기 어려운 부동산의 경우 법 제61조에 따른 기준시가로 평가하도록 규정함) 및 법 제66조(저당권 등이 설정된 재산평가의 특례)의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다) 보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액 보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하도록 규정하고 있다.
3) 처분청은 쟁점미분양상가에 대한 이 건 분양예정가액을 상증법상 시가로 보아야 한다는 의견이나, 이는 다음과 같은 이유로 타당하지 아니하다.
가) 이 건 분양예정가액은 분양회사인 OOO가 임의로 정한 것이고, 그 산출의 근거 및 기준시점도 확인되지 않으며, 쟁점상가 전체 67개 호실 중 이 건 분양예정가액대로 분양된 호실을 거의 찾아 볼 수 없는바, 이를 진정한 분양예정가액으로 보기 어렵다.
나) 쟁점상가 중 쟁점상가①은 분양공고가 없었거나 분양공고상 분양가액이 확인되지 않고, 쟁점상가②는 분양공고상 각 호실별 분양가액과 분양예정가액 간의 차이가 크며, 그 차이에 일정한 상관관계도 없다.
다) 쟁점상가①은 전체 31호 중 쟁점주식①의 평가기준일(2016.10.8. 및 2017.4.10.) 전·후 3개월 이내의 기간에 분양된 비교대상상가①은 5호에 불과하고, 나머지 미분양된 상가 26호(미분양 호실의 비율 83.9%) 중 그 이후부터 약 4년간 분양된 상가는 6호이며, 그 외 나머지 20호는 심리일 현재까지도 미분양된 상태이다.
라) 쟁점상가②는 전체 36호 중 쟁점주식②의 평가기준일(2016.12.1.) 전·후 3개월 이내의 기간에 분양된 비교대상상가②는 4호이고, 미분양된 상가 32호(미분양 호실의 비율 86.1%) 중 그 이후부터 약 4년간 분양된 상가는 8호이며, 그 외 나머지 24호는 심리일 현재까지도 미분양된 상태이다.
마) 쟁점상가 중 미분양된 상가 호실들 뿐만 아니라 분양된 상가 호실들도 상당수가 공실 상태인 사실이 확인되고, 쟁점상가의 인근에 위치한 유사한 규모의 상가들도 공실이 상당한 것으로 보인다.
바) 분양이 저조하여 미분양된 상가들에 대한 분양회사의 분양예정가액은 내부적으로 당초 예상 내지 기대하였던 매도가액에 지나지 않고, 이를 대외적으로 공고하였다고 하더라도 일방적으로 밝힌 매도호가에 불과한 것이라 할 것이다.
아) 만일 부동산업자가 임의로 정한 분양예정가액 그 자체를 상증법상 시가로 볼 경우, 미분양된 상가 등의 재고자산 및 이를 소유한 법인의 주식에 대한 시가 평가액을 부동산업자가 임의로 높이거나 낮출 수 있게 되므로 합당하지도 아니하다.
4) 다만, 쟁점주식에 대한 상증법상 시가 평가기간 이내에 분양된 비교대상상가(9개 호실)와 쟁점미분양상가(58개 호실) 중에 서로 면적·위치(층 수, 인도에서의 접근성 등)·용도·종목이 동일하거나 유사한 호실이 존재할 경우, 상증법 시행령 제49조 제1항 본문 및 제4항에 따라 당해 비교대상상가 호실의 분양가액을 미분양된 상가 호실의 매매사례가액으로 적용하여 그 시가를 평가함이 타당하나, 이에 대하여 처분청이 조사·확인한 사실이 없는 것으로 보이므로 이에 대하여 처분청이 재조사할 필요가 있다고 보인다.
5) 이러한 처분청의 재조사 결과, 쟁점미분양상가의 각 호실들에 대해 위 매매사례가액을 적용하여 그 시가를 평가하기 어려울 경우, 쟁점미분양상가는 저당권 등이 설정되어 있지 아니하므로 상증법 시행령 제55조(순자산가액의 계산방법) 제1항 후단에 따라 상증법 제60조 제3항에 의하여 평가한 가액(부동산의 경우, 법 제61조에서 규정한 기준시가 등)과 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액) 중 큰 가액으로 그 상증법상 시가를 평가하여 OOO의 순자산가액을 계산한 뒤, 이들 법인이 발행한 쟁점주식의 각 평가기준일 현재 상증법상 시가를 평가하여 처분청이 청구인들에게 부과한 이 건 증여세의 각 과세표준 및 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.
4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.