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제목
실지거래가액에 의하여 계산한 양도소득세 과세처분의 적법 여부
요지
재산제세사무처리 관련규정은, 법적 안정성과 예측가능성을 부여함을 목적으로 하는 조세법률주의의 원칙에 위배되는 무효의 규정이므로 공정과세위원회의 자문을 거친 여부에 관계없이 무효의 규정에 근거하여 과세처분을 한 것은 위법함
결정내용
결정 내용은 붙임과 같습니다.
주문
1. 피고가 1988.5.2. 원고 김ㅇㅇ에 대하여 한 1988년 귀속 양도소득세 금 1,743,750원, 방위세 금 174,310원의 부과처분 중 양도소득세 금 125,076원, 방위세 금 12,507원을 초과하는 부분과 원고 손ㅇㅇ에 대하여 한 1987년 귀속 양도소득세 금 34,892,320원, 방위세 금 7,222,940원의 부과처분 중 양도소득세 금 4,230,315원, 방위세 금 968,313원을 초과하는 부분 및 원고 이ㅇㅇ에 대하여 한 1987년 귀속 양도소득세 금 7,082,160원, 방위세 금 1,416,430원의 부과처분 중 양도소득세 금 107,195원, 방위세 금 10,719원을 초과하는 부분은 이를 각 취소한다. 2. 원고들의 나머지 청구는 이를 모두 기각한다. 3. 소송비용은 이를 3등분하여 그중 1은 피고의, 나머지는 원고들의 각 부담으로 한다.
이유
1. 피고의 과세처분
피고가 원고들에 대하여 청구취지 기재와 같은 양도소득세 및 방위세의 부과처분을 한 사실은 당사자들 간에 다툼이 없다.
2. 원고들의 부동산거래 내역
성립에 다툼이 없는 을제4호증의 1, 2, 3, 4, 6, 7, 9, 10 11, 12, 13, 14, 20, 21, 22, 23, 27, 28, 32, 33, 34, 35, 을제5호증의 1 내지 9, 을제6호증의 1, 2, 을제7호증의 1, 2, 을제8호증의 1, 2, 을제9호증의 1, 2, 갑제3호증의 1 내지 13, 갑제8호증의 각 기재에 변론의 전취지를 더하여 보면, 원고 김ㅇㅇ와 원고 손ㅇㅇ은 부부간이고, 원고 김ㅇㅇ와 원고 이ㅇㅇ은 친구사이인데, 원고들은 1979년부터 1988년까지의 사이에 별표 1. 기재와 같은 내용으로 부동산을 취득하여 양도한 사실을 인정할 수 있고, 반증이 없다.
단, 별표 1의 부동산취득가액란에 (환)으로 표시된 부분은 그 해당 부동산의 실지취득가액을 확인할 수 없어 법정방식으로 환산한 경우이고, 부동산의 보유기간란의 표시는 소득세법 제27조 와 동법 시행령 제53조 제1항 제1호(1988.12.31. 대통령령 제12564호로 개정되기 전의 것) 에서 정한 취득시부터 양도시까지의 기간을 의미한다.
3. 피고의 과세처분 경위
성립에 다툼이 없는 갑제1호증의 1, 2, 3, 갑제2호증의 1, 2, 3, 을제1호증의 1, 2, 3, 4, 을제2호증의 2, 을제3호증의 1, 2의 각 기재에 변론의 전취지를 보태어 보면, 위와같은 원고들의 부동산거래 사실을 파악한 피고가 원고들에 대하여 한 위와같은 과세처분의 경위는 다음과 같은 사실을 인정할 수 있고, 반증이 없다.
가. (ㄱ) 별표 1의 제(2) (3-1, 2, 3) (9) (11-1, 2)항 기재 부동산의 거래에 관하여는 소득세법 제23조 제4항 단서 , 제45조 제1항 제1호 단서 , 동법 시행령 제170조 (1989.8.1. 대통령령 제12767호로 개정되기 전의 것, 이하같다)제4항 제2호 , 재산제세사무처리규정(1987.1.26. 국세청훈령 제980호) 제72조 제3항 제5호 의 규정에 의하여, (ㄴ) 별표 1의 제(7-1, 2)항 기재 부동산의 거래에 관하여는 소득세법 제23조 제4항 단서 , 제45조 제1항 제1호 단서 , 동법 시행령 제170조 제4항 제1호 의 규정에 의하여, (ㄷ) 별표 1의 제(4) (5) (6)항 기재 부동산의 거래에 관하여는 소득세법 제23조 제4항 단서 , 제45조 제1항 제1호 단서 , 동법 시행령 제170조 제4항 제2호 , 재산제세사무처리규정 (1984.1.1. 국세청훈령 제916호) 제72조 제3항 제4, 5호 의 규정에 의하여, (ㄹ) 그리고 별표 1의 제(1) (8) (10)항 기재 부동산의 거래에 관하여는 소득세법 제23조 제4항 단서 , 제45조 제1항 제1호 단서 , 동법 시행령 제170조 제4항 제2호 , 재산제세사무처리규정 (국세청훈령 제980호) 제72조 제3항 제8호 의 규정에 의하여 모두 실지거래가액에 의한 양도차익을 계산함에 있어서 위에서 본 바와 같이 실지취득가액을 확인할 수 없는 일부 부동산의 취득가액은 소득세법시행령 제170조 제1항 단서 , 제115조 제1항 제1호 (다)목 , 동법 시행규칙 제56조의 5 제5항 의 규정에 정한 환산방법에 의하여 환산한 별표 1의 취득가액란에 (환)으로 표시된 가액을 그 취득가액으로 공제하였고, 위 실지취득가액 이외의 필요경비로서는 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하는 경우에 적용되는 소득세법시행령 제94조 제5항 제1호 의 규정에 따라 (취득당시의 기준시가 × 7/100)을 취득당시의 별도 필요경비로서 추가 공제하였으며, 이러한 과정을 거쳐 산정한 별표 2. 기재와 같은 양도 부동산별 양도차익에서 다시 소득세법 제23조 제2항 에 의한 양도소득특별공제액과 양도소득공제액 및 소득세법 제63조 , 제68조 (1988.12.26. 법 제4019호로 개정되기 전의 것)에 의한 기초공제액을 순차로 공제하여 별표 2. 기재와 같은 원고들의 연도별 과세표준을 산정하였다.
나. 별표 2의 양도소득산출세액(이른바 결정세액)은 위와같은 원고들의 연도별 과세표준에다 소득세법 제70조 제3항 제12호 (법 제4019호로 개정되기 전의 것)의 규정에 의한 부동산보유기간의 구별에 따라 40/100 또는 50/100의 세율을 곱하여 산출하였고, 가산세는 소득세법 제121조 의 규정에 의하여 별표 2의 해당란 기재와 같이 계산하여 이를 위 산출세액에 합산하였으며, 기납부세액이 있는 항목은 이를 공제하여 총결정세액을 산정하였다.
4. 과세처분의 적법성 검토
가. 원고들의 주장
위와같은 피고의 과세처분에 대하여 원고들은 (ㄱ) 별표 1의 제(1) (8) (10)항 기재 부동산거래가 재산제세사무처리규정(국세청훈령 제980호) 제72조 제3항 제8호 소정의 투기거래에 해당된다고 하더라도 이 사건에 있어서는 그 투기거래의 판정에 관하여 소득세법시행령 제170조 제9항 , 동법 시행규칙 제82조의 2 제1항 의 규정에 의거 설치된 양도소득세 공정과세위원회의 자문을 거친 사실이 없으므로 위 각 부동산의 거래로 인한 양도소득세액을 모두 실지거래가액에 의하여 산정한 것은 위법하고, (ㄴ) 별표 1의 제(2)항 기재 토지는 원고 김ㅇㅇ가 대추묘목, 단감나무묘목, 조경수 등을 재배할 목적으로 취득하여 그곳에 과수묘목과 채소류를 재배하여 오던 중 예기치 아니한 지하수의 분출로 말미암아 과수묘목과 채소류의 재배지로는 부적당한 곳으로 판명되어 부득이 양도한 농지이고, 같은 원고는 그 양도대금으로 1987.8.18. ㅇㅇ군 ㅇㅇ면 ㅇㅇ리 ㅇㅇ번지 답 2975평방미터와 같은면 ㅇㅇ리 ㅇㅇ번지 답 2975평방미터를 매수하고, 이어 1988.6.29.에는 ㅇㅇ군 ㅇㅇ읍 ㅇㅇ리 ㅇㅇ번지 전 3051평방미터 및 ㅇㅇ군 ㅇㅇ면 ㅇㅇ리 ㅇㅇ번지 전 1405평방미터를 매수하여 이들 농지전부를 자경하고 있으므로 별표 1의 제(2)항 기재 토지의 양도로 인하여 양도소득이 발생되었다 하여도 이는 소득세법 제5조 제6호 (차)목 , 동법 시행령 제14조 제7항 에서 규정하는 농지의 대토로 인한 비과세소득에 해당된다 할 것이어서 이 부분 소득에까지 양도소득세를 부과한 것은 위의 비과세규정에 위배된 위법한 과세처분이고, (ㄷ) 피고는 위에서 본 바와 같이 실지거래가액에 의하여 양도차익을 계산함에 있어서 부동산의 실지취득가액이 확인되지 아니한 경우에는 소득세법시행규칙 제56조의 5 제5항 제1호 가 정하는 환산방법에 의하여 환산한 가액을 실지 양도가액에서 공제하는 등의 방법으로 양도차익을 산정하였으나 위 규칙의 규정은 모법으로부터의 아무런 위임근거도 없이 마련되 무효의 규정이므로 위와 같은 방법으로 양도차익을 산정한 처사는 위법하고, 이러한 경우에는 지방과세시가표준액에 의한 과세방법만이 적법한 것이며, (ㄹ) 원고 손ㅇㅇ이 한 별표 1의 제(8) (10)항 기재 부동산의 양도와 원고 김ㅇㅇ가 한 별표 1의 제(2)항 기재 부동산의 양도에 대하여는 피고가 양도소득세 사전안내서(전산출력자료)에 의하여 기준시가에 의한 방법으로 계산한 양도소득세액을 자진 납부토록 동 원고들에게 통지한 바 있고, 특히 동 원고들은 이러한 과세관청의 통지에 따라 1987.12.23.과 같은달 24.에 걸쳐 그 세액을 자진 납부까지 하였는 바, 그럼에도 불구하고 피고가 자의적으로 과세방법을 번복하여 위 각 부동산의 양도로 인한 소득을 실지거래가액에 의하여 계산하고 이를 기초로 하여 이 사건과 같은 과세처분에 나아간 것은 신의성실이나 금반언의 원칙에 위배되어 위법하다고 주장한다.
나. 원고들 주장에 대한 판단 및 직권판단
(ㄱ) 우선 원고 김ㅇㅇ가 ㅇㅇ동 토지를 농지로서 자경하였다는 점에 관하여 보건대, 이에 부합하는 듯한 갑제4호증의 1, 2, 3의 각 기재와 증인 이ㅇㅇ의 증언 및 같은 원고 본인신문 결과는 갑제1호증의 1의 기재와 당사자변론의 전취지에 비추어 믿기 어렵고, 그밖에는 달리 이점을 뒷받침할 만한 증거가 없으므로, 위 토지의 양도로 인한 소득이 경작상 필요에 의한 농지의 대토로 인하여 발생된 비과세소득에 해당된다는 주장은 더 나아가 나머지 점을 따져 볼 것도 없이 그 이유없고, (ㄴ) 소득세법 제23조 제4항 단서 와 제45조 제1항 제1호 단서 는 자산의 양도와 취득에 있어서 대통령령으로 정하는 경우에는 실지거래가액에 의하여 양도가액과 취득가액을 계산한다고 규정하고, 동법 시행령 제170조 제1항 단서 는 실지거래가액에의하여 양도가액과 취득가액을 계산해야 하는 동법 시행령 제170조 제4항 제1, 2호 의 경우로서 양도가액 또는 취득가액중 어느 하나의 실지거래가액을 확인할 수 없는 때에는 실지거래가액을 확인할 수 있는 것은 실지거래가액에 의하고 실지거래가액을 확인할 수 없는 다른 하나는 제115조 제1항 제1호 (다)목 의 규정에 의한 기준시가에 의하여 결정하여야 한다고 하였으며, 한편 동법 시행령 제115조 제1항 제1호 (다)목 은 소득세법 제23조 제4항과 제45조 제1항 제1호 에 규정하는 기준시가의 결정은 대통령령이 정하는 바에 의한다는 동법 제60조 의 위임에 따라 동법 시행령 제170조 제1항 단서 의 경우에 적용되는 기준시가를 양도 또는 취득당시의 실지거래가액에 인근지역의 지가상승율을 감안하여 재무부령이 정하는 방법에 따라 환산한 가액 으로 한다고 함으로써 이들 시행령의 규정을 이어 받은 동법 시행규칙 제56조의 5 제5항 이 그 환산가액 산정의 구체적 방법을 명정하고 있는 터이므로, 소득세법과 동법 시행령의 위와같은 순차적 위임에 근거하여 마련된 과세근거 법규인 위 규칙조항이 모법의 위임근거도 없이 만들어진 무효의 규정이라는 원고들의 위 주장 역시 받아 들일 수 없으며, (ㄷ) 다음 성립에 다툼이 없는 갑제13호증의1 내지 6의 각 기재에 의하면, 별표 1의 제(2) (8) (10)항 기재 부동산의 양도와 관련하여 원고 김ㅇㅇ 및 손ㅇㅇ이 그 주장과 같은 과세관청의 양도소득세 사전안내서 를 송달받고, 그때 동봉되어 온 자진 납부서에 의거하여 지방세과세 시가표준액에 의하여 산출된 양도소득세와 방위세를 위 원고들 주장 일자에 농협에 자진 납부한 사실은 인정되고 반증 없으나, 우선 위 사전안내서라는 것은 그 자체에 기재된 안내문언에도 잘 나타나 있는 바와 같이 확정결정된 조세부과의 고지서가 아니고, 또 부과과세방식에 의하여 납세의무가 확정되는 양도소득세에 있어서 납세자가 하는 소득금액의 자진신고는 정부의 부과결정을 위한 참고자료를 제출하는 단순한 사실행위에 지나지 아니하고, 과세관청이 납세자가 자진 신고시에 납부하는 그 산출세액을 수납하는 행위 역시 단순한 사무적 행위에 불과하여 거기에는 과세관청의 확인적 부과처분이 존재한다고 볼 여지도 없을 뿐 아니라, 특히 위 사전안내서에는 이 사건에서 문제된 위 각 부동산을 양도한 원고 김ㅇㅇ, 손ㅇㅇ으로 하여금 실지거래가액에 의한 양도소득세의 부과는 더 이상 없을 것이라는 정당한 신뢰를 가지게 하는 세무관청의 태도는 전혀 표명조차 되어 있지 아니함이 앞서 든 증거에 의하여 인정되는 바이므로 그러한 태도 표명의 전제 아래서야 성립될 금반언이나 신의칙 위반을 이유로 한 위 원고들의 주장도 또한 받아 들일 수 없다. (ㄹ) 그런데 원고들이 지적하고 있는 재산제세사무처리규정 (국세청훈령 제980호) 제72조 제3항 제8호 의 규정을 보면, 동 규정 조항은 ……세무조사와 …… 양도소득세 공정과세위원회의 자문을 거쳐 세무서장 (또는 지방국세청장)이 투기거래로 인정한 때 는 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 규정의 거래에 해당하여 그 양도 또는 취득가액을 실지거래가액에 의한다는 취지를 규정하고 있는 바, 위 재산제세사무처리규정 제72조 제3항 제8호 의 규정은 어느 거래가 투기거래인가의 여부를 식별하기 위한 기준을 명시하지 아니한 채 과세관청의 주관적인 판단에 의하여 투기거래로 지목되면 양도 또는 취득가액을 실지거래가액에 의한다고 함으로써 양도가액을 기준시가에 의할 것인가 실지거래가액에 의할 것인가를 결정함에 있어서 과세관청의 자의적인 재량을 허용하는 반면, 납세의무자로서는 양도소득세의 부과처분전에 자신에 부과될 세액을 전혀 예측할 수 없게 한 규정으로서, 이는 과세관청의 자의적인 재량을 배제하여 국민의 재산권이 부당하게 침해되는 것을 방지하고 국민의 경제생활에 법적 안정성과 예측가능성을 부여함을 목적으로 하는 조세법률주의의 원칙에 위배되는 무효의 규정이라 하겠으므로, 이 사건에 있어서는 양도소득세 공정과세위원회의 자문을 거친 여부에 관계없이 위 무효의 규정에 근거하여 실지거래가액에 의한 과세처분을 한 부분은 위법하다 하지 않을 수 없고, 따라서 별표 1의 제(1) (8) (10)항 기재 부동산의 양도로 인한 양도소득세액은 실지거래가액에 의할 것이 아니라 기준시가에 의하여 산정됨이 마땅하다 할 것이다.
그리고 위에서 적은 법리에 따르면 …… 부동산거래 특별조사나 …… 조사로 …… 투기거래로 판명된 거래 는 부동산의 양도 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하도록 한다고 규정한 개정전의 구 재산제세사무처리규정 (국세청훈련 제916호) 제72조 제3항 제5호 도 또한 무효의 규정이라 하겠으나 이 사건의 경우 위 규정 제72조 제3항 제5호 를 적용한 과세처분에 있어서는 동 규정 제72조 제3항 제4호 를 함께 적용하였고, 그 제4호는 투기거래인지의 여부를 구체적 사건을 판단하는 재판기관의 판정에 의존함으로써 앞서 본 위 훈령 제980호의 제8호나 위 훈령 제916호의 제5호의 경우와는 달리 객관적 기준에 의한 가치규범 판단 요건을 설정하고 있다 할 것이어서 과세근거 규정으로서의 효력을 긍정하지 않을 수 없는 바, 한편 앞에서 인용한 여러 증거에 의하면 원고들은 이 사건에서 문제된 많은 부동산들을 그와같이 취득하여야 할 만한 뚜렷한 이유나 필요도 없이 이를 취득하여 전매하는 거래를 하였음을 알 수 있고, 그 목적 부동산의 현황, 위치, 보유기간, 거래의 규모와 방법, 그리고 1979년 이후 이 사건 부동산거래를 포함한 20여회의 취득과 30여회의 양도를 되풀이 한 전체 부동산의 거래 횟수 등에 비추어 보면, 이 사건에서 문제된 부동산 거래는 객관적으로도 투기행위의 일환으로 이루어진 것임을 인정할 수 있으므로, 피고가 별표 1의 제(4) (5) (6)항 기재 부동산의 양도에 관하여 동 규정 제72조 제3항 제4호 를 근거로 실지거래가액에 의하여 양도소득세액을 산출한 것은 적법하다 하겠다. (ㅁ) 이 사건의 경우에는 그 밖에도 피고가 실지거래가액에 의하여 양도차익을 산정함에 있어서 취득가액이외에 별도 지출된 취득세, 등록세 등의 구체적인 기타 필요 경비는 계산상의 공제 항목으로 고려하지 아니하고 위에서 살펴본 바와 같이 양도부동산의 취득 당시 기준시가 × 7/100의 산식에 의한 금원을 별도의 기타 필요 경비로서 추가 공제함으로써 양도차익을 법정방식에 맞지 않게 잘못 계산함 흠이 있으나 필요 경비의 입증책임이 과세관청에 있다 하여도 기타 필요 경비는 납세의무자에게 유리한 것이고 그 기타 필요 경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역내에 있어서 그 입증이 손쉽다는 것을 감안해 보면, 납세의무자가 그에 관한 입증 활동을 하지 않는 기타 필요경비에 대해서는 일응 그 부존재의 추정을 하여 납세의무자에게 입증의 필요성을 인정함이 공평의 관념에 부합된다 할 것이므로 원고들이 해당 부동산의 취득과 양도에 따른 소득세법 소정의 기타 필요경비를 추가로 더 지출하였다는 원고들로부터의 아무런 주장, 입증이 없어 취득가액이외의 기타 필요경비를 공제할 수 없는 이 사건에 있어서는 피고가 위와같은 잘못된 방법으로 산출한 기타 필요경비를 공제의 항목으로 계산에 올렸다 하여도 피고 스스로가 한 이러한 기타 필요경비 산입의 결과는 오로지 원고들의 이익으로 돌아가는 것인 까닭에 법원이 피고의 위와같은 기타 필요경비의 산입을 새삼스럽게 부인하여 원고들에게 불이익한 방향으로 새로운 양도소득금액을 증액하는 것은 처분권주의에 어긋나는 것이라 할 것이다.
5. 정당한 세액의 산출
이상에서 정리한 바를 종합하여 원고들이 이 사건 부동산의 양도로 인하여 납부하여야 할 정당한 양도소득세와 방위세를 계산하면 별표 3. 기재와 같은 세액이 된다.
6. 결론
따라서 피고의 이 사건 과세처분 중 위 인정의 정당한 세액을 초과하는 부분은 위법하다 하겠으므로 원고들의 청구는 그 초과부분의 취소를 구하는 범위내에서만 이유있다 하여 인용하고, 그 나머지 청구는 이유없어 이를 모두 기각하며, 소송비용의 부담에 관하여는 행정소송법 제8조 , 민사소송법 제92조 , 제93조 를 적용하여 주문과 같이 판결한다.
1990. 6. 20.