[사건번호]조심2012중5380 (2014.01.23)

[세목]상증[결정유형]기각

[결정요지]분양전환가격의 최고한도액 산정의 기초가 되는 분양전환 당시의 건축비는 실제건축비나 당해 주택의 입주자모집공고 당시의 표준건축비가 아닌 분양전환 당시에 시행 중인 표준건축비를 적용하는 것이 타당함

[관련법령] 상속세 및 증여세법 제60조

[참조결정]조심2011서4859 / OOOOOOOOOO / 조심2012서5378 / 조심2012서5379 / 조심2013서0141 / 조심2013서0142 / 조심2013서0143

[따른결정]조심2013서0142 / 조심2013서0141 / 조심2013서0143

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. OOO주식회사는 2008.3.17. 비상장법인인 OOO건설주식회사(이하 “OOO건설”이라 한다)의 발행주식 27,665주(이하 “쟁점1주식” 이라 한다)를 심OOO에게 액면가액(1주당 OOO원)에 양도하는 것으로 하여 법인세를 신고하였고,

OOO건설의 대주주인 심OOO와 주주인 박OOO 외 7인은 2009.4.30. OOO건설의 발행주식 265,455주(이하 “쟁점2주식”이라 한다)를 심OOO·심OOO·심OOO·심OOO·심OOO·주식회사 OOO건축사무소(이하 “청구인들”이라 한다)에게 액면가액(1주당 OOO원)에 양도하는 것으로 하여 양도소득세를 신고하였다.

나.OOO지방국세청장은 2010.10.19.～2011.2.20. 기간 동안 OOO건설에 대한 주식변동조사를 실시하여,

쟁점①주식과 관련하여, 2008.3.17. 양수자인 심OOO이 부친인 심OOO로부터 쟁점①주식의 신고된 양도가액OOO 상당의 현금을 증여받은 것이고, 쟁점①주식의 시가가 1주당 OOO원(보충적 평가액)임에도 이를 1주당 OOO원에 저가양수하여 그 차액을 증여받은 것이며,양도자인 OOO주식회사에 대하여는 저가양도금액이 「법인세법」제52조(부당행위계산부인) 규정에 의한 익금산입액으로 조사하여 이를 처분청에 통보하였고,

쟁점②주식과 관련하여, 쟁점②주식의 시가를 OOO원(보충적 평가액)으로 평가하여, 쟁점②주식(265,455주) 중 심OOO(47,546주), 심OOO(62,550주), 심OOO(98,681주), 심OOO(47,546주)이 취득한 합계 256,323주의 주식은 매매형식을 빌렸지만 심OOO의 주식 86,203주와 심OOO가 박OOO 외 7인에게 명의신탁하였던 주식 179,252주를 심OOO로부터 무상으로 증여받은 것으로 보아,심OOO, 심OOO, 심OOO, 심OOO의 증여재산가액을 각각 OOO원(OOO원×47,546주), OOO원(OOO원×62,550주),OOO(OOO원×98,681주), OOO원(OOO원×47,546주)으로 조사하였고,

주식회사 OOO건축사무소가 취득한 9,132주에 대하여는 「법인세법」 제15조 제2항에 의한 특수관계있는 개인으로부터 유가증권을 저가매입한 것으로 보고, 저가매입금액 OOO을 주식회사 OOO건축사무소의 익금산입액으로 조사하였으며, 양도자인 심OOO의 경우에는 특수관계자에게 저가양도한 것으로 보아 양도가액을 OOO으로 조사하여 이를 처분청에 통보하여 아래와 <표>와 같이 과세하였고, 이에 불복하여 청구인들은 심판청구를 제기하였다.

다. 처분청은 임대의무기간이 5년인 임대주택에 대하여는 평가기준일(2008.3.17. 및 2009.4.30.) 현재 「임대주택법 시행규칙」 별표1 제1호 나목에 의한 분양전환가격의 최고한도액을 재계산하여 그 가액을 한도로 하여 자산가액을 계산하라는 조세심판원의 결정(2011서4859 외 5, 2012.7.18.)에 따라 아래 <표>와 같이 경정·결정하였다.

OOO

라. 청구인들은 이에 불복하여 2012.11.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 산정가격을 계산함에 있어 분양전환당시의 건축비와 관련하여 분양전환가격의 최고한도액 계산을 위한 분양전환당시의 건축비는 분양전환당시까지 실제 투입된 건축비를 의미하는 것이고(대법원 2011.4.21. 선고 2009다97079 판결), 건설원가의 기준이 되는 건축비와 산정가격의 기준이 되는 건축비(분양전환당시의 건축비)를 구별하는 규정이 없으므로(수원지방법원 2012.8.16. 선고 2010가합14168 판결) 분양전환당시의 건축비는 평가기준일 현재 실제 투입된 건축비의 누계액(이하 “장부가액”이라 한다)이 되는 것이다.

처분청은 분양전환당시의 건축비를 산정함에 있어서 장부가액이 아닌 국토해양부장관이 고시한 공공건설임대주택 표준건축비(이하 “표준건축비”라 한다) 중 평가기준일로부터 가장 최근에 고시된 표준 건축비를 적용하여 분양전환당시의 건축비를 산정하였는바, 표준건축비는 분양전환당시 건축비의 상한가격이며, 분양전환당시의 건축비는 장부가격으로 하여야 하지만 장부가격이 표준건축비를 초과하는 경우에는 표준건축비를 분양전환당시의 건축비로 보는 것일 뿐이다.

설령, 임대아파트 평가를 함에 있어서 평가기준일현재 분양전환당시 건축비 상한가격인 표준건축비를 적용한다고 하더라도 2000.8.1. 이전에 입주자 모집공고 승인신청서가 접수된 사업의 경우에는 건설교통부고시 제1999-19호(1999.1.28.)를 적용하여야 할 것이다.

각 고시에는 그 고시의 적용시점을 규정하고 있으며, 다만, 최초로 고시된 건설교통부고시 제1999-19호(1999.1.28.)는 적용시점에 관한 규정이 없으므로 이 고시일 이후 분양전환하는 모든 아파트에 적용 되는 것이나 건설교통부 고시 제2000-196호(2000.7.27.)는 2000.8.1. 이후 입주자 모집공고 승인신청서가 접수된 사업부터 적용하도록 규정하고 있고 그 이후의 각 고시 또한 각각의 적용규정이 있음에도 처분청은 평가대상이 되는 모든 아파트에 대하여 평가기준일로부터 소급하여 가장 최근에 고시된 국토해양부 고시 제2008-707호(2008.12.9.)를 적용한 것은 위법하므로 처분은 부당하다.

(2) 처분청은 분양전환당시의 건축비를 산정할 때에는 국토해양부 고시 제2008-707호(2008.12.9.)를 적용하였음에도 건축비에서 차감하는 감가상각비를 산출함에 있어서 적용할 취득가액은 국토해양부 고시제2008-707호(2008.12.9.)를 적용하지 아니하고 장부가액을 적용하였다.

가장 최근에 고시된 국토해양부 고시를 적용하여 건축비를 산정하면 사용승인일로부터 장기간이 경과한 아파트는 장부가액이 표준건축비보다 낮은 경우가 있으며, 장부가액에 의하여 산출된 감가상각비가 국토해양부 고시 제2008-707호(2008.12.9.)를 적용하여 산출한 감가상각비보다 적어 건물가액이 높아지는 결과가 된다.

처분청과 같은 방법으로 건물의 감가상각비를 산출하면, 내용연수가 끝나서 잔존가치가 없는 반면에 오히려 철거비가 추가로 발생되어야 하는 건물의 경우에 상당한 잔존가치가 남아 있게 되는 결과를 초래하는바, 처분청은 조세심판원 결정에 따른 분양전환가액의 최고한도액이 아닌 자의적인 방법으로 재계산한 것이므로 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 대법원은 과세표준과 세액을 감액하는 경정처분은 당초 부과 처분과 별개 독립의 과세처분이 아니라 그 실질은 당초 부과처분의 변경이고, 그에 의하여 세액의 일부 취소라는 납세자에게 유리한 효과를 가져 오는 처분이므로 그 감액경정처분으로도 아직 취소되지 아니하고 남아 있는 부분이 위법하다 하여 다투는 경우, 항고소송 대상은 당초의 부과처분 중 경정처분에 의하여 취소되지 않고 남은 부분이고, 경정처분이 항고소송의 대상이 되는 것은 아니며, 이 경우 적법한 전심절차를 거쳤는지 여부, 제소기간의 준수 여부도 당초 처분을 기준으로 판단하여야 한다.

이러한 법리에 따라 대법원은 국세심판원이 심판청구를 일부 인용하면서 정당한 세액을 명시하여 취소하지 아니하고 경정기준을 제시하여 당해 행정청으로 하여금 구체적인 과세표준과 세액을 결정하도록 함에 따라 이루어진 감액경정처분의 경우에 있어서도 그에 대하여 별도의 쟁송수단을 인정하여야 할 특별한 사정이 없는 한 마찬가지로 적용된다고 할 것이다. 라고 판결한 바 있다(대법원 2007.10.26. 선고 2005두3585 판결).

따라서, 조세심판원의 결정에 따라 당초 처분을 감액결정한 이 사건 불복은 심판청구의 대상이 아니라 행정소송을 제기하여야 할 사항이므로 이 사건 심판청구는 각하되어야 할 것이다.

(2) 청구인은 분양전환당시의 건축비 상한가격을 2000.8.1. 이전에 입주자 모집공고 승인신청서가 접수된 사업의 경우에는 건설교통부 고시 제1999-19호(1999.1.28)를 적용하여야 할 것이라는 주장에 대하여, 「임대주택법 시행규칙」제9조 별표1에서 분양전환 당시에 산정한 해당 주택가격은 분양전환하기로 결정한 시점에 시행되고 있는 국토해양부 고시 표준건축비를 기준으로 산출하는 건축비를 의미하는 것으로 평가기준일인 2008.3.17. 적용되어야 할 표준건축비는 건설교통부 고시 제2004-232호(2004.9.20.)를 적용하여야 하고, 2009.4.30.에 적용되어야 할 표준건축비는 국토해양부 고시 제2008-707호(2008.12.09.)를 적용하여야 하므로 청구주장은 이유 없다.

(3) 분양전환당시의 건축비를 산정할 때에는 국토해양부 고시 제2008-707호(2008.12.9.)를 적용하였음에도 건축비에서 차감하는 감가상각비를 산출함에 있어서 적용한 취득가액은 국토해양부 고시 제2008-707호(2008.12.9.)를 적용하지 아니하고 장부가액을 적용하였다는 주장에 대하여

“ 「임대주택법 시행규칙」 제9조 별표1에서 분양전환당시에 산정한 해당 주택가격에서 임대기간 중의 감가상각비를 뺀 금액을 초과할 수 없다”에서 감가상각비는 「법인세법 시행령」 제26조에 따른 계산방식을 따르도록 하고 있으며, 건축물과 무형고정자산의 경우 정액법에 따라 당해 감가상각자산의 취득가액에 당해자산의 내용연수에 따른 상각률을 곱하여 계산한 각 사업연도의 상각범위액을 매년 균등하게 상각하도록 하고 있으므로 이에 따른 결정은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 심판결정에 따른 재조사 결과 통지처분(감액경정하고 남은 원처분)에 대하여 심판청구(본안심리) 대상으로 볼 수 있는지 여부

② 분양전환가격 최고한도액을 산출함에 있어 산정가격 계산시 분양전환당시 건축비를 분양전환당시에 적용하는 표준건축비로 한 것이 적정한 것인지 여부

③ 분양전환가격 최고한도액을 산출함에 있어 산정가격에서 임대기간의 장부가액으로 기준으로 감가상각한 감가상각비를 차감한 것이 적정한 것인지 여부

나. 관련 법령 : [별지2]에 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 살펴본다.

(가) 처분청은 조세심판원의 결정에 따라 당초 처분을 감액결정한 이 건 불복청구는 심판청구의 대상이 아니라 행정소송을 제기하여야 할 사항이므로 각하되어야 한다고 주장한다.

(나) 청구인들은 처분청의 당초 증여세 부과처분에 대하여 불복하여 심판청구를 하였고, 조세심판원은 OOO건설의 자산가액을 재계산하여 경정하라는 결정(조심 2011서4859 외 5, 2012.7.18.)을 하였으며, 이에 처분청은 청구인들에게 각각 2012.8.29. 및 2012.9.17. 자산가액을 재계산하여 일부 감액한 이 건 증여세가 경정결정되었다는 통지를 한 것으로 나타난다.

(다) 살피건대, 처분청은 조세심판원의 재조사 결정에 따라 감액경정한 것은 납세자의 권리나 이익을 침해하는 처분이 아니므로 불복대상이 될 수 없다고 보았으나, 일반적으로 감액경정처분은 납세자의 부담을 감소시켜 납세자의 권리 또는 이익을 침해한 처분에 해당되지 않으므로 불복대상이 될 수 없지만, 이 건의 경우와 같이 재조사결정에 의하여 감액경정처분이 행하여진 경우 처분청이 납세자에게 감액경정통지를 하기 전까지는 불복청구를 한 납세자가 그 결과를 알 수 없는 것이다.

비록, 재조사결정에 의한 감액경정처분을 새로운 처분으로 볼 수는 없다 하더라도, 납세자의 권리구제를 확대하는 측면에서 감액경정 통지를 납세자가 수령하거나 이를 알 수 있는 때로부터 기산하여 불복절차를 취할 수 있게 함이 타당한 것으로 판단된다(국심 2002서1886, 2002.10.17. 같은 뜻).

이 건의 경우, 청구인들이 2012.8.29. 및 2012.9.17. 처분청으로부터 재조사 결과에 따라 이 건 증여세가 경정결정되었다는 통지를 받고 이로부터 90일 이내인 2012.11.27. 우리 원에 불복을 청구한 것이므로 이는 적법한 청구로서 본안심리 대상이라 할 것이다.

(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 처분청의 재조사 경정 계산근거에 의하면, 아래와 같이 나타난다.

1)국토해양부의 답변내용(2011.6.13.)에 의하면, 분양전환당시 건축비(산정가격)은 분양전환하기로 결정한 시점에 시행되고 있는 국토해양부 고시의 표준건축비를 기준으로 산출하는 건축비를 의미하는 것이라고 답변한 것으로 나타난다.

2) 처분청 조사공무원의 질의에 대한 국토해양부의 답변(2012.9.5.)에 의하면, 산정가격은 분양전환당시 건축비+입주자 모집공고당시 택지비+택지비이자로 정하고 있는바,

이 때 분양전환당시 건축비라 함은 분양전환당시 국토해양부장관이 고시한 공공건설임대주택의 표준건축비를 기준으로 산정하여야 하며, 산정가격에서 차감하는 임대기간 중 감가상각비의 계산은 임대기간 중 「법인세법 시행령」 제26조에 따른 계산방식을 따르도록 하고 있으며, 동 규정에서 건축물과 무형고정자산의 경우 정액법에 따라 당해 감가상각자산의 취득가액에 당해 자산의 내용연수에 따른 상각률을 곱하여 계산한 각 사업연도의 상각범위액을 매년 균등하게 상각하도록 하고 있다.

3) 자산평가 대상인 OOO차아파트의 분양전환승인신청공문(계산 내역)에 의하면, OOO건설은 분양전환가격을 건설원가(입주자모집공고일 현재 표준건축비)와 분양전환당시 감정평가액의 산술평균액인 OOO원으로 계산하였으며, 산정가격 계산시 분양전환당시 건축비에는 분양전환당시 시행 중인 표준건축비를 적용하였고, 감가상각비의 경우에는 분양전환당시 시행 중인 표준건축비를 적용하여 계산한 건축비를 기준으로 감가상각한 것으로 나타난다.

4) 처분청이 재조사하여 경정한 자산가액은 아래 표와 같이 나타난다.

OOO

(나) 청구인들은 분양전환가격의 상한가액을 산출함에 있어 분양전환당시의 건축비 계산시 실제 투입된 건축비를 적용하거나 표준건축비를 적용할 경우에는 입주자 모집공고 당시의 건설교통부 고시 제1999-19호(1999.1.28.)의 표준건축비를 적용해야 한다고 아래와 같이 주장한다.

1) 표준건축비는 건축비의 상한가격을 설정한 것이기 때문에 그 가격이 낮으면 부실공사의 우려가 있으므로 자재비나 인건비 등이 계속 상승해온 과거의 경험을 고려하여 실제 투입되는 건축비 보다 30-40% 높게 책정되어 있는 것으로 보이며,

① 분양전환가격은 건설원가와 감정평가금액을 산술평균한 가액(별표1 제1호 나목)으로 하는데, 건설원가는 최초 입주자모집당시의 주택가격에 자기자금이자를 더하고 감가상각비를 공제한 가액이며, 최초 입주자모집당시의 주택가격은 건축비 및 택지비를 기준으로 입주자모집승인권자가 산정한 가격(별표1 제2호 가목)이고,

최초 입주자모집당시 건축비는 입주자모집승인권자가 산정하나, 입주자모집 당시에는 통상적으로 건축이 완료되지 않아 정확한 건축비의 산출이 불가능하므로임대사업자가 건축비의 상한가격인 표준건축비 또는 표준건축비의 근사치로 당해 임대주택의 건축비를 산출하여 신청한 자료에 의하여 산정할 수밖에 없을 것이다.

② 분양전환가격 한도액은 산정가격에서 임대기간 중의 감가상각비를 공제한 가액이고(별표1 제1호 나목), 산정가격은 분양전환당시의 건축비에 입주자모집당시의 택지비와 택지비 이자를 더한 금액이며,분양전환당시의 건축비는 표준건축비가 상한가격이다.

“입주자모집당시의 건축비”나 “분양전환당시의 건축비” 모두 당해 임대주택의 경우그 상한가격은 같은 날 고시된 표준건축비로서 동일하여야 할 것이다.

2) 아래와 같이 5차례 걸쳐 변경 고시된 각 표준건축비의 적용시점을 살펴보아도, 별표1에 규정된 건축비의 의미가 실제 투입되거나 투입이 예상되는 건축비라는 사실을 알 수가 있다.

1차 고시에는 적용시점에 관한 규정이 없어 고시 후 입주자를 모집하거나 분양전환을 하는 분부터 적용된다고 해석되며, 2차 고시부터 5차 고시까지는 적용시점의 규정을 두어 “고시일 이후 입주자모집공고승인신청서가 접수되는 분부터”로 명시하고 있다.

이 규정은 사업자가 실제 투입될 것으로 예상되는 건축비를 감안하여그 상한액을 산정하고 이를 표준건축비로 고시한 것이므로 이미 입주자모집공고승인신청서가 접수된 임대주택의 최초 입주자모집당시의 건축비 산정에는 적용될 수 없는 것이다.

당해 임대주택의 분양전환을 할 때 분양전환 당시의 건축비 상한가격을계산할 경우에도 당해 임대주택의 입주자모집공고승인신청서가 접수될 당시 고시되어 있는 표준건축비가 적용되는 것은 문언으로 볼 때 명백하며, 또한, 임대주택의 분양전환가격 산정원리로 보아도 당연한 것이다.

3) 분양전환 당시에 산정한 “당해 주택의 가격”이란 분양전환당시까지 실제로 투입된 건축비 및 택지비를 의미하고 있음이 문언으로 보나 입법취지로 보나 분명하며,

만일 분양전환당시의 건축비가 분양전환당시로부터 소급하여 최근에 고시된 표준건축비를 적용하는 것이 입법취지라면 “분양전환당시의 건축비”라고 하지 아니하고 “분양전환당시의 표준건축비”라고 규정하였을 것이며, 표준건축비 고시의 적용시점에 관한 규정에서도 “고시일 이후 입주자모집공고승인신청서 또는 분양전환신청서가 접수되는 분부터”라고 규정하였을 것이다.

그리고, 표준건축비는 분양전환가격에 반영되는 건축비의 상한가격을 의미하는 것이며, 별표1의 어디에도 건설원가의 기준이 되는 건축비와 “산정가격”의 기준이 되는 건축비를 구별하는 규정을 두고 있지 않으며, 건설원가가 되는 건축비는 실제 투입되거나 투입될 건축비로서 표준건축비가 아님이 분명하므로(대법원 2011.4.21. 선고 2009다97079 전원합의체 판결), 산정가격의 계산시 적용하는 건축비 또한 실제 투입된 건축비로서 특별한 사정이 없는 한 표준건축비의 범위 내에서 실제로 투입된 건축비를 의미하고, 표준건축비를 의미하는 것은 아니다(수원지방법원 2012.8.16. 선고 2010가합14168 판결 참조).

(다) 대법원 판례(2011.4.21. 선고 2009다97079 전원합의체 판결) 주요내용을 보면, 표준건축비는 분양전환가격에 반영되는 건축비의 상한가격을 의미하는 것으로서 건축비와는 명확히 구별되고, 분양전환가격의 산정기초가 되는 건설원가는 표준건축비가 아닌 건축비를 기준으로 하고 있음이 분명하다. 그렇다면 분양전환가격 산정의 기초가 되는 건축비는 특별한 사정이 없는 한 표준건축비의 범위 내에서 실제로 투입된 건축비를 의미하고 표준건축비를 의미하는 것은 아니라고 해석함이 상당하다고 판시하고 있어 분양전환가격의 산정기초가 되는 건설원가에 대하여 판결한 것으로 보인다.

(라) 국토해양부가 법제처에 법령해석을 질의(주거복지기획과-3317, 2011.12.14.)하여 법제처의 법령해석심의위원회의 심의를 거쳐 받은 답변내용(법령해석총괄과-178, 2012.1.12)에 의하면, 「임대주택법 시행규칙」 별표1 제2호 다목의 산정가격 계산식 중 분양전환당시의 건축비는 건설 당시 실제 건축비를 의미한다고 할 수 없다고 회신한 것으로 나타난다.

(마) 서울고등법원 판결문(2013.3.7. 선고 2012나55954 판결, 2013.4.25. 선고 2012나32968 판결) 주요내용(발췌)에 의하면, 건설원가의 건축비와 분양전환당시의 건축비를 실제건축비로 동일하게 볼 경우에는 건설원가와 상한가격을 구하는 산식의 구조상 필연적으로 상한가격이 건설원가보다 더 낮아지게 되고, 분양전환가격을 산정함에 있어서는 건설원가와 감정평가금액을 산술평균하게 되는 결과 특별한 경우가 아닌 이상 언제나 분양전환가격이 상한가격을 초래하는 모순이 초래되므로 상한가격의 구성요소인 분양전환당시의 건축비를 실제 건축비로 볼 수 없다. 분양전환 당시의 건축비는 건축비 부분에 관한 상한가격으로 분양전환 시점의 건축물가수준을 반영하여야 할 것으로 보인다.(중략) 이와 같은 구 임대주택법 시행규칙 별표1 제2호 라목 1)가)의 규정 내용 및 표준건축비 도입 경위 등에 비추어 보면, 위 분양전환당시의 건축비는 분양전환 당시에 시행 중인 표준건축비에 의하여 산정할 수 있다고 할 것이다 라고 판시하고 있다.

(바) 위 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하면, 청구인들은 대법원 및 지방법원 판례를 근거로 하여 분양전환가격의 최고한도액을 계산함에 있어 분양전환당시의 건축비를 건설원가와 마찬가지로 실제 투입된 건축비를 적용하거나, 입주자모집공고 당시에 적용되는 표준건축비를 적용하여야 한다고 주장하나, 대법원 판례(2011.4.21. 선고 2009다97079 판결)는 산정가격의 구성요소인 분양전환당시의 건축비가 아닌 분양전환가격의 기초가 되는 건설원가에 대하여 표준건축비 범위 내에서 실제 투입된 건축비를 적용해야 한다는 판결로 상한가격의 기초가 되는 분양전환당시의 건축비와는 직접 관련이 없는 것으로 보이는 점, 수원지방법원 성남지원(2012.8.16. 선고 2010가합14168 판결)은 강행법규인 구「임대주택법」 등 관련 법령 어디에도 건설원가의 기준이 되는 건축비와 산정가격의 기준이 되는 건축비를 구별하는 규정을 두고 있지 않았으므로 상한가격의 기준이 되는 건축비도 대법원에서 판결한 건설원가와 마찬가지로실제건축비로 계산하여 판결하였으나, 이와 반대로서울고등법원(2013.3.7. 선고 2012나55954 판결)은 건설원가의 건축비와 분양전환당시의 건축비를 실제건축비로 동일하게 볼 경우에는 건설원가와 상한가격을 구하는 산식의 구조상 필연적으로 상한가격이 건설원가보다 더 낮아지게 되고, 분양전환가격을 산정함에 있어서는 건설원가와 감정평가금액을 산술평균하게 되는 결과 특별한 경우가 아닌 이상 언제나 분양전환가격이 상한가격을 초래하는 모순이 초래되므로 상한가격의 구성요소인 분양전환당시의 건축비를 실제 건축비로 볼 수 없다고 판시한 점, 국토해양부가 법제처에 법령해석 질의하여 산정가격 계산시 분양전환당시의 건축비는 건설 당시 실제 건축비를 의미한다고 할 수 없다고 회신받은 점, LH공사는 대법원의 판례에 따라 건설원가는 실제투입비로 계산하였으나 상한가격 계산시에는 분양전환당시에 시행 중인 표준건축비를 적용한 점 등으로 볼 때, 상한가격 산정의 기초가 되는 분양전환 당시의 건축비는 실제건축비나 당해 주택의 입주자모집공고 당시의 표준건축비가 아닌 분양전환 당시에 시행 중인 표준건축비를 적용하는 것이 타당하다고 판단된다.

(3) 쟁점③에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인들은 처분청이 산정가격 계산시에는 분양전환 당시에 시행 중인 표준건축비를 적용하였음에도 산정가격에서 차감하는 감가상각비를 계산함에 있어서 실제 투입된 장부가액을 적용하여 상한가격을 계산하는 것은 부당하다고 주장한다.

(나) 처분청은 「임대주택법 시행규칙」제9조 별표1에서 감가상각비는 「법인세법 시행령」 제26조에 따른 계산방식을 따르도록 하고 있으며, 건축물과 무형고정자산의 경우 정액법에 따라 당해 감가상각자산의 취득가액에 당해자산의 내용연수에 따른 상각률을 곱하여 계산한 각 사업연도의 상각범위액을 매년 균등하게 상각하도록 하고 있으므로 이에 따른 결정은 정당하다는 의견이다.

(다) OOO건설이 분양전환한 춘천 OOO아파트 분양전환승인 신청시 계산한 내역을 보면, 분양전환 당시에 시행 중인 표준건축비를 기준으로 감가상각비를 계산하고, 산정가격에서 이를 차감한 가액을 상한가액으로 하여 2012.1.3. OOO시청의 승인을 받은 것으로 나타난다.

(라) 민간 임대업체인 주식회사 OOO이 2012.8.20. 분양전환 승인신청시 계산한 상한가격은 산정가격에서 입주자모집공고 당시의 표준건축비를 기준으로 계산한 감가상각비를 차감한 것으로 나타난다.

(마) LH공사의 2013년 1월 임대주택 분양 현황을 보면, 대법원의 판결을 반영하여 건설원가 중 건축비는 표준건축비가 아닌 실제 투입된 건축비로 하고, 감가상각비는 「법인세법 시행령」 제26조에 따라 실제 투입된 건축비에서 임대기간만큼 계산하였으며, 상한가격은 산정가격에서 임대기간 중 감가상각비를 차감하도록 되어 있고, 감가상각비는 건설원가 산정시 계산한 비용과 동일하게 계산하여 차감한 것으로 나타난다.

(바) 위 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 보면, 청구인들은 상한가격 계산시 산정가격에서 차감하는 임대기간 중의 감가상각비를 산정가격을 기준으로 감가상각하여 차감하여야 한다고 주장하나, 「임대주택법 시행규칙」 제9조 별표1에서 상한가격 계산시 분양전환당시에 산정한 해당주택의 가격(산정가격)에서 임대기간 중 감가상각비를 차감하도록 규정하고 있고, 항목별 산출방법에서 감가상각비는 「법인세법 시행령」 제26조에 따른 계산방식을 준용하도록 규정하고 있는바, 산정가격은 임대주택 분양전환당시 분양가격의 한도를 설정하기 위하여 분양전환당시의 표준건축비로 계산한 가액으로 취득가액과는 다르므로 이를 감가상각대상으로 보기 어려운 점, 「법인세법 시행령」 제26조는 감가상각자산의 취득가액을 기준으로 감가상각하고 있어 이 건의 경우 임대주택 건설당시의 건축비를 의미한다고 볼 수 있는 점 등으로 볼 때, 분양전환당시의 표준건축비를 기준으로 산정가격을 계산하는 것과 임대기간 중의 감가상각비는 별개로 보이므로 임대기간 중의 감가상각비는 임대주택의 최초 입주자모집당시의 주택가격에 포함되는 건축비를 기준으로 감가상각방법(정액법)에 따라 계산하는 것이 타당하다 하겠다.

따라서, 처분청이 평가기준일 현재 상한가격을 계산함에 있어 임대기간 중의 감가상각비를 임대주택의 최초 입주자모집당시의 건축비(장부가액)를 기준으로 계산하여 평가한 주식가액으로 하여 청구인들에게 증여세 등을 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

OOO

[별지2] 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법

제61조 [부동산등의 평가] ① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 토지 :「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

4. 주택 :「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 개별주택가격 및 공동주택가격. 다만, 공동주택가격의 경우에는 동법 제17조제1항 단서의 규정에 의하여 국세청장이 결정·고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격에 의한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제55조 (순자산가액의 계산방법) ① 제54조제2항의 규정에 의한 순자산가액은평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다.이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.

(3) 법인세법 시행령

제26조 [상각범위액의 계산] ① 법 제23조 제1항에서 "대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액"이라 함은 개별 감가상각자산별로 다음 각호의 구분에 의한 상각방법중 법인이 납세지 관할세무서장에게 신고한 방법에 의하여 계산한 금액(이하 "상각범위액"이라 한다)을 말한다.

1. 건축물과 무형고정자산(제3호 및 제6호 내지 제8호의 자산을 제외한다) : 정액법

② 제1항 각호의 규정에 의한 상각방법은 다음과 같다.

1. 정액법：당해 감가상각자산의 취득가액(제72조의 규정에 의한 취득가액을 말한다. 이하 이 조에서 같다)에 당해 자산의 내용연수에 따른 상각률을 곱하여 계산한 각 사업연도의 상각범위액이 매년 균등하게 되는 상각방법

④ 법인이 제3항의 규정에 의하여 상각방법의 신고를 하지 아니한 경우 당해 감가상각자산에 대한 상각범위액은 다음 각호의 상각방법에 의하여 계산한다.

1. 제1항 제1호의 자산에 대하여는 정액법

(4) 임대주택법 시행령

제13조 [건설임대주택의 우선분양전환 등] ⑤ 다음 각 호의 주택을 제외한 공공건설임대주택을 제2항 제2호 또는 제3호에 따라 분양전환하는 경우 그 분양전환가격의 산정 기준은 국토해양부령으로 정한다.

(5) 임대주택법 시행규칙

제9조 [분양전환가격의 산정 기준] ① 영 제13조 제5항에 따른 공공건설임대주택의 분양전환가격의 산정 기준은 별표 1과 같다.

[별표1〕

공공건설임대주택 분양전환가격의 산정기준(제9조 관련)

1. 분양전환가격의 산정

가. 임대의무기간이 10년인 경우 분양전환가격은 감정평가금액을 초과할 수 없다.

나.임대의무기간이 5년인 경우분양전환가격은 건설원가와 감정평가금액을 산술평균한 가액(價額)으로 하되,

임대주택의 건축비 및 택지비를 기준으로 분양전환 당시에 산정한 해당 주택의 가격(이하 "산정가격"이라 한다)에서 임대기간 중의 감가상각비를 뺀 금액을 초과할 수 없다.

2. 항목별 산출방법

가.건설원가 =최초 입주자 모집 당시의 주택가격 ＋ 자기자금이자 － 감가상각비

1) 최초 입주자모집당시의 주택가격: 건축비와 택지비를 기준으로 입주자 모집 승인권자가 산정한다.

2) 자기자금이자＝(최초 입주자 모집 당시의 주택가격－국민주택기금 융자금 － 임대보증금과 임대료의 상호전환전 임대보증금) × 이자율 × 임대기간

가)이자율 : 해당 임대주택의 임대시작일과 분양전환 당시 각각의「은행법」에 따른 금융기관의 1년 만기 정기예금 평균 이자율을 산술평균한 이자율

나) 임대기간 : 임대시작일부터 분양전환시작일 전날까지의 기간

3)감가상각비 :계산은 임대기간 중 「법인세법 시행령」 제26조에 따른 계산 방식에 따른다.

나.감정평가금액 : 영 제23조 제2항 또는 제5항에 따라 두 곳의 감정평가법인이 평가한 해당 주택의 감정평가금액을 산술평균한 금액으로 한다.

1) 임대사업자 또는 임차인은 제7조ㆍ제8조(제7조와 제8조의 경우에는 임차인은 제외한다) 및 제13조에 따른 임대주택분양전환 허가신청서, 분양전환 신고서 또는 분양전환승인 신청서를 제출하기 전에 시장ㆍ군수ㆍ구청장ㆍ특별자치도지사에게 분양전환가격을 산출하기 위하여 감정평가법인의 선정을 요청하여야 하며, 시장ㆍ군수ㆍ구청장ㆍ특별자치도지사는 요청을 받은 날부터 30일 이내에 영 제23조에 따라 감정법가법인을 선정하여 감정평가를 의뢰하여야 한다. 감정평가법인은 감정평가 후 감정평가서를 시장ㆍ군수ㆍ구청장ㆍ특별자치도지사에게 제출하여야 한다.

2) 같은 단지에서 20호 또는 20세대 이상의 임대주택을 분양전환하는 경우 감정평가의 대상주택은 분양전환대상 호수 또는 세대수의 10퍼센트 범위에서 동ㆍ규모ㆍ층 및 방향 등을 고려하여 정할 수 있다.

3) 감정평가금액 중 최고 평가액이 최저 평가액의 100분의 110을 초과하는 경우에는 재평가하여야 하며, 이 경우 임대사업자 또는 임차인은「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률 시행령」제81조제2항제3호에 따라 위탁받은 기관에 재평가 이전의 감정평가에 관한 타당성 조사를 요구할 수 있다.

4) 그 밖의 감정평가법인의 선정 및 이의신청 등에 관한 사항은 법 제21조제9항 및 영 제23조에 따른다.

다. 산정가격 = 분양전환 당시의 건축비 ＋ 입주자 모집 공고 당시의 택지비 ＋ 택지비 이자

택지비 이자 ＝ 택지비 × 이자율 × 임대기간

※ 이자율 및 임대기간의 계산은 자기자금 이자의 계산과 같은 방법에 따른다.

라. 건축비 및 택지비 : 임대주택의 가격산정의 기준이 되는 건축비 및 택지비는 다음과 같다.

1) 건축비

가)건축비의 상한 가격은 국토해양부장관이 따로 고시하는 가격(이하 "표준건축비"라 한다)으로 한다. 이 경우 건물의 층수는 동별로 해당 동의 최고층을 기준으로 적용한다.

나) 철근콘크리트 라멘구조(무량판구조를 포함한다)로 건축하는 주택의 건축비는 표준건축비에 5퍼센트를 더한 금액으로 하고, 철골철근콘크리트구조로 건축하는 주택의 건축비는 표준건축비에 10퍼센트를 더한 금액으로 하며, 철골조로 건축하는 주택의 건축비는 표준건축비에 16퍼센트를 더한 금액으로 한다.

다) 주택사업자가 해당 주택의 시공 및 분양에 필요하여 납부한 보증수수료는 표준건축비에 포함할 수 있다.

라) 사업계획승인권자로부터 최초 입주자 모집 공고에 포함하여 승인을 받은 지하층 면적[지하주차장 면적을 포함하되, 지하피트(방습ㆍ방열 및 배관설비 설치 등을 위한 공간을 말한다)는 제외한다]은 표준건축비의 100분의 63에 상당하는 금액을 건축비로 인정할 수 있다.

마) 임대사업자는 임대주택의 건설과 관련된 법령 또는 조례 등의 개정으로 주택건설에 추가되거나 감액되는 비용이 있는 경우에는 그 비용을 표준건축비에 추가하거나 표준건축비에서 감액할 수 있다.

바) 그 밖에 건축비에 가산할 수 있는 항목은 다음과 같다.

(1) 임대사업자가 발코니섀시를 한꺼번에 시공하는 주택인 경우 표준건축비의 100분의 5 이내에서 드는 비용

(2) 「도서개발촉진법」제2조에 따른 도서지역에 건축하는 주택인 경우 표준건축비의 100분의 3

(3) 「폐기물관리법」제15조에 따른 음식물류 폐기물 공동 처리시설의 설치비

(4)「공동주택 분양가격의 산정 등에 관한 규칙」 별표1의3제3호의 비용

(5) 임대사업자가 발코니를 확장하는 주택인 경우 발코니 확장비용[(1)에 따른 비용은 제외한다]

2) 택지비

가) 국가ㆍ지방자치단체나한국토지주택공사등 「공공기관의 운영에 관한 법률」에 따른 공공기관이 「택지개발촉진법」 등 법률에 따라 개발ㆍ공급하는 택지(이하 "공공택지"라 한다)인 경우에는 그 공급가격

나) 임대사업자가 공공택지가 아닌 택지를 취득 또는 보유하고 있는 택지(이하 "사업자보유택지"라 한다)인 경우에는 최초 입주자 모집 공고 전에 임대사업자의 비용부담으로 사업계획승인권자가 두 곳의 감정평가법인에게 의뢰하여 감정평가한 가격의 산술평균가격

다) 공공택지의 택지비에 가산할 수 있는 항목은 다음과 같다. 다만, 국가ㆍ지방자치단체ㆍ대한주택공사 또는 지방공사가 아닌 임대사업자인 경우에는 사업계획승인권자가 이를 사정하여 가산할 수 있다.

(1) 택지를 공급받기 위하여 선수금ㆍ중도금 등 택지비의 일부 또는 전부를 선납한 경우에는 선납일부터 입주자 모집 공고 후 6개월이 되는 날까지의 택지대금에 대한 기간이자. 이 경우 기간이자는 최초 입주자 모집 공고 당시의「은행법」에 따른 금융기관의 1년 만기 정기예금 평균 이자율을 적용하되, 일할계산한다.

(2) 제세공과금ㆍ등기수수료 등 필요적 경비

(3) 그 밖에 택지와 관련된 것임을 증명할 수 있는 비용

라) 사업자 보유택지의 택지비에 가산할 수 있는 항목은 다음과 같다. 이 경우 감정평가가 가능한 항목은 감정평가에 포함하여 감정평가하고, 감정평가가 곤란한 항목은 사업계획승인권자가 사정하여 가산할 수 있다.

(1)「 주택법」제23조에 따라 사업시행자가 부담하는 간선시설의 설치 비용

(2) 진입도로의 개설에 편입되는 사유지의 감정평가 가격

(3) 지장물의 철거 비용

(4) 그 밖에 택지와 관련된 것을 증명할 수 있는 비용