서울행정법원-2015-구합-65391 (2015.10.16)

명의신탁 주식을 상속받은 후 장기간 명의개서 하지 않을 경우 명의신탁 증여의제 규정 적용됨

피상속인이 명의신탁한 주식을 상속받은 후 상속인 앞으로 명의개서 하지 않은 경우에도 명의신탁에 따른 증여의제 규정이 적용되고, 명의수탁자가 주식의 상속사실을 충분히 알 수 있었던 것으로 보이는 이상 자기책임의 원칙에 반한다거나 조세회피 목적이 없었다고 보기도 어려움

상속세 및 증여세법 제45조의2명의신탁재산의 증여 의제

2015누65188 증여세부과처분취소

한AA

OO세무서장 외 4명

2016. 4. 6.

2016. 5. 18.

1. 제1심 판결을 취소한다.

2. 원고의 피고들에 대한 청구를 모두 기각한다.

3. 소송총비용은 원고가 부담한다.

1. 청구취지

피고들이 원고에 대하여 한 별지 과세처분 목록 기재 각 증여세부과처분을 모두 취소한다.

2. 항소취지

주문과 같다.

1. 처분의 경위

이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심 판결의 해당 부분(제2면 제6행부터 제3면 제9행까지) 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다(이하에서 사용하는 약어의 의미는 제1심 판결의 그것과 같다).

2. 당사자들의 주장

이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심 판결의 해당 부분(제3면 제11행부터 제4면 제7행까지) 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다.

3. 관계 법령

이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심 판결의 해당 부분(제12면부터 제13면까지) 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다.

4. 판단

가. 이 사건 처분 중 본세 부분의 적법 여부에 관하여

1) 구 상속세및증여세법 제41조의2 제1항 본문의 해석

구 상속세및증여세법 제41조의2 제1항 본문은, '권리의 이전이나 그 행사에 등기등을 요하는 재산(토지와 건물을 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음연도 말일의 다음날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다'고 규정하고 있다.

구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항(이하 '이 사건 규정'이라 한다) 및 관계 법령의 내용, 개정 취지 등으로 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 종합하면, 구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항 본문 두 번째 괄호 밖 부분(이하 '이 사건 괄호 밖 부분'이라 한다)은 명의신탁합의가 존재하는 경우 그 등기 등을 한 날을 증여의제일로 본다는 것이고, 괄호 부분(이하 '이 사건 괄호 부분'이라 한다)은 이와 별도로 권리의 이전이나 그 행사에 명의개서를 요하는 재산, 즉 주식과 같은 재산에 관하여 이미 소유권을 취득하였음에도 그에 따른 명의개서를 해태한 경우, 명의신탁합의의 존재 여부를 불문하고 명의개서 해태에 대한 제재로서 당해 재산의 소유권을 취득한 날이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음날을 증여의제일로 보는 독립적인 처분사유를 규정한 것으로 해석함이 타당하다.

① 구 상속세및증여세법보다 앞선 종전 상속세및증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것) 제41조의2 제1항(구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항에 해당한다)에는 '실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등(여기에서 '등기 등'이란 같은 법 제31조 제3항에 의해서 '등기・등록・명의개서 등'을 가리키며, 이 점은 구 상속세및증여세법 제31조 제3항도 마찬가지로 규정하고 있다)을 한 날에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다'라고만 규정되어 있었다. 그리고 이때의 명의신탁 증여 의제 규정은 권리의 이전이나 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실제소유자와 명의자가 합의 또는 의사소통을 하여 명의자 앞으로 등기 등을 한 경우에 적용되는 것이므로 명의자의 의사와 관계없이 일방적으로 명의자의 명의를 사용하여 등기 등을 한 경우에는 적용될 수 없는 것이었다(대법원 2008. 2. 14. 선고 2007두15780 판결 참조).

② 이에 구 상속세및증여세법에 의하여 괄호 부분이 신설되었고, 개정 경위에 관한 법률안 심사보고서와 검토보고서(갑 제7호증의 1, 2)에 의하면, 개정안은 '주식의 위장 분산을 통한 조세부담 회피를 목적으로 주식을 취득하였음에도 불구하고 명의개서를 하지 않는 사례를 방지하기 위하여 소유권 취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말까지 명의개서를 하지 않는 경우 명의자가 당해 주식을 증여받은 것으로 과세대상에 포함하여 증여세를 부과하는 한편 명의신탁의 경우에는 신탁자에게 수탁자와 동일하게 연대납세의무를 부과'하고 있고, 위와 같은 개정안의 취지는 '권리를 취득하였음에도 불구하고 명의개서를 하지 아니하는 경우 과세당국에서 주식 변동을 파악하지 못하는 문제가 있고, 장기간 명의개서를 하지 아니하는 경우 그 실질이 명의신탁과 같으므로 이를 명의신탁으로 의제하여 과세를 강화하고자 하는 것'이라고 하여, 개정전 상속세및증여세법에 의하여 증여로 의제되는 명의신탁에 해당하지 않던 명의개서 해태 또한 증여 의제 규정으로 포섭하려는 취지임을 분명히 하고 있다.

③ 구 상속세및증여세법 제41조의2 제2항은 '타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우'와 '실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우'를 병렬적으로 기재하여 괄호 부분이 독립된 규정임을 나타내고 있다.

2) 이 사건 괄호 부분의 적용 범위

가) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2004. 5. 27. 선고 2002두6781 판결, 대법원 2005. 11. 25. 선고 2004두14663 판결 등 참조).

나) 위 법리에 비추어 살피건대, 다음의 사정들을 종합하면 이 사건 괄호 부분은 기존에 명의신탁된 주식을 상속으로 취득한 경우에도 적용된다고 봄이 타당하다.

① 이 사건 괄호 부분은 '그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권 취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음날에 그 재산의 가액을 명의자가 실제 소유자로부터 증여받은 것으로 본다'고 규정하고 있을 뿐, 소유권 취득의 원인을 매매,교환 등과 같은 유상양도로 한정하여 규정하고 있지 않다. 개정 경위에 관한 법률안 심사보고서와 검토보고서에 의하더라도 이 사건 괄호 부분의 '소유권취득'은 유상양도의 경우로 한정하고 있지 않다.

② 또한, 구 상속세및증여세법 부칙 제9조는 '이 법 시행 전에 소유권을 취득하고 이 법 시행일(2003. 1. 1.) 현재 제41조의2 제1항 및 제2항의 개정규정에 의한 명의개서를 하지 아니한 분에 대하여는 이 법 시행일에 소유권을 취득한 것으로 본다'고 규정하고 있을 뿐, 이 법 시행 전의 소유권 취득에서 상속과 같은 3자간 관계를 배제하고 있지도 않다.

③ 이 사건 규정에 관한 입법 취지는 '권리를 취득하였음에도 불구하고 명의개서를 하지 아니하는 경우 과세당국에서 주식 변동을 파악하지 못하는 문제가 있고, 장기간 명의개서를 하지 아니하는 경우 그 실질이 명의신탁과 같으므로 이를 명의신탁으로 의제하여 과세를 강화하고자 하는 것'이다.

④ 원고는, 구 상속세및증여세법 제41조의2 제2항 단서가 '상속인이 기존에 명의신탁된 주식을 취득하였음에도 명의개서를 하지 않는 경우 기존의 명의수탁자를 구제할 수 있는 방법'을 마련하고 있지 않은 점에 비추어, 이 사건 괄호 부분은 기존에 명의신탁된 주식을 상속으로 취득한 경우에는 적용되지 않는다고 보아야 한다는 취지로 주장한다. 살피건대, ㉠ 구 상속세및증여세법 제41조의2 제2항 단서는 양도인이 소득세법 제105조 및 제110조의 규정에 의한 양도소득세과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조의 규정에 의한 신고와 함께 소유권변경내역을 신고하는 경우 예외적으로 조세회피목적을 추정하지 않도록 하여 과세관청이 조세회피목적을 증명하도록 한 것일 뿐이고, 따라서 위와 같이 양도인이 일정한 신고를 하더라도 과세관청이 양도인에게 조세회피목적이 있음을 증명하면 이 사건 괄호 부분에 따라 여전히 증여가 의제되는 점, ㉡ 기존의 명의수탁자는 자신의 의사에 따라 최초의 명의신탁 관계를 설정하였다는 점에서 이를 보호할 필요성이 적은 점 등에 비추어 보면, 구 상속세및증여세법 제41조의2 제2항 단서 규정을 근거로 이 사건 괄호 부분이 기존에 명의신탁된 주식을 상속으로 취득한 경우에는 적용되지 않는다고 해석할 수 없다.

⑤ 만일 원고의 주장과 같이 이 사건 괄호 부분이 "양도인이 주식의 명의를 보유하고 있는 상황에서, 양수인이 주식을 '유상'으로 취득한 경우"에만 적용된다고 해석한다면, 주식의 실제소유자가 주식의 명의를 보유하고 있는 상황에서, 주식을 '증여' 등의 방법으로 이전하였음에도 주식의 소유권을 이전받은 사람이 장기간 명의개서를 하지 아니하는 경우에도 증여세를 부과할 수 없게 되고, 주식의 실제 소유자가 '기존에 명의신탁된 주식'을 매매, 교환, 증여 등의 방법으로 이전하였음에도 주식의 소유권을 이전받은 사람이 장기간 명의개서를 하지 아니하는 경우에도 증여세를 부과할 수 없게 되는 불합리가 발생할 수 있다. 특히 후자의 경우에는 명의신탁 관계를 한 번 설정하면 주식의 실제 소유자가 수차례 변경되는 경우에도 아무런 제재 없이 명의신탁 관계를 유지할 수 있게 된다는 점에서 이 사건 규정의 입법 취지에 반하는 결과가 초래된다.

⑥ 양도인에게 명의신탁의 의사나 명의개서 해태의 의사가 전혀 없는 경우 양수인이 주식을 취득하고도 장기간 명의개서를 하지 않았다는 이유로 양도인에게 증여세를 부과하게 되면 양도인이 관여할 수 없는 영역에서 발생한 사유로 양도인에게 증여세를 부과하는 것이라는 점에서 선의의 양도인을 보호할 필요성이 있을 수 있으나, 그러한 경우 선의의 양도인은 이 사건 규정의 단서 부분에 따라 조세회피목적이 없음을 입증함으로써 이 사건 규정의 적용에서 벗어날 수 있으므로 위와 같은 선의의 양도인의 보호 필요성을 근거로 이 사건 괄호 부분의 '소유권취득'의 의미를 유상으로 취득한 경우로 축소해석하여야 한다고 보기 어렵다.

⑦ 원고는, 주식의 명의신탁자가 사망한 경우 명의수탁자로서는 명의신탁자가 사망한 사실 및 그로 인한 상속관계를 스스로 알아내어 상속에 따른 명의개서절차를 이행하기 쉽지 아니할 뿐만 아니라 명의인이 그러한 명의개서의무를 부담한다고 보기 어렵고, 이미 자신의 명의로 명의개서를 한 명의수탁자는 회사에 대하여 상속인 명의로 명의개서를 해달라고 청구할 권리가 없으므로, 이미 이 사건 괄호 밖 부분에 따라 증여세를 납부한 명의수탁자에게 이 사건 괄호 부분에 따라 재차 증여세를 부과할 필요성이 없다고 주장한다. 그러나 ㉠ 이러한 경우 명의수탁자는 명의신탁자의 신상 변경을 주기적으로 확인하여 명의신탁자가 사망한 경우 상속관계를 파악하기 위한 조치를 한 사실, 상속인에게 명의개서를 요청하는 등 명의신탁관계를 해소하기 위한 조치를 한 사실 등 제반 사정을 통하여 조세회피의 목적이 없었다는 점을 주장・입증함으로써 이 사건 괄호 부분의 적용에서 벗어날 수 있을 것으로 보이는 점, ㉡ 원고가 주장하는 위와 같은 사정은 명의신탁된 주식의 유상양도의 경우에도 마찬가지라고 할 것인데 이 사건 괄호 부분의 소유권취득에서 유상양도를 배제할 이유가 없는 점 등에 비추어 보면, 원고가 주장하는 사정만으로는 이 사건 괄호 부분에서 '기존의 명의신탁된 주식을 상속으로 취득한 경우'가 배제되어야 한다고 보기 어렵다.

3) 자기책임의 원칙에 반하는지 여부

원고는, 이 사건 괄호 부분이 기존에 명의신탁된 주식을 상속으로 취득한 경우에도 적용된다면 기존의 명의수탁자는 상속인의 명의개서 해태로 인하여 자기의 책임과 무관하게 증여세를 이중으로 부담하게 되므로 자기책임의 원칙에 반한다고 주장한다. 그러나 기존의 명의수탁자는 자신의 의사에 따라 최초의 명의신탁 관계를 설정하였다는 점에서 책임이 전혀 없다고 할 수 없고, 이 사건 규정은 상속으로 주식을 취득하는 날이 속하는 연도의 다음 연도 말일까지 명의신탁 관계를 해소할 수 있는 기간을 부여하고 있으므로, 이 사건 규정이 자기책임의 원칙에 반하는 규정이라고 볼 수 없다. 또한 명의수탁자가 주식의 상속사실을 몰랐거나, 공동상속 등으로 인하여 실제소유자가 누구인지 몰라 명의개서를 해태하였다고 볼 수 없는 경우에는 구 상속세및증여세법 제41조의2 제1항 단서 제1호에 따른 '조세회피 목적 없이 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우'임을 주장・입증하여 이 사건 괄호 부분에 의한 증여세 부담을 면할 수 있으므로 자기책임의 원칙에 반한다고 볼 수 없다.

4) 이중과세 및 소급과세의 문제가 발생하는지 여부

가) 원고는, 이 사건 규정이 기존에 명의신탁된 주식을 상속으로 취득한 경우에도 적용된다면 기존의 명의수탁자는 한 번의 명의신탁 행위에 대하여 두 번의 증여세를 부담하게 된다고 주장한다. 그러나 증여의제규정은 일정한 행위에 대하여 제재를 가하는 기능을 하는 대표적인 조정조세를 정한 것으로서, 피상속인이 명의신탁을 하여 증여세를 부과하는 것은 피상속인과 명의수탁자 사이에 이루어진 명의신탁을 대상으로 증여세를 부과하는 것인 반면, 상속인이 기존에 명의신탁된 주식을 취득하였음에도 명의개서를 하지 않아 증여세를 부과하는 것은 상속인과 명의수탁자의 명의개서 해태 책임을 묻는 것으로 소급과세라고 볼 수 없고, 양자가 동일한 과세대상에 대한 이중과세라고도 볼 수 없다.

나) 원고는, 설령 과세요건을 충족하였다고 하더라도 이 사건 처분은 기존의 비과세관행에 반하는 소급과세에 해당하여 위법하다고 주장한다.

소급과세금지의 원칙은 합법성의 원칙을 희생하여서라도 납세자의 신뢰를 보호함이 정의에 부합하는 것으로 인정되는 특별한 사정이 있을 경우에 한하여 적용된다고 할 것이고, 그 조항에서의 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정납세자가 아닌 불특정한 일반 납세자에게 정당한 것으로 이의 없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하고, 단순히 세법의 해석기준에 관한 공적 견해의 표명이 있었다는 사실만으로 그러한 해석 또는 관행이 있다고 볼 수는 없는 것이며, 그러한 해석 또는 관행의 존재에 대한 입증책임은 그 주장자인 납세자에게 있다고 할 것이다(대법원 1992. 9. 8. 선고 91누13670 판결, 2002. 10. 25. 선고 2002두172 판결 등 참조).

갑 제6호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 2006. 3. 7.자 국세청 예규(서면4팀-511)가 이 사건 규정에 관하여 '이 사건 괄호 부분에 명의신탁된 주식을 상속으로 취득한 경우가 포함되지 않는다.'고 해석한 사실은 인정되나, 위 법리에 비추어 보건대, 국세청 예규에 규정되어 있다는 점만으로는 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석이나 과세행정의 관행이 존재한다고 볼 수 없고[국세청은 2011. 7. 22. '피상속인이 명의신탁한 주식을 상속인이 취득하였음에도 불구하고 상속인 명의로 명의개서하지 않은 것은 이 사건 규정에 의한 명의신탁 증여의제에 해당한다'는 취지의 유권해석(법규과-969)을 함으로써 위 유권해석의 오류를 시정하였다], 달리 원고가 주장하는 과세행정의 비과세관행이 존재한다고 인정할만한 별다른 증거가 없다. 따라서 이를 전제로 한 원고의 위 주장은 이유 없다.

5) 이 사건의 경우

원고가 1979. 3.경 망인으로부터 이 사건 주식을 상속받아 이를 취득하였음에도 구 상속세및증여세법 부칙 제9조에 따라 소유권취득일로 의제되는 구 상속세및증여세법 시행일인 2003. 1. 1.까지 자신의 명의로 명의개서를 하지 않은 사실은 앞서 본 바와 같으므로(증여의제일인 2005. 1. 1.까지도 명의개서를 하지 않았다), 이 사건 괄호 부분에 따라 이 사건 주식의 명의자인 송CC 외 4인이 2005. 1. 1. 실제소유자인 원고로부터 이 사건 주식의 가액을 증여받은 것으로 의제된다.

원고는, 송CC 외 4인이 주식의 상속사실을 몰랐거나, 상속인이 누구인지 몰랐으므로 명의개서를 해태하였다고 볼 수 없는 특별한 사정이 있었다고 주장하나, 이를 인정할만한 증거가 없는 반면, 갑 제6호증, 을 제2호증의 1, 2, 을 제3, 4호증의 각 기재와 변론 전체의 취지에 의하면, 이 사건 회사는 원래 한BB 1인의 회사였고, 한BB로부터 송CC 외 4인 앞으로 명의신탁이 이루어졌던 사실, 원고가 이 사건 주식을 상속한 후인 1979년 한DD의 이사 선임, 1980년 박EE의 감사 선임이 이루어졌던 사실, 1987년 이 사건 회사의 증자에 따라 송CC 외 4인 앞으로 주식이 배정된 사실, 원고가 이 사건 회사가 2005년부터 2008년까지 명의수탁자에게 지급한 배당금 127,540,000원을 종합소득세 배당소득 합산신고에서 누락한 사실이 인정되는바, 위 인정사실에 의하면, 명의수탁자인 송CC 외 4인으로서는 이 사건 주식이 원고에게 상속된 사실을 충분히 알 수 있었던 것으로 보이고, 원고나 송CC 외 4인에게 명의개서의 해태와 관련하여 조세회피의 목적이 없었다고 보기 어렵다.

따라서 이 사건 규정 및 구 상속세및증여세법 제4조 제4항에 의하여 원고를 송CC 외 4인의 연대납세의무자로 지정한 이 사건 처분 중 본세 부분은 적법하고, 이와 다른 전제의 원고의 주장은 이유 없다.

나. 이 사건 처분 중 가산세 부분의 적법 여부에 관하여

세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고・납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서, 납세의무자에게 그 의무의 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우가 아닌 한 세법상 의무의 불이행에 대하여 부과되어야 한다(대법원 2001. 1. 30. 선고 99두7876 판결 등 참조). 정당한 사유의 판단에 있어 납세자의 고의・과실은 고려되지 아니하고, 법령의 부지 또는 오인은 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없다(대법원 2013. 5. 23. 선고 2013두1829 판결 등 참조).

위 법리에 비추어 이 사건을 보건대, 원고가 제시하고 있는 국세청 예규만으로는 과세행정의 관행이 형성되었다고 보기에 부족함은 앞서 본 바와 같으므로, 위 국세청 예규의 해석을 근거로 증여세 신고 및 납부의무를 이행하지 않은 것은 법령의 부지 또는 오인에 지나지 않아 가산세 면제 사유가 되는 정당한 이유에 해당한다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

5. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없어 기각하여야 할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로, 피고들의 항소를 받아들여 제1심 판결을 취소하고, 원고의 피고들에 대한 청구를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.