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사건
2009헌바218 소득세법 제5조 등 위헌소원
청구인
조○기
국선대리인 변호사 유주상
당해사건
서울행정법원 2008구단13562 양도소득세부과처분취소
이유
1. 사건개요와 심판대상
가. 사건개요
(1) 청구인은 2006. 5. 11. 그 소유의 서울 은평구 ○○동 389-5 대지 109㎡ 중 9/190 지분(이하 ‘○○동 토지’라 한다)을 협의수용(이하 필요한 경우 넓은 의미로
‘공용수용’이라 한다)을 통해 에스에이치공사에 양도하였으나 이에 따른 양도소득과세표준 신고는 하지 않았고, 같은 해 이와는 별도로 강원 인제군 인제읍 ○○리 254-3 토지(이하 ‘인제 토지’라 한다)를 양도하고 양도소득세 13,382,640원을 신고 납부하였다.
(2) 동작세무서장은 2007. 11. 1. ○○동 토지의 양도소득금액을 8,187,336원으로 산정하고 그 금액에 인제 토지의 것 74,239,256원을 합산하여 2006년도 양도소득금액을 82,426,592원, 그에 따른 결정세액을 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세를 포함해 15,895,840원으로 산정한 다음, 이미 납부한 13,382,640원을 공제한 나머지 2,513,200원의 세액을 납부할 것을 고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
나. 심판대상과 관련조항
대한 부분으로 한정함이 상당하다.
따라서 이 사건 심판대상은 이 사건 처분 당시 적용된 구 소득세법(2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되고, 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제102조 제1항 제1호 및 구 소득세법(2004. 12. 31. 법률 제7319호로 개정되고, 2008. 12. 26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것) 제104조 제1항 제1호 중 ‘<양도소득과세표준>, <세율>’ 부분이 헌법에 위반되는지 여부이고, 이 사건 심판대상 조항 및 관련조항의 내용은 별지 기재와 같다.
2. 청구인의 주장, 법원의 위헌제청신청 기각 이유 및 이해관계인의 의견
가. 청구인의 주장 요지
동일한 과세기간에 둘 이상의 부동산을 양도하는 경우, 자유의사에 의한 일반양도와 공용수용에 의한 양도는 양도시기를 스스로 결정할 권리가 있는지에 관해 본질적인 차이가 있음에도 이를 구분하지 아니한 채 양도소득을 합산하고 누진세율을 적용해 양도소득세를 부과하는 것은 조세평등주의에 반하고, 더욱이 청구인의 의사와는 무관하게 어쩔 수없이 공용수용에 응한 경우까지 합산하여 고율의 누진세율을 적용하는 것은 과잉금지원칙에 반해 청구인의 재산권을 침해할 뿐만 아니라 청구인의 자기결정권 또한 침해한다.
나. 법원의 위헌제청신청 기각 이유 요지
조세법률에 있어 과세요건과 대상을 규정하는 것은 그 내용이 현저히 불합리하지 않는 한 입법자의 입법재량에 속하는 것으로서, 당해 연도의 양도소득금액을 합산함에 있어 공용수용에 의한 것을 포함시킨다 하더라도 현저히 불합리하다 할 수 없으므로, 조세평등주의에 반하거나 청구인의 재산권 등을 침해하지 아니한다.
다. 기획재정부장관 및 국세청장의 의견 요지
조세법률주의에 있어 과세의 대상과 요건을 규정하는 것은 그 내용이 현저히 불합리하지 아니하는 한 입법자의 재량에 속하는 것이다.
양도소득세는 양도차익을 과세대상으로 하는 것으로서, 그 차익이 양도에서 발생한 이상 어떠한 동기에서 양도되었는지는 문제되지 않고, 세법상 이를 구분하여 취급할 이유도 없다.
또한 공용수용은 국가의 정당한 법집행에 의해 이루어지고 이에 대해 정당한 보상이 이루어지는 만큼, 이에 대해서만 과세상의 특혜를 부여하는 것은 오히려 납세자간 조세부담의 불평등을 초래한다.
따라서 청구인이 들고 있는 심판대상 조항이 재산권을 과도하게 침해해 자기결정권을 제한하거나 조세평등권 및 조세법률주의에 반하는 것으로 볼 수 없어, 헌법에 위반되지 아니한다.
3. 판단
가. 소득세법상의 양도소득 합산과세 개관
(2) 또한 양도소득세에 있어서의 양도는 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상
이전되는 것을 말하므로(제88조), 일반양도로 인한 양도소득과 공용수용으로 인한 양도소득은 구별되지 않는다.
(3) 양도소득은 당해 연도에 ① 토지 또는 건물, ② 부동산에 관한 권리, ③ 주식 또는 출자지분, ④ 영업권, 이용권․회원권, 과점주주 등의 주식을 포함한 기타 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득을 말하며(제94조 제1항 제1 내지 4호), 그 중 ①, ②, ④는 자산별 손익을 모두 묶어 순소득을 계산하고, ③만은 따로 계산한다(제102조 제1, 2항).
나. 재산권 침해 여부
(1) 청구인은 자신의 의사와는 무관하게 어쩔 수 없이 공용수용에 응한 경우에까지 일반양도로 인한 양도소득과 합산해 높은 누진세율을 적용하는 것은 과잉금지원칙에 반해 청구인의 재산권을 침해한다고 주장한다.
다만, 우리의 세법은 공용수용이 양도인의 의사와 무관하게 이루어지는 점 등을 고려하여 소득세법, 소득세법 시행령과 조세특례제한법에 양도소득세의 비과세․감면에 관한 특별규정을 두고(구 소득세법 제89조, 2006. 12. 30. 법률 제8146호로 개정되기 전의 구 조세특례제한법 제77조 제1항 제1호, 제3호, 구 소득세법 시행령 제154조 제1항 단서, 제2호 가목), 조세부담의 경감을 위한 양도가액의 계산에
관한 특칙을 마련하여(구 소득세법 제96조 제4항) 공용수용으로 불이익을 입을지 모를 납세의무자를 배려하고 있다.
(3) 이렇듯 특정한 경우에 조세를 부과하지 않거나 경감시키는 법률조항은 국민의 권리를 제한하거나 새로운 의무를 부과하는 것과는 달리 입법자에게 보다 광범위한 입법형성의 자유가 인정되므로, 입법자는 그 입법의 목적, 수혜자의 상황, 국가예산 등 제반사항을 고려하여 그에 합당하다고 스스로 판단하는 내용의 입법을 할 권한이 있고, 그렇게 제정된 법률은 그 내용이 현저하게 합리성이 결여되어 있는 것이 아닌 한 헌법에 위반된다고 할 수 없다(헌재 2007. 4. 26. 2006헌바71 , 판례집 19-1, 502, 512 ; 헌재 1999. 7. 22. 98헌바14 , 판례집 11-2, 205, 219 참조).
양도소득 중 공용수용으로 인한 양도소득을 일반양도로 인한 양도소득과 합산하여 누진과세를 하여서는 아니 된다는 청구인의 주장은 일반양도로 인한 양도소득과 공용수용으로 인한 양도소득을 구분하지 않고 합산해 과세하도록 한 소득세법 체계 내에서 공용수용으로 인한 양도소득에 대해 양도소득세를 경감시키는 법률조항을 마련하지 않은 것은 부당하다는 취지로 볼 수 있으나, 이는 국민의 권리를 제한하거나 새로운 의무를 부과하는 법률과는 달리 입법자에게 보다 광범위한 입법형성의 자유가 인정되는 영역이라 할 것이므로, 입법자에게는 일반양도로 인한 조세채무자와 공용수용으로 인한 조세채무자간의 공평과세, 공용수용에 응하는 측에 대한 배려, 국가예산 등 제반사항을 고려하여 그에 합당하다고 스스로 판단하는 내용의 입법을 할 입법재량이 맡겨져 있다 할 것이다.
앞서 본 바와 같은 공용수용에 따른 비과세 등의 특칙이 공용수용에 응한 납세의무자를 충분히 배려하는 것인지는 별론으로 하더라도, 공용수용에 따른 양도소
득과 관련해 일정한 정도로 양도소득세의 부담을 경감시켜주는 등의 내용을 넘어, 청구인이 주장하는 바와 같은 경감조치를 취하지 않았다고 하여 입법자가 입법재량의 범위를 벗어났다고 할 수 없고, 우리 헌법의 해석으로도 입법자에게 청구인이 주장하는 바와 같은 규정을 둘 입법의무가 있다고 보기도 어렵다.
(4) 그러므로 일반양도로 인한 양도소득과 공용수용으로 인한 양도소득을 합산해 누진과세 하는 것을 배제하는 규정을 두지 않았다 하더라도, 그것이 현저하게 합리성을 결여하고 과잉금지원칙에 반해 청구인의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.
다. 자기책임원리 침해 여부
(1) 청구인은 일반양도로 인한 양도소득과 공용수용으로 인한 양도소득을 합산하고 누진세율을 적용하여 과세하는 것은 양도시기 등을 정함에 있어 자기의사에 반하는 공용수용에 관해 불리한 취급을 하는 것으로서, 자기결정원리에 반한다는 취지로 주장한다.
(2) 자기책임의 원리는 자기결정권의 한계논리로서 책임부담의 근거로 기능하는 동시에 자기가 결정하지 않은 것이나 결정할 수 없는 것에 대하여는 책임을 지지 않는다는 것으로서(헌재 2004. 6. 24. 2002헌바27 , 판례집 16-1, 706, 715 ; 헌재 2007. 11. 29. 2005헌가10 , 판례집 19-2, 520, 527 ; 헌재 2008. 12. 26. 2006헌바115 , 판례집 20-2하, 636, 646), 법치국가의 원리에 내재하는 기본원칙인 동시에 인간의 존엄과 가치 및 자유로운 행동을 보장하는 헌법 제10조에서 도출되는 것이다.
(3) 그런데 구 ‘공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률’(2007. 10. 17. 법률 제8665호로 일부 개정되기 전의 것)에 의하면, 공용수용의 절차는 보통
① 사업의 준비, ② 사업의 인정, ③ 토지․물건의 조서작성, ④ 협의ㆍ재결ㆍ화해의 단계로 이루어지는데(제22 내지 34조), 사업인정의 고시가 있은 후 사업시행자는 그 토지 등에 관하여 권리를 취득하거나 소멸시키기 위하여 토지소유자 및 관계인과 의무적으로 협의해야 하고(제26조 제1항), 협의기간은 특별한 사유가 없는 한 30일 이상으로 하여야 하며(시행령 제8조 제3항), 협의가 성립되지 않거나 협의를 할 수 없는 때에는 사업시행자는 사업인정고시가 있은 날부터 1년 이내에 대통령령이 정하는 바에 따라 관할 토지수용위원회에 재결을 신청할 수 있다(제28조).
위와 같은 공용수용 절차에 의하면 공용수용을 당하는 자는 사업인정 고시가 있으면 이후의 양도시기를 포함해 공용수용의 구체적인 절차의 진행에 대해 어느 정도 예상할 수 있고, 공용수용에 응할 것인지에 관해 결정권을 가짐으로써 일정한 범위 안에서 양도시기를 선택할 수도 있으며, 사업인정이 고시될 무렵에서는 다른 일반양도 행위를 자제하거나, 일반양도가 불가피하거나 공용수용 이전에 다른 일반양도가 이루어진 경우라면 제한적이나마 위와 같은 양도시기 선택의 여지를 활용함으로써 공용수용으로 인한 양도소득을 일반양도로 인한 양도소득과 다른 과세기간에 귀속시킬 수 있는 선택권을 부분적으로나마 가질 수 있다 할 것이다.
(4) 그러나 이와 같이 공용수용에 응하는 자에게 자산의 양도시기를 정하는 데 어느 정도의 재량이 부여되어 있다 하더라도, 당사자로서 자산의 양도시기를 마음대로 결정할 수 없다는 점은 여전히 남게 된다.
그런데 공공필요에 의한 재산권의 수용은 헌법 제23조 제3항에 의해 정당한 보
상이 이루어지는 한도에서 정당화되는 것으로서, 공용수용에 있어서의 양도시기 결정과 관련한 위와 같은 제한 또한 헌법 제23조 제3항에서 근거를 찾을 수 있는 것이고, 앞서 본 바와 같이 청구인이 주장하는 내용의 조세경감 조치를 취하지 않았다고 하여 입법재량을 벗어난 것이라고 할 수 없으며, 우리 헌법의 해석상 입법자에게 그러한 규정을 둘 입법의무가 있다고 보기 어렵다 할 것이므로, 양도소득세를 부과함에 있어 같은 과세기간 내의 일반양도로 인한 양도소득과 공용수용으로 인한 양도소득을 합산하고 누진세율을 적용하여 과세하는 것이 청구인의 자기결정권을 침해하거나 자기책임원리에 반한다고 볼 수 없다.
라. 평등원칙 위반 여부
(1) 청구인은 일반양도와 공용수용이 양도시기를 스스로 결정할 수 있는지에 관해 본질적인 차이가 있음에도, 이를 동일하게 취급해 양도소득을 합산하고 누진세율을 적용해 과세하는 것은 조세평등주의에 반한다고 주장한다.
(2) 평등원칙은 입법자에게 본질적으로 같은 것을 자의적으로 다르게, 본질적으로 다른 것을 자의적으로 같게 취급하는 것을 금하는 것이다.
그런데 서로 비교될 수 있는 사실관계가 모든 관점에서 완전히 동일한 것이 아니라 단지 일정 요소에 있어서만 동일한 경우, 비교되는 두 사실관계를 법적으로 동일한 것으로 볼 것인지 아니면 다른 것으로 볼 것인지를 판단하기 위해서는 어떠한 요소가 결정적인 기준이 되는가가 문제되고, 두 개의 사실관계가 본질적으로 동일한가의 판단은 일반적으로 당해 법률조항의 의미와 목적에 달려있는 것이다(헌재 1996. 12. 26. 96헌가18 , 판례집 8-2, 680, 701 ; 헌재 2001. 11. 29. 99헌마494 , 판례집 13-2, 714, 727 참조).
(3) 우리 재판소는 2007. 4. 26. 2006헌바71 소득세법 제88조 제1항 위헌소원 사건에서 ‘협의수용은 소득세법 제88조 제1항이 정하고 있는 양도에 해당하므로, 이를 양도로 보고 양도소득세를 과세하는 것과 환지처분을 양도로 보지 않아 양도소득세를 과세하지 않는 것은, 본질적으로 다른 것을 다르게 취급하는 것으로서 이로 인해 차별이 존재한다고 볼 수 없다’는 이유로 소득세법 제88조 제1항이 헌법에 위반되지 않는다고 결정한 바 있다(판례집 19-1, 502, 511 참조).
양도소득세는 양도차익을 과세대상으로 하는 것이어서 양도소득세 부과에 있어 서의 주요 논점은 납세자가 양도소득세의 과세대상이 되는 양도를 하였는지 하는 것인데, 위 선례에서 본 바와 같이 공용수용으로 인한 양도가 구 소득세법 제88조에 정한 양도에 포함되어 이에 대해 양도소득세를 부과하는 것이 헌법에 위반되지 않는다고 보는 이상, 양도시기를 스스로 결정할 수 있는지에 관해 차이가 있다하더라고, 그것만으로 양도소득세 부과에 있어 자의에 의한 일반양도와 자의에 의하지 않은 공용수용을 달리 취급해야 할 논리적인 이유가 있다 할 수 없고, 공용수용이 국가의 정당한 법집행에 의해 이루어지고 이에 대해 정당한 보상이 주어지는 것을 전제로 한다면, 오히려 공용수용에 대해서만 청구인이 주장하는 과세상의 특혜를 부여하는 것이 납세자간 조세부담의 불평등을 초래할 여지도 있다.
양도 및 양도소득의 개념, 양도소득세의 본질과 특성 등에 비추어 보면, 양도시기를 스스로 결정하는 데 있어서의 일반양도와 공용수용의 차이는 양도소득을 합산해 과세함에 있어 다르게 취급하여야 할 본질적인 요소라 할 수 없고, 이러한 경우 입법자는 양도소득을 합산함에 있어 일반양도로 인한 양도소득과 공용수용으로 인한 양도소득을 동일하게 취급할 것인지에 관해 상당한 입법재량을 갖고
있다 할 것이다.
결국, 일반양도로 인한 양도소득과 공용수용으로 인한 양도소득을 차별하지 않고 같게 취급하는 것은 본질적으로 같은 것을 같게 취급하는 것으로서, 여기에는 차별취급의 문제가 발생하지 않는다.
그러므로 양도소득세를 부과함에 있어서 같은 과세기간 내의 일반양도로 인한 양도소득과 공용수용으로 인한 양도소득을 합산해 누진세율을 적용하여 과세하는 것은 평등원칙에 반하지 않는다.
4. 결론
그렇다면 이 사건 심판대상 조항은 헌법에 위반되지 않으므로, 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.
2010. 7. 29.
재판관
재판장 재판관 이강국
재판관 이공현
재판관 조대현
재판관 김희옥
재판관 김종대
재판관 민형기
재판관 이동흡
재판관 목영준
재판관 송두환
<별지>
[심판대상 조항]
제102조(양도소득금액의구분계산등)①양도소득금액은다음각호의소득별로구분하여계산한다.이경우소득금액을계산함에있어서발생하는결손금은이를다른호의소득금액과통산하지아니한다.
1.제94조제1항제1호․제2호및제4호의규정에의한소득
제104조(양도소득세의세율)①거주자의양도소득세는당해연도의양도소득과세표준에다음각호의세율을적용하여계산한금액(이하“양도소득산출세액”이라한다)을그세액으로한다.이경우하나의자산이다음각호의규정에의한세율중2이상의세율에해당하는때에는그중가장높은것을적용한다.
1.제94조제1항제1호․제2호및제4호의규정에의한자산
<양도소득과세표준><세율>
1천만원이하:과세표준의100분의9
1천만원초과4천만원이하:90만원＋1천만원을초과하는금액의100분의18
4천만원초과8천만원이하:630만원＋4천만원을초과하는금액의100분의27
8천만원초과:1천710만원＋8천만원을초과하는금액의100분의36
[관 련조항]
제5조(과세기간)①소득세는1월1일부터12월31일까지의1년분의소득금액에대하여과세한다.
②거주자가사망한경우에는1월1일부터사망한날까지의소득금액에대하여소득세를과세한다.
③거주자가주소또는거소의국외이전(이하“출국”이라한다)으로인하여비거주자가되는경우에는1월1일부터출국한날까지의소득금액에대하여소득세를과세한다.
제88조(양도의정의)①제4조제1항제3호및이장에서“양도”라함은자산에대한등기또는등록에관 계없이매도,교환,법인에대한현물출자등으로인하여그자산이유상으로사실상이전되는것을말한다.이경우부담부증여(「상속세및증여세법」제47조제3항본문에해당하는경우를제외한다)에있어서증여자의채무를수증자가인수하는경우에는증여가액중그채무액에상당하는부분은그자산이유상으로사실상이전되는것으로본다.
제92조(양도소득과세표준의계산)①거주자의양도소득에대한과세표준(이하“양도소득과세표준”이라한다)은종합소득․퇴직소득및산림소득에대한과세표준과구분하여계산한다.
②양도소득과세표준은제94조내지제102조와제118조의규정에의하여계산
한양도소득금액에서제103조의규정에의한양도소득기본공제를한금액으로한다.
제94조(양도소득의범위)①양도소득은당해연도에발생한다음각호의소득으로한다.
1.토지(지적법에의하여지적공부에등록하여야할지목에해당하는것을말한다)또는건물(건물에부속된시설물과구축물을포함한다)의양도로인하여발생하는소득
2.다음각목의1에해당하는부동산에관 한권리의양도로인하여발생하는소득
가.부동산을취득할수있는권리(건물이완성되는때에그건물과이에부수되는토지를취득할수있는권리를포함한다)
나. 지상권
다.전세권과등기된부동산임차권
3.다음각목의1에해당하는주식또는출자지분(신주인수권을포함한다.이하이장에서“주식등”이라한다)의양도로인하여발생하는소득
가.증권거래법에의한주권상장법인(이하“주권상장법인”이라한다)의주식등으로서소유주식의비율․시가총액등을감안하여대통령령이정하는대주주(이하이장에서“대주주”라한다)가양도하는것과동법에의한유가증권시장(이하“유가증권시장”이라한다)에서의거래에의하지아니하고양도하는것
나.「증권거래법」에의한코스닥상장법인(이하“코스닥상장법인”이라한다)의주식등으로서당해법인의대주주가양도하는것과동법에의한코스닥시장(이
하“코스닥시장”이라한다)에서의거래에의하지아니하고양도하는것
다.주권상장법인또는코스닥상장법인이아닌법인의주식등
4.다음각목의1에해당하는자산(이하이장에서“기타자산”이라한다)의양도로인하여발생하는소득
가.사업용고정자산(제1호및제2호의자산을말한다)과함께양도하는영업권(영업권을별도로평가하지아니하였으나사회통념상영업권이포함되어양도된것으로인정되는것과행정관 청으로부터인가․허가․면허등을받음으로써얻는경제적이익을포함한다)
나.이용권․회원권그밖에그명칭에관 계없이시설물을배타적으로이용하거나일반이용자에비하여유리한조건으로이용할수있도록약정한단체의일원이된자에게부여되는시설물이용권(법인의주식등을소유하는것만으로시설물을배타적으로이용하거나일반이용자에비하여유리한조건으로시설물이용권을부여받게되는경우당해주식등을포함한다)
다.주식등의주권또는출자증권을발행한법인의주주의구성,부동산의보유현황또는사업의종류등을감안하여대통령령이정하는자산
②제1항제3호및제4호의규정에모두해당되는경우에는제4호의규정을적용한다.
제95조(양도소득금액)①양도소득금액은제94조의규정에의한양도소득의총수입금액(이하“양도가액”이라한다)에서제97조의규정에의한필요경비를공제하고,그금액(이하“양도차익”이라한다)에서장기보유특별공제액을공제한금액으로한다.
②항이하생략
제102조(양도소득금액의구분계산등)①양도소득금액은다음각호의소득별로구분하여계산한다.이경우소득금액을계산함에있어서발생하는결손금은이를다른호의소득금액과통산하지아니한다.
1. 생략
2.제94조제1항제3호의규정에의한소득
②제1항의규정에의하여양도소득금액을계산함에있어서양도차손이발생한자산이있는경우에는제1항각호별로당해자산외의다른자산에서발생한양도소득금액에서그양도차손을공제한다.이경우공제방법은양도소득금액의세율등을감안하여대통령령으로정한다.