조심-2018-중-1797(2018.06.19)

원고는 단순경비율 적용 대상 사업자에 해당하지 아니하고, 원고의 사업은 중소기업특별세액감면 대상이 되는 건설업에 해당하니 아니함

주택신축판매업자인 원고의 사업개시일은 판매 대상 주택의 공급이 객관적이고 현실적으로 가능한 시기로 파악해야 하므로 주택의 분양을 개시한 시기라고 보아야 하고, 원고의 사업은 조세특례제한법상 중소기업특별세액감면 대상이 되는 건설업에 해당하니 아니함

구 소득세법 시행령 제143조

2018구합69869 종합소득세부과처분 취소 청구의 소

최○○

□□세무서장

2019. 3. 20.

2019. 4. 11.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2017. 8. 4. 원고에 대하여 한, 2013년 귀속 종합소득세 29,230,940원, 2015년 귀속 종합소득세 350,285,430원 중 304,986,410원을 초과하는 부분을 각 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 1) 원고는 2012. 8. 1. 김XX와 공동으로 'AA다세대'라는 상호로 주거용 건물 건설업의 사업자등록을 마치고 2012. 4. 18. **시 **동 ****-6 지상 공동주택 8세대(이하 '이 사건 제1 공동주택'이라 한다) 신축공사에 착공하여 2012. 12. 26. 사용승인을 받았고, 2013년경 이 사건 제1 공동주택을 분양하는 사업(이하 '이 사건 제1 사업'이라 한다)을 하였다.

2) 원고는 2015. 3. 20. 'BB다세대'라는 상호로, 2015. 5. 14. 'CC다세대'라는 상호로 각 주택신축판매업의 사업자등록을 마치고, 2015. 5. 15. **시 **동 ***-5 지상 공동주택 8세대(이하 '이 사건 제2 공동주택'이라 한다) 및 **시 **동 ***-4 지상 공동주택 8세대(이하 '이 사건 제3 공동주택'이라 하고, 이 사건 제1, 2, 3 공동주택을 합하여 '이 사건 각 공동주택'이라 한다) 신축공사에 각 착공하여, 2015. 10. 23. 사용승인을 받았고, 2015년경 이 사건 제2, 3 공동주택을 분양하는 사업(이하 '이 사건 제2 사업'이라 하고, 이 사건 제1, 2 사업을 합하여 '이 사건 각 사업'이라 한다)을 하였다.

나. 원고는 이 사건 제1 공동주택의 분양수입이 발생한 2013년의 직전 과세기간인 2012년에 구 건물의 부산물(고철)을 판매하여 구 소득세법 시행령(2016. 2. 17. 대통령령 제26982호로 개정되기 전의 것, 이하 달리 적지 않는 한 같다) 제143조 제4항 제2호 (나)목에서 규정한 금액에 미달되는 수입금액을 얻었음을 전제로, 단순경비율을 적용하여 2013년 귀속 종합소득세신고를 하면서 추계소득금액을 산정하고, 이에 따라 산출된 세액에서 건설업에 대한 중소기업 특별세액감면을 적용하여 종합소득세를 신고・납부하였다. 또한 원고는 이 사건 제2, 3 공동주택의 분양수입이 발생한 2015년 귀속 종합소득세신고 당시에도 단순경비율을 적용하여 세액을 산출한 다음 건설업에 대한 중소기업 특별세액감면을 적용하여 종합소득세를 신고・납부하였다.

다. △△지방국세청장은 원고에 대한 소득세 조사 결과 이 사건 각 공동주택의 분양으로 인하여 실제 분양수입금액이 발생한 2013년 내지 2015년을 '사업개시일'로 보고, 원고는 각 해당 과세기간을 기준으로 기존에 사업을 영위하던 사업자가 아니라 신규사업자에 해당하고, 그 수입금액이 구 소득세법 시행령 제143조 제3항 제1호, 제208조 제5항 제2호의 기준 금액을 초과하므로, 단순경비율이 아니라 기준경비율을 적용하여 소득금액을 추계하여야 하고, 원고가 건설업을 영위하였다고 볼 수 없어 구 조세특례제한법(2014. 1. 1. 법률 제12173호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 조세특례제한법'이라 한다) 제7조 제1항의 중소기업특별세액감면 규정의 적용을 배제하여야 한다는 취지로 피고에게 과세자료를 통보하였다.

라. 이에 따라 피고는 2017. 8. 4. 원고에 대하여, 기준경비율에 따른 추계결정방식에 의하여 필요경비를 산정하고, 구 조세특례제한법 제7조 제1항의 중소기업특별세액감면 규정의 적용을 배제한 다음 원고가 이미 납부한 세액 등 각종 공제세액을 공제한 후 불성실신고・납부에 따른 가산세를 더하여 2013년 귀속 종합소득세로 29,230,940원을 경정・고지하고(이사 '이 사건 제1 처분'이라 한다), 2015년 귀속 종합소득세로 350,285,430원을 경정・고지하였다('이 사건 제2 처분'이라 한다).

마. 원고는 위 각 처분에 불복하여 2017. 11. 2. 이의신청을 거쳐 2018. 3. 8. 조세심판원에 심판청구를 하였고, 조세심판원은 2018. 6. 19. 위 심판청구를 기각하였다.

인정근거다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1 내지 5호증(각 가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고의 주장

가. 단순경비율 적용 주장(이 사건 제1 처분에 관하여)

원고가 이 사건 제1 공동주택을 신축하기 위하여 구 건물을 철거하는 것은 이 사건 제1 공동주택 신축과정에서 필연적으로 발생한 것이므로, 구 건물 철거로 인해 발생한 고철 등 부산물의 판매로 인한 수입금액은 구 소득세법(2014. 12. 23. 법률 제12852호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)에서 정한 총수입금액에 해당한다. 원고는 2012. 10. 9. 부산물을 판매하여 1,800,000원의 수입을 얻었고 이에 대해 2012년 귀속 종합소득세 신고를 하였으므로, 구 소득세법 제5조, 제27조, 제39조 제1항의 합리적인 해석상 원고는 2012. 10. 9. 이미 사업을 개시하였다고 보아야 한다. 그렇지 않더라도 소득세법의 사업소득 과세체계는 법인세법과 상당히 유사하므로, 법인세법 제6조 제5항, 구 법인세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것)을 유추적용하여 구 소득세법상의 사업개시일은 사업자가 사업자등록을 한 날로 보아야 하고, 원고는 2012. 8. 1. 이 사건 제1 사업의 개시 의사로 사업자등록을 하였다. 따라서 원고의 사업개시시점은 어느 모로 보나 2012년이 된다. 그럼에도 불구하고, 피고는 이 사건 제1 공동주택의 분양수입금액 발생일을 사업개시일로 보아 원고가 해당 과세기간에 사업을 개시한 신규사업자에 해당함을 전제로 '기준경비율'을 적용하였으므로, 이 사건 제1 처분은 위법하다.

나. 중소기업특별세액감면 적용 주장(이 사건 제1 처분 및 이 사건 제2 처분 중 304,986,410원을 초과하는 부분에 관하여)

원고는 건설업 면허를 대여 받아 직접 이 사건 각 공동주택을 시공하였으므로, 구 조세특례제한법 제7조 제1항에 따른 건설업을 영위한 중소기업으로서 중소기업특별세액의 감면대상에 포함됨에도 이를 배제한 이 사건 각 처분은 위법하다.

3. 관계 법령

별지 기재와 같다.

4. 판단

가. 원고의 첫 번째 주장에 관한 판단

1) 조세법률주의 원칙상 조세법규는 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다. 그러나 조세법규의 문언 자체에 의하더라도 그 의미가 분명하지 아니하거나 외견상 법규 상호 간에 배치되거나 충돌하는 것처럼 보이는 경우 법원으로서는 당연히 법규 상호간의 조화로운 해석을 통하여 문제가 되고 있는 문언의 진정한 의미를 밝혀내야 한다.

이 경우 법관은 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 아니하는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 법규의 합목적적 해석을 할 수 있음은 물론이다(대법원 2008. 2. 15. 선고 2007두4438 판결 등 참조).

구 소득세법(2014. 12. 23. 법률 제12852호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 소득세법'이라 한다)은 제1조의2 제1항 제5호에서 '사업자'의 정의에 관하여 규정하고 있고, 제19조 제1항에서 어떠한 업종에서 발생하는 소득이 사업소득에 해당하는지에 관하여 규정하고 있으며, 제168조 제3항에서 구 소득세법에 따라 사업자등록을 하는 사업자에 대하여 사업자등록의 신규신청 및 변경신청의 방법에 관하여 부가가치세법 제8조가 준용된다고 규정하고 있을 뿐, 사업소득에 있어서의 '사업 개시일'에 관하여는 부가가치세법 시행령 제6조와 같이 사업 개시일을 명시적으로 확정하는 규정을 두거나 그와 같은 규정을 준용한다는 규정을 두고 있지는 않으므로, 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 아니하는 범위 내에서 소득세법의 입법 취지 및 목적 등을 고려한 법규의 합목적적 해석을 통하여 구 소득세법상 사업소득에 있어서의 사업 개시일을 언제로 보아야 하는지 살펴보아야 한다.

2) 원고가 단순경비율 적용 대상 사업자에 해당하는지 여부

구 소득세법 및 구 부가가치세법(2018. 12. 31. 법률 제16101호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 부가가치세법'이라 한다) 등 관계 법령의 문언과 체계, 그 취지를 종합하여 보면, 구 소득세법상 사업소득에 있어서의 사업 개시일은 법인세법이 아니라, 구 부가가치세법 제5조 제2항에 따른 사업 개시일을 정하고 있는 부가가치세법 시행령 제6조 각호 소정의 시점을 기준으로 하여야 한다. 따라서 이 사건 제1 사업 개시일은 원고가 이 사건 제1 공동주택을 신축하여 분양을 개시한 2013년이 되고, 구 건물의 부산물을 판매한 수입은 이 사건 제1 사업으로 발생한 소득에 해당한다고 보기 어려우므로, 원고는 단순경비율 적용 대상 사업자에 해당하지 않는다. 구체적인 이유는 다음과 같다.

① 구 소득세법 제19조 제1항은 농업, 임업, 어업, 광업, 제조업, 건설업 등과 같은 각종 업종에서 '발생하는' 소득을 사업소득으로 정의하고 있고, 같은 법 제1조의2 제1항 제5호는 위와 같은 사업소득이 '있는' 거주자를 사업자로 정의하고 있다. 즉, 구 소득세법상 사업은 소득의 현실적인 발생을 그 전제로 하고 있다. 따라서 사업 개시일을 단순히 소득 발생의 직접적인 원인이 되는 재화나 용역의 제공 시점 이전인 사업 준비행위가 시작된 시점까지 앞당길 수는 없다.

사업 준비행위는 상당히 비정형적이고 광범위할 뿐만 아니라 사업자의 주관적 의사나 필요에 의하여 그 범위가 정하여지는 측면도 있어 그 시작 시점을 객관적으로 특정하기 어렵다. 사업자는 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제2호가 규정하는 단순경비율을 적용받기 위해 임의로 수입금액을 조절하여 납세의무를 회피할 수도 있다.

이는 국가의 정당한 조세징수권 행사에 장애를 야기하거나 납세의무자들 사이에서 불평등을 초래하는 결과를 가져올 수 있다.

② 구 소득세법 제1조의2 제1항 제5호, 제19조는 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임 하에 계속적반복적으로 행하는 활동을 통하여 얻는 소득이 있는 거주자를 사업자로 정의하고 있다.

한편, 구 부가가치세법 제2조 제3호는 영리 목적 유무에 관계없이 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자를 사업자로 정의하고 있다. 여기서 '사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자'란 부가가치를 창출하여 낼 수 있을 정도의 사업형태를 갖추고 계속적이고 반복적인 의사로 재화 또는 용역을 공급하는 자를 의미하므로(대법원 1999. 9. 17. 선고 98두16705 판결 참조), 구 소득세법에서 정하고 있는 사업자의 의미와 크게 다르지 않다.

그러므로 구 소득세법상 사업소득과 관련된 사업 개시일을 구 부가가치세법상 사업 개시일과 통일적으로 해석할 필요성이 있다. 이는 하나의 사업과 관련하여 동시에 부가가치세의 납세의무자와 소득세의 납세의무자가 되기 쉬운 사업자들에 대하여 법적 안정성이 부여되어야 한다는 측면에서도 그러하다.

이와 같은 취지에서 구 소득세법 제168조 제1, 2항은 새로 사업을 시작하는 사업자로 하여금 관할 세무서장에게 구 소득세법에 따른 사업자등록을 하여야 할 의무를 부과하되 부가가치세법에 따라 사업자등록을 한 사업자는 구 소득세법에 따른 사업자등록을 한 것으로 간주하고 있고, 구 소득세법 제163조 제1항은 부가가치세법 제32조 제1항과 마찬가지로 사업자등록을 한 사업자가 재화 또는 용역을 공급할 경우 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산서 또는 영수증을 작성하여 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 발급할 의무를 부과하고 있다.

③ 구 소득세법 제168조 제3항은 이 법에 따라 사업자등록을 하는 사업자에 대해서 부가가치세법 제8조를 준용하도록 규정하고 있다. 구 부가가치세법 제8조 제1항은 사업자는 사업 개시일부터 20일 이내에 사업자등록을 신청하되, 신규로 사업을 시작하려는 자는 사업 개시일 이전이라도 사업자등록을 신청할 수 있다고 규정하고 있다. 과세기간에 대한 구 부가가치세법 제5조 제2항의 위임에 따른 같은 법 시행령 제6조는 제조업과 광업 이외 사업의 개시일을 '재화나 용역의 공급을 시작하는 날'로 정하고 있다. 따라서 이 사건 제1 사업 개시일 역시 부가가치세법 시행령 제6조 제3호 소정의 시점을 기준으로 정하여야 한다.

④ 구 소득세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22580호로 개정되기 전의 것) 제143조 제4항 제1호는 '당해 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자' 모두에 대하여, 제2호는 당해 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자 외에 '직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 기준금액에 미달하는 사업자'에 대해 단순경비율을 적용하는 것으로 규정하고 있었다. 그 후 2010. 12. 30. 대통령령 제22580호로 개정된 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제1호는 해당 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자라 하더라도 일정 규모 이상 사업자의 경우 주요경비의 증빙 비치 및 기장이 충분히 가능한 점을 고려하여 단순경비율 적용을 통한 소득세액 축소를 방지하기 위해 신규사업자 중 해당 과세기간 수입금액이 복식부기 의무자 기준에 해당하는 경우에는 단순경비율 적용을 배제하기 위한 취지에서, 신규사업자 중 기준금액 이상의 수입이 있는 사업자에 대해서는 단순경비율 적용대상에서 배제하되, 그 부칙 제12조에서 위 시행령 시행일 전에 착공일 또는 착공예정일을 2010. 12. 31. 이전의 날로 적어 착공신고를 하고 2011. 1. 1. 이후 신규로 건설업, 부동산개발 및 공급업을 개시하는 사업자에 대하여는 종전의 규정에 따라 단순경비율을 적용할 수 있도록 경과규정(이하 '부칙 규정'이라고 한다)을 두었다.

또한, 2018. 2. 13. 대통령령 제28637호로 개정되어 2019. 1. 1. 이후 개시하는 과세기간의 소득분에 대하여 적용되는 소득세법 시행령 제143조 제4항은 해당 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자(제1호)뿐만 아니라 직전 과세기간의 수입금액의 합계액이 기준금액에 미달하는 사업자(제2호)의 경우에도 해당 과세기간 수입금액이 복식부기의무자 기준에 해당하는 경우에는 단순경비율 적용대상에서 배제하여 기준경비율이 적용되도록 규정하고 있다.

이와 같은 소득세법 시행령 제143조 제4항의 개정 연혁에 비추어 보면, 단순경비율 제도는 기준경비율 제도에서 요구하는 주요경비의 지출증빙에 대한 기장 능력이 부족한 소규모 영세사업자의 납세비용을 최소화하려는 취지의 제도로서, 입법자는 단순경비율 적용 대상 사업자의 범위를 점차 축소하여 온 것으로 보인다. 나아가 부칙 규정의 문언에 의하면, 입법자는 '건축 착공'과 그에 따른 '건설업, 부동산 개발 및 공급업의 개시'를 별개의 개념으로 파악하고 있는 것으로 보인다.

이러한 입법 취지 등을 고려할 때, 사업 특성상 일정한 규모 이상으로 장기간 사업을 영위하는 주택신축판매업의 경우에는 사업자의 의사에 따라 그 시기가 좌우될 수 있는 착공일보다 판매 대상 주택의 공급이 객관적이고 현실적으로 가능한 시기로 사업 개시일을 파악할 필요가 있다. 주택신축판매업은 그 속성상 부동산매매업에 포함되는 것이므로(대법원 2010. 7. 22. 선고 2008두21768 판결 참조), 원고가 이 사건 제1 공동주택의 분양을 개시하기 이전에는 수익을 목적으로 주택신축판매업을 영위하겠다는 의사가 객관적으로 드러났다고 보기 어렵다.

⑤ 한편 원고는 구 소득세법 제39조 제1항에서 정한 총수입금액에 고철 판매로 인한 수입이 포함되므로 원고가 고철을 판매한 2012년에 이미 사업이 개시된 것으로 보아야 한다고 주장하나, 소득세법상의 사업소득에 해당하는지 여부는 그 사업의 수익 목적 유무와 사업의 규모, 횟수, 태양 등에 비추어 사업활동으로 볼 수 있을 정도의 계속성과 반복성이 있는지 여부 등을 고려하여 사회통념에 따라 가려야 한다(대법원 1991. 11. 26. 선고 91누6559 판결 참조). 그런데 원고가 기존 건물 철거로 인해 발생한 부산물을 판매하였다는 이유만으로는 영리를 목적으로 계속적, 반복적으로 행하는 활동이 이루어져 주택신축판매사업자로서의 객관적인 실체를 갖추었다고 보기 어렵다.

즉, 철거로 생긴 부산물을 판매하여 일부 수익이 발생하였다고 하더라도 이는 구 소득세법 시행령 제55조 제1항 소정의 필요경비 산정 시 고려할 사항일 뿐 이 부분 수입금액을 단순경비율의 적용대상을 판정하는 데 기준이 되는 이 사건 제1 사업의 수입금액으로 볼 수는 없다.

나. 원고의 두 번째 주장에 관한 판단

구 조세특례제한법 제2조 제3항, 제7조 제1항 제1호 사목, 같은 항 제2호는 중소기업 중 건설업을 경영하는 기업에 대해 2014. 12. 31. 이전에 끝나는 과세연도까지 해당 사업장에서 발생한 소득에 대한 소득세에 100분의 20을 곱하여 계산한 세액 상당액을 감면하되, 그 법에서 사용되는 업종의 분류는 통계법 제22조에 따라 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따른다고 규정하고 있다.

그런데 이 사건 각 처분의 대상이 되는 종합소득세 과세기간에 적용되는 제9차 한국표준산업분류(2017. 1. 13. 통계청고시 제2017-13호로 개정되기 전의 것)에 의하면, '건물 건설업(분류코드 411)'은 도급 또는 자영 종합건설업자에 의하여 조립식 건물을 포함한 건물을 신축・증축・재축・개축하는 산업활동을 의미한다. 직접 건설활동을 수행하지 않고 건설공사 분야별로 하도급을 주더라도 건설공사에 대한 총괄적인 책임을 지며 전체적으로 건설공사를 관리하는 경우는 '종합건설업(분류코드 41)'으로 분류되지만, 직접 건설활동을 수행하지 않고 전체 건물 건설공사를 일괄 도급하여 주거용 건물을 건설한 후 이를 분양 및 판매하는 산업활동은 '주거용 건물 개발 및 공급업(분류코드 68121)'으로 분류된다.

살피건대, 갑 제2호증의 기재와 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정, 즉, ① 이 사건 제1 공동주택의 건축물대장에는 시공자가 '(주)DD건설'로, 이 사건 제2, 3 공동주택의 건축물대장에는 시공자가 'CCCC씨'로 각 기재된 점,

② 원고는 건설업 면허를 소지하고 있지 않고, 이 사건 각 공동주택 건설공사를 총괄적인 책임 하에 건설할 인적, 물적시설이나 능력을 갖추었다고 볼 만한 별다른 자료도 제출하지 못하고 있는 점, ③ 원고가 제출한 세금계산서, 원천징수이행상황신고서, 일용근로자소득지급 명세서에 의하면, 원고가 설계용역비, 자재비, 일용근로자에 대한 노무비 등으로 일부 비용을 지출한 사정은 인정되나, 그 액수가 이 사건 각 공동주택의 분양수입금액에 크게 미치지 못하는 액수인 점 등을 고려하면, 이 사건 각 사업은 위 한국표준산업분류상 '주거용 건물 개발 및 공급업'에 해당하고, 구 조세특례제한법상 중소기업특별세액 감면 대상이 되는 '건설업'에 해당하지 않는다.

5. 결 론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.