2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2016. 3. 28. 원고에 대하여 한 별지1 목록 기재 부과처분을 각 취소한다.

가. ○○○○ 주식회사(이하 '이 사건 회사'라 한다)는 ○○ ○○ ○○○에서 임대업 등을 영위하는 주식회사이고, AAA은 위 회사의 대표이사이며, 원고는 AAA의 오빠, BBB은 원고와 AAA의 어머니이다.

나. 이 사건 회사의 주식등변동상황명세서에 의하면 2015. 12. 31. 기준으로 총 발행 주식 수 20,000주 중 AAA이 지분율 77.1%, 원고가 20.4%, BBB이 2.5%를 보유하였는데, 원고의 지분율은 2012. 1. 1.부터 2015. 12. 31.까지 변동이 없었다.

다. 이 사건 회사는 2016. 3. 14. 기준으로 법인세, 부가가치세, 근로소득세 합계 1,846,005,680원(가산금 포함)을 체납하였는데, 피고는 이 사건 회사가 체납한 각 국세의 납세의무 성립일 현재 원고와 AAA, BBB이 그 소유주식 합계가 이 사건 회사의 발행주식 총수의 100분의 50을 초과하면서 그에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 과점주주라고 보아 원고를 국세기본법 제39조에 따른 이 사건 회사의 체납액(이하 '이 사건 체납액'이라 한다)에 대한 제2차 납세의무자로 지정하고, 2016. 3. 28. 원고에게 별지1 목록 기재 각 국세에 대한 납부통지를 하였다(이하 '이 사건 각 부과처분'이라 한다).

라. 원고는 2016. 7. 4. 피고에게 이 사건 각 부과처분에 대하여 이의신청을 하였으나 피고는 2016. 7. 29. 이를 기각하였고, 다시 원고가 2016. 10. 24. 국세청장에게 심사청구를 하였으나 국세청장은 이를 기각하였다.

[인정근거 : 일부 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함, 이하 같다), 을 제1, 2호증의 각 기재]

2. 원고 주장의 요지

가. 원고는 과점주주에 해당하지 아니함

법인의 주주가 과점주주로서 제2차 납세의무를 부담하기 위해서는 그 법인의 운영을 실질적으로 지배할 수 있는 위치에 있음을 요하는데, 원고는 주주의 권리를 행사하거나 회사 운영에 참여한 사실이 없는 형식상의 주주에 불과하므로, 제2차 납세의무를 부담하지 않는다.

나. 회생절차 진행 중 성립한 조세채권임(별지1 제14항 부가가치세 부과처분)

이 사건 각 부과처분 중 제14항 부가가치세 부과처분에 관하여, 이 사건 회사는 2015. 3. 26. 보전처분결정을, 2015. 10. 21. 회생절차개시결정을 받았으므로, 2015. 6. 30. 납세의무가 성립한 제14항 기재 부가가치세에 대하여는 원고가 제2차 납세의무를 부담하지 않는다.

다. 세금 징수의 지체 및 충당의 위법

이 사건 회사는 연간 약 4억 6,200만 원의 임대료 수입을 얻고 있었음에도 피고는 위 임대료 수입에서 이 사건 체납액을 징수하지 아니하였고, 이 사건 회사의 원고에 대한 1,382,816,500원의 가지급금반환채권을 압류하고도 위 압류금액에서 위 체납액을 징수하지 아니하였으며(특히 별지1 제9 내지 11항 기재 각 근로소득세는 위 압류일 이전에 납세의무가 성립한 것임에도 위 압류금액에서 징수하지 아니하였다), 오히려 위 압류금액을 이 사건 회사의 대표이사인 AAA의 상속세에 충당하였거나 AAA이 BBB에게 지급하는 금액에 귀속시킨 후 BBB의 상속세에 충당하였으므로, 이 사건 회사의 재산으로 이 사건 세금에 충당하여도 부족하다고 보아 원고에 대하여 제2차 납세의무에 따른 세금을 부과한 것은 위법하다.

라. 부과 제척기간의 도과(별지1 제9 내지 11항 각 근로소득세 부과처분) 이 사건 각 부과처분 중 제9 내지 11항 각 부과처분은 각각 2009년, 2010년, 2011년에 귀속한 근로소득세에 대한 것으로서, 부과 제척기간인 5년을 경과하였다. 피고와 국세청장은 '피고가 법인세법 제67조에 의하여 법인소득금액을 경정하면서 처분되는 소득에 대하여 이 사건 회사에게 소득세법 시행령 제192조 제1항에 의하여 2013. 12. 11. 이 사건 회사에 소득금액변동통지를 하였고, 2014. 2. 7. 원천징수세액을 고지하였으므로, 부과 제척기간을 도과하지 않았다'라고 판단하였으나, ① 2009년, 2010년, 2011년 귀속 근로소득세에 대한 제척기간 기산일이 동일할 수 없고, 소득세법 시행령 제192조 제1항 및 법인세법 제67조를 제척기간의 기산일에 대한 근거조항으로 볼 수 없으며, ② 피고는 원고에게 소득금액변동통지를 한 사실이 없으므로, 위 각 부과처분의 제척기간이 도과하지 않았다는 피고, 국세청의 위와 같은 판단은 부당하다.

마. 가산세 부과의 위법(별지1 제9 내지 11항 각 근로소득세 부과처분) 피고는 원고에게 소득금액변동통지를 한 사실이 없으므로, 원고에 대하여 가산세를 부과한 것은 위법하다.

3. 관계 법령

별지2 관계 법령의 기재와 같다.

4. 이 사건 처분의 위법 여부에 대한 판단

가. 원고가 과점주주에 해당하지 않는다는 주장에 대한 판단

(1) 국세기본법 제39조의 입법 취지 및 개정경과 등에 비추어 보면, 위 법 제39조 제2호의 의미는 과점주주 중 발행주식총수의 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 과점주주에 해당하는 자들은 모두 제2차 납세의무를 부담하되, 다만 그 책임 범위는 자신의 소유지분 범위 내로 제한된다는 취지로 봄이 상당하고, 과점주주에 해당하는 주주 1인이 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리를 실질적으로 행사할 것을 요구하는 것은 아니며, 위 제2호에서 말하는 100분의 51 이상의 주식에 관한 권리 행사는 반드시 현실적으로 주주권을 행사한 실적이 있어야 할 것을 요구하는 것은 아니고, 납세의무 성립일 현재 소유하고 있는 주식에 관하여 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있으면 족하다고 할 것이다. 한편, 국세기본법 제39조 제2호 소정의 과점주주에 해당하는지 여부는 특수관계에 있는 100분의 51 이상 주식의 소유집단의 일원인지 여부에 의하여 판단하여야 하며, 주식의 소유사실은 과세관청이 주주명부나 주식이동상황명세서 또는 법인등기부등본 등 자료에 의하여 이를 입증하면 되고, 다만 위 자료에 비추어 일견 주주로 보이는 경우에도 실은 주주명의를 도용당하였거나 실질소유주의 명의가 아닌 차명으로 등재되었다는 등의 사정이 있는 경우에는 단지 그 명의만으로 주주에 해당한다고 볼 수는 없으나 이는 주주가 아님을 주장하는 그 명의자가 입증하여야 할 것이다(대법원 2008. 9. 11. 선고 2008두983 판결 등 참조).

(2) 위 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 원고 및 원고와 친족관계에 있는 AAA, BBB의 소유주식의 합계가 이 사건 회사의 발행주식 총수의 100분의 100에 해당하는 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 설령 원고 주장과 같이 원고가 이 사건 회사 운영에 참여하지 못하였다 하더라도 그와 같은 사정만으로 원고가 소유하고 있는 주식 에 관하여 주주권을 행사할 수 있는 법률상의 지위에 있지 아니하였다고 볼 수 없으며, 달리 원고가 주주명의를 도용당하였다거나 실질 소유주의 명의가 아닌 차명으로 등재된 것이라고 인정할 증거도 없으므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

나. 회생절차 진행 중 성립한 조세채권이라는 주장에 대한 판단(별지1 제14항 부가가치세 부과처분)

(1) ..채무자 회생 및 파산에 관한 법률..에 따른 회생절차개시결정이 있은 때에는 회사사업의 경영과 재산의 관리처분권은 관리인에 전속하고, 관리인은 회생회사의 기관이거나 그 대표자는 아니지만 회생회사와 그 채권자 및 주주로 구성되는 이해관계인 단체의 관리자인 일종의 공적 수탁자라는 입장에서 회생회사의 대표, 업무집행 및 재산관리 등의 권한행사를 혼자서 할 수 있게 되므로 과점주주는 대주주로서의 주주권을 행사할 수 없게 되고 그 때부터는 과점주주의 요건에 해당되지 않게 된다(대법원 1989. 7. 25. 선고 88누10961 판결 등 참조).

(2) 이 사건에 관하여 보건대, 갑 제8호증의 2의 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 이 사건 회사가 2015. 3. 16. 회생절차개시신청을 하여 ○○지방법원에서 2015. 3. 26. 보전처분결정을 받고, 2015. 10. 21. 회생절차개시결정을 받았으나 2016. 7. 7. 회생절차 폐지결정을 받은 사실을 인정할 수 있는바, 별지1 제14항의 근로소득세 부과처분은 위 회생절차개시결정 이전인 2015. 6. 30. 납세의무가 성립한 근로소득세에 대한 것이고, 회생절차개시결정 전 보전처분결정이 있었다는 이유만으로 과점주주가 주주권을 행사할 수 없게 된다고 볼 수도 없으므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

다. 세금 징수의 지체 및 충당의 위법 주장에 대한 판단

(1) 동일 징수권자의 압류 또는 교부청구에 관계되는 국세가 여럿 있고 배분된 금액이 그 국세들의 총액에 부족한 경우 충당의 순서에 관하여는 국세징수법상 아무런 규정이 없고, 민법상의 법정변제충당에 관한 규정을 준용하도록 하는 규정도 없는데, 조세채무가 금전채무라는 사실에서 사법상의 채무와 공통점을 갖지만, 조세채무는 법률의 규정에 의하여 정해지는 법정채무로서 당사자가 그 내용 등을 임의로 정할 수 없고, 조세채무관계는 공법상의 법률관계이고 그에 관한 쟁송은 원칙적으로 행정사건으로서 행정소송법의 적용을 받으며, 조세는 공익성과 공공성 등의 특성을 갖고 이에 따라 조세채권에는 우선권(국세기본법 제35조, 제36조, 제37조) 및 자력집행권(국세징수법 제3장 이하)이 인정되고 있는 점을 고려하여 볼 때, 민법 제477조 내지 제479조에서 규정하고 있는 법정변제충당의 법리를 조세채권의 충당에서 그대로 적용하는 것이 타당하다고는 할 수 없고, 이러한 점과 함께 국세징수법에 의한 체납처분절차는 세무서장이 그 절차의 주관자이면서 동시에 그 절차에 의하여 만족을 얻고자 하는 채권(국세)의 채권자로서의 지위도 겸유하고 있는 점을 아울러 고려하면, 압류에 관계되는 국세가 여럿 있고 공매대금 중 그 국세들에 배분되는 금액이 그 국세들의 총액에 부족한 경우에 세무서장이 민법상 법정변제충당의 법리에 따르지 아니하고 어느 국세에 먼저 충당하였다고 하더라도, 체납자의 변제이익을 해하는 것과 같은 특별한 사정이 없는 한 그 조치를 위법하다고는 할 수 없다(대법원 2007. 12. 14. 선고 2005다11848 판결 등 참조).

(2) 앞서 든 증거들과 을 제3 내지 7호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고는 2010. 3. 17. ○○고등법원에서 아버지인 CCC의 이 사건 회사에 대한 가지급금반환채무 중 1,382,816,500원(이하 '이 사건 가지급금'이라 한다)을 부담하기로 하는 상속재산분할심판 결정을 받은 사실, 이 사건 회사는 2011. 2. 26. 원고를 상대로 ○○지방법원에서 이 사건 가지급금 반환청구 소송을 제기한 사실, 한편 피고는 AAA이 상속세(납세의무 성립일 : 2006. 8. 27.) 6,887,381,430원을 체납하자 2011. 6. 22. AAA에 대한 제2차 납세의무자로 이 사건 회사를 지정한 사실, 이후 피고는 2011. 8. 5.경 이 사건 회사 소유 부동산인 ○○ ○○ ○○동 잡종지 4,106㎡ 등에 관하여 압류하고, 2012. 1. 13. 이 사건 가지급금 반환채권에 관하여 압류한 사실, 원고가 2012. 4. 26. 이 사건 회사에게 이 사건 가지급금의 변제 명목으로 1,382,816,500원을 지급하자, 피고는 같은 날 1,382,809,043원을 피고의 체납관리계좌로 추심하고, 2012. 4. 27. 위 체납관리계좌로 입금된 금액을 AAA의 상속세 체납액으로 수납 처리한 사실, 피고는 2016. 11. 9.경 위 압류한 토지 등에 관하여 진행된 ○○지방법원 부동산임의경매 절차에서 1,444,678,266원을 배당받아 이를 AAA의 나머지 상속세 중 일부에 충당한 사실을 인정할 수 있다.

(3) 위 인정사실을 앞서 본 법리에 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 ① 원고를 이 사건 회사에 대한 제2차 납세의무자로 지정한 2016. 3. 14.경에는 이 사건 회사는 주된 납세의무는 물론 AAA의 상속세에 대한 제2차 납세의무로 인한 상당한 금액의 조세채무를 부담하고 있었던 것으로 보이는 점, ② 이 사건 각 부과처분 중 가장 먼저 도래하는 주된 납세의무 성립일은 2012. 12. 31.(별지1 제1, 3항 각 기재 부과처분)인데, 피고가 AAA의 상속세에 대한 제2차 납세의무자로 이 사건 회사를 지정하고, 이에 따라 이 사건 회사의 원고에 대한 가지급금반환채권을 압류한 후 원고가 변제한 가지급금을 AAA의 상속세에 충당한 것은 이 사건 주된 납세의무가 성립하기 전인 2012. 4. 27.경이므로, 위 가지급금을 AAA의 상속세에 충당한 것이 위법하다고 볼 수 없는 점, ③ 별지1 제9 내지 11항 기재 각 근로소득세는 아래에서 보는 바와 같이 소득금액변동통지서가 송달된 2013. 12. 11. 소득금액이 지급된 것으로 의제되어 납세의무가 성립한다고 보아야 할 것이고, 이는 위 가지급금반환채권 압류일 이후이므로 압류금액에서 징수할 수도 없었던 점 등을 종합하면, 이 사건 회사의 재산으로 이 사건 세금에 충당하여도 부족하다고 보아 원고에 대하여 제2차 납세의무에 따른 세금을 부과한 것이 위법하다고 볼 수 없으므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

라. 부과제척기간의 도과 주장에 대한 판단(별지1 제9 내지 11항 각 근로소득세 부과 처분)

(1) 인정사실

앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 피고는 법인세법 제67조에 의하 여 2009년 ~ 2011년 법인소득금액을 경정하면서 가지급금 인정이자 미수수익 상여처분(귀속자 : 대표이사 AAA, 이하 '이 사건 인정상여처분'이라 한다)에 대하여 2013. 12. 11. 소득세법 시행령 제192조 제1항에 따라 이 사건 회사에게 위 각 연도에 해당하는 법인소득금액에 관하여 소득금액변동통지서를 송달한 사실, 피고는 2014. 2. 7. 이 사건 회사에게 위 소득금액에 대한 원천징수세액을 고지한 사실(납부기한 : 2014. 2. 28.)을 인정할 수 있다.

(2) 이 사건 회사에 대한 부과제척기간의 경과 여부

㈎ 법인세법의 규정에 따라 대표자에 대한 상여로 소득처분되는 금액은 당해 법인이 소득금액변동통지서를 받은 날에 그 소득금액을 지급한 것으로 보게 되는바, 이는 그 소득금액을 현실적으로 대표자에게 지급하는 것을 의미하는 것이 아니라 법으로써 의제하는 것에 불과하므로 위와 같은 소득금액변동통지서를 받은 법인의 원천징수의무가 성립하려면 그 성립시기인 위 소득금액변동통지서를 받은 때에 소득금액을 지급받은 것으로 보아야 할 원천납세의무자의 소득세 납세의무가 성립되어 있어야 하며, 원천납세의무자의 소득세 납세의무가 그 소득세에 대한 부과제척기간의 도과 등으로 소멸하였다면 원천징수의무도 성립할 수 없다고 할 것이다(대법원 2010. 1. 28. 선고 2007두20959 판결 등 참조).

한편 과세관청이 사외 유출된 익금액을 대표자에 대한 상여로 소득처분을 한 경우 원천징수 소득세의 납부의무자인 법인에 대해서는 소득금액변동통지서가 당해 법인에 송달된 날에 그 소득세 원천징수의무가 성립하는 것과 달리, 그 소득의 귀속자(대표자)에 대해서는 법인에 대한 소득금액변동통지가 송달되었는지와 상관없이 익금이 발생한 당해 사업연도 중에 근로를 제공한 날이 수입시기가 되므로, 소득 귀속자의 원천징수 소득세 납세의무는 국세기본법 제21조 제1항 제1호에 따라 당해 소득이 귀속된 과세기간이 종료하는 때에 성립한다. 따라서 이 사건 인정상여처분에 따른 소득 귀속자의 2009년도, 2010년도와 2011년도 귀속 인정상여소득에 대한 소득세 납세의무는 당해 과세기간이 종료하는 때에 성립하고, 그 부과제척기간의 기산일은 소득세법 제70조 제1항에 따라 소득세 신고기한 다음 날인 2010. 6. 1., 2011. 6. 1. 및 2012. 6. 1.이다. 그리고 과세관청이 소득금액변동통지서를 통지하였으나 법인이 원천징수의무를 이행하지 아니한 경우, 원천징수 소득세 납부의무자에 대한 부과제척기간의 기산일은 국세기본법 시행령 제12조의3 제2항, 소득세법 제128조에 따라 소득금액변동통지서를 받은 날이 속하는 달의 다음 달 11일이라고 보아야 하므로, 원천징수 소득세 납부의무자인 이 사건 회사에 대한 부과제척기간의 기산일은 2014. 1. 11.이다.

㈏ 살피건대, ① 이 사건 인정상여처분으로 인한 소득세에 관하여 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈한 경우라고 볼 만한 증거가 없으므로 소득 귀속자에 대한 위 소득세의 부과제척기간은 5년이라고 할 것인데, 이 사건 원천징수 소득세의 납부의무자인 이 사건 회사가 피고로부터 소득금액변동통지서를 받은 2013. 12. 11.경에는 위 소득세의 부과제척기간 기산일인 2010. 6. 1., 2011. 6. 1. 및 2012. 6. 1.로부터 각 5년이 경과하지 아니하여 원천납세의무자(소득 귀속자)의 소득세 납세의무가 성립하여 있었고, ② 이 사건 회사에 대한 원천징수 소득세 부과제척기간의 기산일인 2014. 1. 11.로 부터 5년이 경과하기 이전인 2014. 2. 7. 피고가 이 사건 회사에게 원천징수세액을 고지하였으므로, 결국 주된 납세의무자인 이 사건 회사에 대한 부과처분이 부과제척기간을 도과한 것으로 볼 수 없다.

(2) 원고에 대한 부과처분이 부과제척기간 경과 후 이루어졌는지 여부

"㈎ 제2차 납세의무자에 대한 납부고지는 주된 납세의무자에 대한 부과처분과는 독립된 부과처분의 성격을 가지는 점, 제2차 납세의무가 성립하기 위하여는 주된 납세의무자의 체납 등 그 요건에 해당하는 사실이 발생하여야 하므로 그 성립시기는 적어도 '주된 납세의무의 납부기한'이 경과한 후라고 보아야 하는 점, 국세기본법 제26조의2 제5항의 위임에 따른 국세기본법 시행령 제12조의3은 제2차 납세의무에 대해서는 그 기산일인 '부과할 수 있는 날'에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니하나, 일반적으로 국세를 부과할 수 있는 날이라고 함은 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한이 규정되어 있는 경우를 제외하고는 원칙적으로 그 납세의무의 성립시기인 점 등을 종합하여 볼 때, 제2차 납세의무에 대해서도 주된 납세의무와는 별도로 그 부과의 제척기간이 진행하고, 그 부과 제척기간은 특별한 사정이 없는 한 이를 부과할 수 있는 날인 제2차 납세의무가 성립한 날로부터 5년간으로 봄이 상당하다(대법원 2008. 10. 23. 선고 2006두11750 판결 등 참조).",㈏ 살피건대, 주된 납세의무인 이 사건 회사의 원천징수세액 납부기한이 2014. 2. 28.인 사실은 앞서 본 바와 같고, 피고가 그 다음날인 2014. 3. 1.로부터 5년이 경과하기 전인 2016. 3. 28. 제2차 납세의무자인 원고에 대하여 이 사건 부과처분을 하였으므로, 원고에 대한 부과처분이 부과제척기간 경과 후 이루어졌다고 볼 수도 없다.

(3) 결국 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

마. 가산세 부과의 위법 주장에 대한 판단(별지1 제9 내지 11항 각 근로소득세 부과처분)

(1) 소득세법 시행령 제192조 제1항은 '법인세법에 의하여 세무서장 또는 지방국세청장이 법인소득금액을 결정 또는 경정함에 있어서 처분(「국제조세조정에 관한 법률 시행령」 제25조 제6항에 따라 처분된 것으로 보는 경우를 포함한다)되는 배당ㆍ상여 및 기타소득은 법인소득금액을 결정 또는 경정하는 세무서장 또는 지방국세청장이 그 결정일 또는 경정일부터 15일 이내에 기획재정부령이 정하는 소득금액변동통지서에 의하여 당해 법인에게 통지하여야 한다. 다만 당해 법인의 소재지가 분명하지 아니하거나 그 통지서를 송달할 수 없는 경우 또는 당해 법인이 「국세징수법」 제86조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호의 규정에 해당하는 경우에는 당해 주주 및 당해 상여나 기타소득의 처분을 받은 거주자에게 통지하여야 한다'고 규정하고 있다.

(2) 살피건대, 피고가 2013. 12. 11. 이 사건 회사에게 소득금액변동통지를 하였으므 로, 그와 별도로 원고에게 소득금액변동통지를 하여야 하는 것은 아니다. 따라서 원고에게 소득금액변동통지를 하지 않았다고 하더라도 원고에 대한 별지 제9 내지 11항 기재 근로소득세 부과처분이 위법하다고 볼 수 없다. 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

5. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결 한다.

심급 사건

참조조문

참조판례