아파트 양도 이후인바, 소득세법 시행령 제155조 제11항의 '귀농 후 최초로 양도

하는 일반주택'에 해당하지 않으므로 비과세 특례가 적용되지 않는다고 주장한다.

2) 소득세법 시행령 제155조 제11항은 '귀농으로 인하여 세대전원이 귀농주택으로

이사하는 경우에는 귀농 후 최초로 양도하는 1개의 일반주택에 한하여 1세대 1주택 비과세 특례 규정을 적용한다.'고 규정하고, 같은 조 제12항은 '귀농일은 귀농주택에 주민등록을 이전하여 거주를 개시한 날을 말한다.'고 규정하고 있다.

3) 소득세법 시행령 제155조 제11항의 규정취지는 귀농주택과 일반주택을 각 1개씩

보유하던 1세대가 일반주택을 양도하면서 같은 조 제7항에 따라 비과세적용을 받고도

그 후 다시 다른 일반주택을 취득하여 양도하는 행위를 반복하는 경우 그에 대하여도

계속 위 제7항을 적용하여 비과세하는 것은 위 규정의 취지에 반하는 것이므로, 그러

한 경우에는 계속 위 제7항을 적용하지는 않고 귀농 후 양도하는 주택 중 1개의 일반

주택에 한하여 비과세 혜택을 주겠다는 것으로 보이고, 이 점을 감안하면 위 제155조

제11항에 정해진 '귀농 후 최초로 양도하는 1개의 일반주택'은 귀농 후 비과세요건이

충족되지 아니한 상태에서의 일반주택 양도는 제외하고, 1개의 일반주택과 1개의 귀농

주택을 보유함으로써 위 제7항의 비과세요건이 갖추어진 상태에서 1개의 일반주택을

최초로 양도하는 경우를 의미한다(대법원 2005. 12. 23. 선고 2004두10869 판결 참조).

4) 위와 같은 규정 및 입법취지를 고려하면, 이 사건이 시행령 제155조 제11항에 해

당하는지 여부는, 이 사건 아파트 처분 당시 같은 조 제7항 제3호 및 제10항의 비과세

요건을 갖추었는지 여부로 귀결된다. 그런데 소득세법 시행령 제155조 제10항 제5호는

'세대전원이 이사하여 거주할 것'이라고 규정하고 있고, 위 제11항에 의하면 '귀농 후'

란 '귀농으로 인하여 세대전원이 귀농주택으로 이사'한 이후로 볼 수 있으며, 위 제12

항에 의하면 귀농주택의 소유자가 귀농일부터 계속하여 3년 이상 영농에 종사하고 거

주하여야 1세대 1주택으로 보면서 귀농일을 '귀농주택에 주민등록을 이전하여 거주를

개시한 날'이라고 규정하고 있다. 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건

또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해

석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는

바(대법원 2003. 1. 24. 선고 2002두9537 판결 참조), '세대전원이 이사하여 거주할 것'

이라는 비과세요건을 갖추었는지 여부를 판단함에 있어서는 세대전원이 귀농주택에 주

민등록을 이전하여 거주할 것이 요구된다고 보아야 할 것이다.

갑 제5호증의 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고의 배우자 김○○는 2013.

1. 18. 이 사건 귀농주택에 주민등록을 이전하였고, 원고는 2016. 4. 25. 이 사건 귀농

주택에 주민등록을 이전한 사실을 인정할 수 있고, 이 사건 아파트의 처분시기가

2016. 2. 29.인 사실은 앞서 인정한 바와 같으므로, 원고의 귀농시기는 이 사건 귀농주

택에 주민등록을 이전한 2016. 4. 25.이고, 이는 이 사건 아파트 양도 이후이므로 이

아파트 처분 시 원고가 귀농하였다고 할 수 없어 소득세법 시행령 제155조 제11

항에 해당하지 않는다.

5) 설사 '세대전원이 이사하여 거주할 것'이라는 요건을 주민등록 여부와 무관하게

실제 귀농일을 기준으로 판단하여야 한다고 하더라도, 앞서 든 증거들에 갑 제5, 11,

17 내지 20, 22, 24, 28 내지 31호증, 을 제5호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종

합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 및 사정들에 비추어 보면, 원고가 이 사건

귀농주택에 주민등록을 이전하기 전에 실제로 거주하였다는 사실도 쉽게 인정하기 어

렵다.

① 이 사건 귀농주택의 사용승인일은 2013. 7. 17.이고, 소유권보존 등기일은 2013.

7. 25.인데 반하여, 원고는 배우자 김○○의 이 사건 귀농주택 주민등록일인 2013. 1.

18.부터 이 사건 귀농주택에서 거주하고 있다고 주장하나, 이는 사용승인일보다 6개월

이나 앞선 시점으로 실제 거주할만한 상태였다고 보기 어렵다.

② 인우인보증서(갑 제18호증) 내용 역시 위와 같이 2013. 1. 18.부터 위 김○○가

이 사건 귀농주택에서 거주하였다는 것이므로 위와 같은 이유에서 이를 그대로 믿기

어렵다.

③ 이 사건 아파트에 원고 외 1인이 2013. 2. 25. 실입주한 사실이 입주확인서를 통

해 확인되는바 위 1인을 위 김○○라고 볼 여지가 상당하므로 이러한 점에서도 위 김

순자의 이 사건 귀농주택 거주일에 관한 원고의 주장을 쉽게 믿기 어렵다.

④ 원고는 딸 류□□에게 이 사건 아파트를 임대하였다고 주장하지만, 류□□은

2015. 9. 3.에 이르러서야 이 사건 아파트에 주민등록 전입신고를 마쳤고, 2013. 3. 27.

부터 2016. 3. 3.까지 원고에게 매달 20만 원씩 입금하였다는 점만으로 원고가 류□□

에게 이 사건 아파트를 임대하였다고 단정하기 어렵다.

⑤ 원고와 딸 류□□은 이 사건 아파트의 양도일인 2016. 2. 29. 00시 서0 00동 00아파트 10*동 80*호(이하 '이 사건 전세주택'라 한다)에 주민

등록 전입신고를 하였다. 이에 대해 원고는 이 사건 전세주택은 류□□이 전세계약을

정이 한 것이라고 주장하나, 이 사건 전세주택의 전세계약 당사자는 류□□이지만 보

증금 2억9천만 원을 지급한 것은 원고인 점, 류□□이 2016. 3. 3.부터 2018. 2. 9.까지

거의 매달 20만 원씩 원고에게 입금하였다는 것만으로는 원고가 위 보증금을 류□□에

게 대여하였다고 보기 어려운 점, 류□□은 임대차기간(2016. 2. 17. ~ 2018. 2. 17.)

중인 2016. 10. 13. 이 사건 전세주택에서 00시 00구 00동 소재 00아파트로 주민

등록을 이전한 점 등에 비추어 보면, 원고 주장과 같이 실제로는 원고가 이 사건 귀농

주택에 거주하고 있음에도 원고의 의사와 무관하게 무단으로 위 류□□에 의하여 이

전세주택으로 주민등록 전입신고가 되었다고 보기도 어렵다.

⑥ 2015. 4.부터 2016. 3.까지 이 사건 귀농주택의 주택용전력 전기요금이 현저히 적

었고, 2016. 4.부터 이 사건 귀농주택의 전기요금이 증가하는 점에 비추어 보면, 원고

가 2016. 2. 22. 이 사건 아파트에서 이 사건 귀농주택으로 완전히 이사하였다고 보기

도 어렵다. 이에 대하여 원고는 2016. 2. 22.경 잔여 집기류를 이 사건 아파트에서 이

귀농주택으로 옮겨 완전히 이사하였다고 주장하지만, 에어컨 등을 이전 설치하였

다며 제출하는 에어컨 설치 관련 거래명세표(갑 제28호증)는 간이영수증으로서 이를

그대로 믿기 어렵고, 설사 이에 의하더라도 이 사건 아파트의 에어컨을 이전 설치한

곳이 이 사건 귀농주택이라고 인정하기에 부족한 점, 전기사용량 검침확인서의 기재만

으로는 초과검침의 이유 및 기초요금만 부과된 기간을 확인하기 어려운 점 등에 비추

어 보면 2016. 2. 22.경 이 사건 귀농주택으로 완전히 이사하였다는 원고의 주장도 쉽

게 인정하기 어렵다.

⑦ 2013년 1, 2월분 수도 사용량이 0이고, 2013년 2, 3, 4, 5월분 수도 요금이 2013.

5. 31. 납부된 점에 비추어 위 김○○가 2013. 1. 18.경 이 사건 귀농주택에 실제 거주

하였다고 보기도 어렵다. 2015년 12월분부터 2016년 6월분 사이의 수도사용량이 평소

의 절반에도 미치지 아니하고, 2016년 1월부터 3월까지 사용분으로 보이는 2016년 3,

4월분 수도사용량이 현저히 미미한 점에 비추어 보면, 원고가 2016. 2. 22. 이 사건 귀

농주택에 이사하였다고 보기도 어렵다.

6) 이러한 점에서도 피고의 이 사건 처분은 적법하므로, 원고의 주장을 받아들이지

않는다.

라. 소결

따라서 원고가 농업인으로서 귀농주택을 취득한 후 이 사건 아파트를 양도하였다거

나 이 사건 아파트 양도 시 이 사건 귀농주택에 실제로 이사하였다고 보기 어려우므로,소득세법 시행령 제155조 제7, 10, 11항을 충족하지 못하여 비과세 특례 규정을 적용 할 수 없다.

5. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 할 것인바, 제1심 판결은 이와

결론을 같이하여 정당하므로, 원고의 항소를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

1) 대법원 2013두4057호 사건으로 상고되어 2013.05.23. 심리불속행기각으로 확정되었다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지제1심 판결을 취소한다. 피고가 2016. 09. 27. 원고에 대하여 한 2016년 귀속 양도소득세 22,849,159원의 경정청구 거부처분을 취소한다.

이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심 판결 이유 중 '1. 처분의 경위' 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다. 1. 원고의 주장

가. 원고와 원고의 배우자 김○○는 소득세법 시행령 제155조 제7항 제3호에서 규정하는 귀농주택에 이사한 후 이 사건 아파트를 양도하여 1세대 1주택 양도세 비과세 특례에 해당한다. 귀농주택에 대하여 1세대 1주택 양도세 비과세 특례를 규정한 취지에 비추어 농지와 귀농주택의 소유자가 같은 경우뿐만 아니라 그 소유자가 같은 세대에 속하는 경우에도 소득세법 시행령 제155조 제10항 제4호에서 규정한 귀농주택의 요건에 해당한다고 보아야 한다.

나. 원고와 원고의 배우자 김○○는 이 사건 아파트를 양도하기 이전에 이 사건 귀농주택에 이사하였으므로 이 사건 아파트는 소득세법 시행령 제155조 제11항의 규정과 같이 귀농 후 최초로 양도하는 일반주택에 해당하여 1세대 1주택 양도세 비과세 특례가 적용된다.

다. 피고는 소득세법 시행령 제155조 제10항 제4호만을 처분사유로 하였으나, 소송에 이르러 소득세법 시행령 제155조 제11항을 추가로 주장하고 있는바, 기본적 사실관계의 동일성이 인정되지 않으므로 처분사유를 추가할 수 없다. 3. 관계 법령

별지 기재와 같다.

4. 판단

가. 처분사유 추가에 관하여

1) 감액경정청구를 받은 과세관청으로서는 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 객관적으로 정당한 과세표준 및 세액을 초과하는지 여부에 대하여 조사・확인할 의무가 있으므로, 통상의 과세처분 취소소송에서와 마찬가지로 감액경정청구에 대한 거부처분 취소소송에서도 심판의 대상은 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액의 객관적인 존부이다(대법원 2012. 6. 28. 선고 2010두13425판결 등 참조). 따라서 과세관청으로서는 소송 도중 사실심 변론종결 시까지 당해 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 동일성이유지되는 범위 내에서 그 사유를 교환・변경할 수 있는 것이고, 반드시 처분 당시의 자료에 의하여 처분의 적법 여부를 판단하여야 하거나 처분 당시의 처분사유만을 주장할 수 있는 것은 아니다(대법원 2002. 10. 11. 선고 2001두1994

2) 갑 제1 내지 3호증의 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 피고는 처분사유를

'청구인의 경우 농지와 주택의 소유자가 각각 달라 1세대 1주택 비과세 특례요건을 충

족하지 못함(소득세법 시행령 제155조 제10항 제4호)'이라고 기재하여 이 사건 처분을

원고에게 통지한 사실, 조세심판원은 소득세법 시행령 제155조 제11항을 이유로 원고

의 심판청구를 기각한 사실, 피고가 제1심에 제출한 답변서를 통해 소득세법 시행령

제155조 제11항을 이 사건 처분의 적법 근거로 주장한 사실을 인정할 수 있다.

이러한 사실들에 비추어 보면, 피고는 이 사건 귀농주택과 아파트에 관한 기본적 사

실관계를 유지한 채 그 과세표준 및 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 사유인 소득세

법 시행령 제155조 제11항을 추가하고 관련 자료를 제출한 것에 불과하여 처분의 동

일성이유지되는 범위 내에 있다고 볼 수 있으므로, 피고가 소득세법 시행령 제155조

제11항을 그 처분사유로 추가한 것은 적법하다.

3) 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

나. 농지와 귀농주택의 소유자 동일여부에 관하여

1) 조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우

에는 물론이고 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세

자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하

거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게

되므로 허용되어서는 아니된다.(대법원 1991. 7. 9. 선고 90누9797 판결, 대법원 2006.5. 25. 선고 2005다19163 판결 등 참조).

2) 소득세법 제89조 제1항 제3호 나목은 양도소득에 대한 소득세를 과세하지 아니하

는 경우로 '1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉

양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택'이

라고 규정하고, 이에 따라 소득세법 시행령 제155조에서 '1세대 1주택의 양도세 비과

세 특례가 적용되는 경우'를 규정하면서, 제7항 제3호에서 '영농 또는 영어의 목적으로

취득한 귀농주택으로서 수도권 밖의 지역 중 읍지역 또는 면지역에 소재하는 주택(이

하 '귀농주택'이라 한다)과 그 밖의 주택(이하 '일반주택'이라 한다)을 국내에 각각 1개

씩 소유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하

고 있는 것으로 보아 양도소득세를 과세하지 아니한다'고 규정하며, 소득세법 시행령

제155조 제10항은, 위 제7항 제3호의 "귀농주택이란 '영농 또는 영어에 종사하고자 하

는 자'가 취득하여 거주하고 있는 주택으로서 다음 각 호의 요건을 갖춘 것을 말한다."

고 규정하면서 같은 항 제4호 가목에서 그 요건으로 "1,000㎡ 이상의 '농지를 소유하는 자'가 해당 농지소재지에 있는 주택을 취득하는 것일 것"을 규정하고 있다.

3) 앞서 본 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, ① 소득세법 제89조 제1항

제3호 나목의 규정에서 귀농주택의 경우 1세대 2주택임에도 예외를 인정하여 1세대

1주택 비과세 특례를 인정하고 있는 것은, 귀농주택의 취득 시 과세특례를 부여함으

로써 귀농을 장려하고, 주택은 국민의 주거생활의 기초가 되는 것이므로 1세대가 국

내에 소유하는 1개의 주택을 양도하는 것이 양도소득을 얻거나 투기를 할 목적으로

일시적으로 거주하거나 소유하다가 양도하는 것이 아니라고 볼 수 있는 일정한 경

우에는 그 양도소득에 대하여 소득세를 부과하지 아니함으로써 국민의 주거생활의

안정과 거주이전의 자유를 보장하여 주려는 데에 있는 점, ② 위와 같이 소득세법

제89조 제1항에서 귀농주택 관련 1세대 2주택 양도소득세 비과세 특례 요건에 대하

여는 구체적으로 대통령령으로 정하도록 위임하였음이 명백하고, 따라서 같은 법 시

행령 제155조 제10항은 위 법조의 위임에 의하여 1세대 2주택의 양도소득세 비과세

특례 요건을 구체적으로 규정하고 있는 것으로 보아야 하는 점, ③ 조세법률주의와

엄격해석의 원칙상 위 시행령 조항이 '귀농주택'의 요건으로서 '1,000㎡ 이상의 농지

를 소유하는 자가 해당 농지소재지에 있는 주택을 취득'하는 것을 규정하고 있는 이

상 '귀농주택'의 범위를 '농지를 소유하는 자'가 취득하는 주택에 한정하고 있는 것

으로 보아야지 그 이외에 '농지를 소유하는 자와 같은 세대원인 배우자'가 취득한

주택도 포함되는 것으로 해석하는 것은 비과세요건을 확장해석하는 것으로서 허용

될 수 없는 점, ④ 농지법 제2조 제2호, 제5호 및 농지법 시행령 제3조 제1호에 의

하면, 농지법에서는 '농업인'의 개념을 '농업에 종사하는 자로서 1,000㎡ 이상의 농

지에서 농작물 또는 다년생식물을 경작 또는 재배하거나 1년 중 90일 이상 농업에

종사하는 자'로, '자경'의 개념을 '농업인이 최소 농작업의 2분의 1 이상을 자기의

노동력으로 경작 또는 재배하는 것'이라고 각 규정하고 있고, 이에 조세특례제한법

제69조에서 '8년 이상 자경한 농지에 대한 양도소득세 감면'을 적용할 때도 '자경'의

의미를 '자기 노동력의 2분의 1 이상을 당해 농지의 경작에 투입하여 그 경작에 상

시 종사하거나 당해 농지에서 이루어지는 농작업의 2분의 1 이상을 자기 노동력으

로 행하는 것'으로 해석하여 동일 세대원인 남편 소유의 토지를 부인이 경작한 경우

에는 '8년 자경 감면 요건'에 해당하지 않는 것으로 보고 있는바(서울고등법원 2013.

1. 11. 선고 2012누14677 판결1) 참조), 소득세법은 또한 농지법에 근거하여 농업인

과 자경의 의미를 '세대'가 아닌 당사자 '개인'을 기준으로 해석하므로, 귀농주택의

경우에도 농지의 소유자가 아닌 세대원이 취득한 경우에 대하여는 양도소득세 비과

세 특례 요건에 해당하지 않은 것으로 보는 것이 일관성이 있는 점 등에 비추어 보

면, 1세대 2주택의 경우 양도소득세 비과세 특례요건을 충족시키기 위해서는 그 농

지의 소유자와 귀농주택의 소유자가 동일해야 한다고 봄이 상당하므로, 이 사건 귀

농주택의 소유자가 농지 소유자인 원고가 아닌 원고의 배우자 김○○인 이 사건에

대하여는 위 1세대 2주택 양도소득세 비과세 특례요건을 적용할 수 없다고 보아야

한다.

4) 따라서 이 부분 원고의 주장은 이유 없다.

다. 귀농시기에 관하여

1) 나아가 피고는, 원고가 이 사건 귀농주택에 주민등록 전입신고를 한 시기가 이