[2] 조세감면요건에 관한 법규의 해석기준 및 도시계획법상 주거지역으로 고시되었으나 실질적으로는 생산녹지지역인 경우, 구 조세감면규제법 제67조의8 제1항 소정의 증여세 면제대상에 해당되는지 여부(소극)

[3] 증여 당시 지목이 공부상 임야로 되어 있고 종합토지세 과세에 있어서도 임야로서 과세가 이루어졌다 하더라도 실질적으로 농지로 이용되고 있었다면 구 조세감면규제법 제67조의8 제1항 소정의 증여세 면제대상인 농지에 해당한다고 한 사례

[2] 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다 할 것이므로, 증여받은 토지가 도시계획법상 주거지역으로 지정·고시된 이상 비록 실질적으로는 생산녹지지역과 같이 경작되고 있다 하더라도 구 조세감면규제법(1993. 12. 31. 법률 제4666호로 개정되기 전의 것) 제67조의8 제1항 소정의 증여세의 면제대상에 해당되지 않는다 할 것이고, 이는 도시계획 용도지역 지정이 행정편의에 의하여 일관성 없게 지정된 것이라 하여 달리 볼 것이 아니다.

[3] 증여 당시 지목이 공부상 임야로 되어 있고 종합토지세 과세에 있어서도 임야로서 과세가 이루어졌다 하더라도 실질적으로 농지로 이용되고 있었다면 구 조세감면규제법(1993. 12. 31. 법률 제4666호로 개정되기 전의 것) 제67조의8 제1항 소정의 증여세 면제대상인 농지에 해당한다고 한 사례.

가. 증여세면제신청이 증여세 면제의 효력요건인지 여부

[1] 구 조세감면규제법(1993. 12. 31. 법률 제4666호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제67조의8 제1항은 "대통령령이 정하는 자경하는 농민이 제67조의6 제1항 각 호에 해당하는 농지 등을 직계비속 중 대통령령이 정하는 영농에 종사하는 1자녀에게 증여하는 경우에는 당해 농지 등의 가액에 대한 증여세를 면제한다."고 규정하고, 한편 같은 법 제67조의8 제2항에 의하여 준용되는 같은 법 제67조의6 제5항, 같은법시행령(1990. 12. 31. 대통령령 제13202호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제55조의5 제4항에 의하면 위 규정에 의하여 증여세를 면제받고자 하는 경우에는 당해 농지 등을 증여받은 자경농민이 재무부령이 정하는 세액면제신청서를 당해 농지 등의 증여자 주소지 관할세무서장에게 제출하여야 한다고 규정하고 있는바, 이와 같이 자경하는 농민으로부터 영농1자녀에게 증여하는 경우의 증여세는 그 면제요건이 충족되면 당연히 면제되고 면제신청이 있어야만 면제되는 것은 아니라 할 것이고, 그 면제신청에 관한 규정은 수증자로 하여금 증여세 등의 과세표준과 세액을 결정함에 필요한 서류를 정부에 제출하도록 협력의무를 부과한 것에 불과하므로 (대법원 1997. 10. 24. 선고 97누10628 판결 참조), 수증자로부터의 세액면제신청서의 제출이 없더라도 같은 법 제67조의8 제1항 소정의 면제요건에 해당하는 경우에는 증여세를 면제하여야 할 것이다.

그렇다면 원심이, 영농1자녀가 자경농민인 직계존속으로부터 농지를 증여받는 경우 증여세를 면제받기 위해서는 당해 농지를 증여받는 영농1자녀가 증여자 주소지 관할세무서장에게 증여세면제신청서를 제출하여 면제신청을 하여야 하고, 이와 같은 면제신청을 하지 아니한 경우에는 증여세를 면제받을 수 없다고 보아야 하는데, 이 사건의 경우 이 사건 각 토지를 증여받은 원고가 홍해만의 주소지를 관할하는 제주세무서장에게 증여세면제신청을 하지 아니한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없다는 이유로 원고로서는 이 사건 각 토지의 증여에 따르는 증여세를 면제받을 수 없다고 판단한 것은 같은 법 제67조의8 소정의 증여세의 면제요건에 관한 법리를 오해한 잘못을 저지른 것이라 할 것이다.

나. 이 사건 1토지가 증여세 면제대상이 되는 농지인지 여부

[2] 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다 할 것이므로, 원고가 그 아버지로부터 증여받은 이 사건 각 토지가 도시계획법상 주거지역으로 지정·고시된 이상 비록 실질적으로는 생산녹지지역과 같이 경작되고 있다 하더라도 구 조세감면규제법 제67조의8 제1항 소정의 증여세의 면제대상에 해당되지 않는다 할 것이고 (대법원 1998. 3. 27. 선고 97누20090 판결 참조), 이는 도시계획 용도지역 지정이 행정편의에 의하여 일관성 없게 지정된 것이라 하여 달리 볼 것이 아니다.

그런데 기록에 비추어 살펴보면 이 사건 1토지가 도시계획 용도지역 중 일반주거지역에 소재하고 있는 사실이 인정되므로, 원심이 위 법리에 따라 이 사건 1토지가 증여세 면제대상 농지에 해당하지 아니하여, 원고는 이 점에서도 그 증여에 따르는 증여세를 면제받을 수 없다고 판단한 것은 정당하고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 법리오해나 사실오인 등의 위법이 있다고 할 수 없다. 이 사건 1토지에 대한 증여세 과세처분은 정당하며, 위에서 지적한 원심판결의 잘못은 결과적으로 이 사건 1토지 부분에 관하여는 판결에 아무런 영향을 미치지 아니하였다.

다. 따라서 이 사건 1토지에 관한 원고의 상고이유는 그 이유 없다.

2. 이 사건 2토지와 관련한 상고이유에 대하여

원심은, 구 조세감면규제법 제67조의8 제1항, 제67조의6 제1항 제1호에 의하면 증여세가 면제되기 위해서는 증여 당시 당해 증여 토지가 당시 시행중인 상속세법 제11조의3 제1항 각 호의 농지, 초지 또는 산림지이어야 하는데, 이 사건에서 원고는 이 사건 2토지를 농지라고만 주장할 뿐, 위 상속세법 조항의 초지 또는 산림지라고 주장하고 있지 아니할 뿐더러, 이 사건 증여 당시 농지였다는 점에 부합하는 증인 1의 증언은 믿지 아니하고, 원고가 제출한 나머지 증거들만으로는 이를 인정하기에 부족하며, 오히려 이 사건 2토지는 이 사건 증여 당시 지목이 임야였다가 1997. 4. 22.에야 과수원으로 변경되었고, 그에 관한 농지원부도 1996. 12. 3.에야 작성되었으며, 토지대장상으로도 1996. 12. 24.에야 지목이 변경되었을 뿐만 아니라 종합토지세 과세 등에 있어서도 이 사건 증여 당시에는 임야로서 과세가 이루어진 사실만이 인정되므로, 원고는 이 사건 2토지에 관하여는 이 점에서도 그 증여에 따르는 증여세를 면제받을 수 없다고 판단하였다.

그러나 원심이 배척하지 아니한 ○○농업협동조합에 대한 사실조회회보 결과에 의하면, 원고가 1996. 11.부터 이 사건 2토지에서 수확한 감귤을 ○○농업협동조합을 통해 출하한 사실(기록 112면)이 인정되고, 갑 제7호증의 1 내지 5의 각 영상에 의하면, 현재 이 사건 2토지는 감귤 나무가 식재되어 있는 과수원인 사실(기록 104 내지 106면)이 인정되는바, 이러한 사실에 기초하여 볼 때, 비록 원심이 채용하지는 아니하였으나 만약 3년생 감귤 나무를 식재한 후 5년 내지 6년이 경과하여야만 감귤의 수확 출하가 가능하다는 취지의 증인 1의 증언이 사실과 부합한다면, 이 사건 2토지상에 감귤 나무를 식재한 것은 1991년경이고, 따라서 이 사건 증여 당시에 이 사건 2토지가 이미 과수원으로서 농지였다는 위 증인의 증언도 사실일 가능성이 커 보여서, 증여 당시 이 사건 2토지의 지목이 공부상 임야로 되어 있었다거나 종합토지세 과세에 있어서도 임야로서 과세가 이루어졌던 사실이 있다고 하여 그 사유만으로는 이 사건 증여 당시에 이 사건 2토지가 농지가 아니었다고 단정하기는 어려워 보인다.

그렇다면 원심이 과연 위 증인의 증언 내용처럼 감귤을 제대로 수확하려면 3년생 나무를 식재한 후 5년 내지 6년이 경과하여야만 하는지 여부를 심리하여 이 사건 2토지가 이 사건 증여 당시 농지로 이용되고 있었는지 여부를 판단하였어야 할 것임에도 그러하지 아니한 채 만연히 위 증인의 증언을 믿지 아니하고, 이 사건 2토지는 이 사건 증여 당시 농지로 이용되고 있지 아니하였다고 본 것은 심리를 제대로 하지 아니하였다거나 채증법칙에 위배하여 사실을 오인한 잘못을 저지른 것이라 할 것이다.

3. 납세고지의 위법을 이유로 한 상고이유에 대하여

원심에서 주장하지 아니하고 상고심에 이르러 비로소 주장하는 새로운 사실은 원심판결에 대한 적법한 상고이유가 될 수 없다(대법원 1995. 5. 26. 선고 94누7010 판결 참조) 할 것인바, 이 사건 과세처분은 세액산출근거 등의 기재사항이 누락된 납세고지로서 위법하다는 취지의 이 부분 상고이유는 원고가 제1심 이래 원심에 이르기까지 전혀 주장한 적이 없는 것이므로, 이는 법률심인 상고심에 이르러서의 새로운 사실적 주장이라 할 것이고, 따라서 이는 적법한 상고이유가 되지 못한다.

4. 결 론

따라서 원심판결 중 이 사건 1토지에 대한 부분은 앞서 본 바와 같이 정당하여 기각하고, 이 사건 2토지에 대한 부분은 심리를 제대로 하지 아니하여 판결 결과에 영향을 미친 잘못을 저지른 경우에 해당하므로, 이 부분은 파기하여야 할 것이나, 이 사건 과세처분은 이 사건 각 토지를 구분하지 아니하고 합하여 이루어졌고, 기록상 각 토지별로 과세표준을 구분할 만한 자료가 없어 이 사건 1토지에 대한 세액만을 계산할 방도가 없으므로, 정당한 세액을 심리·판단하게 하기 위하여 원심판결 전부를 파기할 수밖에 없다.

그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 더 심리·판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.