2. 항소비용은 원고가 부담한다.

가. 원고는 2013. 6. 19. 김AA 외 3명에게, 자신의 소유이던 울산 〇〇군 〇〇면〇〇리 〇〇 답 1,847㎡, 같은 리 〇〇 답 1,196㎡(이하 '이 사건 각 토지'라 한다)를 780,000,000원에 매도하기로 하는 계약을 체결한 후 2013. 8. 12. 소유권이전등기를 마치고(이하 '이 사건 양도'라 한다), 이 사건 각 토지가 조세특례제한법 제69조 제1항에 정한 '8년 이상 자경한 농지'에 해당한다고 보아 위 규정을 적용하여 2013. 10. 28. 피고에게 양도소득세 예정신고를 하였다.

나. 피고는 이 사건 각 토지가 8년 이상 자경한 농지에 해당하지 않는다고 보아 위양도소득세 감면신청을 부인하고, 2014. 7. 7. 원고에게 2013년 귀속 양도소득세186,340,734원을 부과하는 처분을 하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).

다. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2014. 8. 1. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2014. 10. 6. 이를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1, 2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

이 사건 각 토지는 다음과 같이 이 사건 양도 시점에 실제 경작하고 있는 농지였거나 일시적 휴경상태였으므로, 조세특례제한법 제69조 제1항의 자경농지에 대한 감면규정이 적용되어야 할 것임에도 이와 다른 전제에서 한 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

1) 원고는 이 사건 각 토지에 대한 이 사건 양도 시점까지 축제기간을 제외하고는 호밀, 청보리 등 사료작물을 심어 경작하고 다년생식물인 조롱박을 재배해 왔으므로, 이 사건 각 토지는 이 사건 양도일 현재 실제 경작하고 있는 농지에 해당한다.

2) 설령 이 사건 각 토지가 이 사건 양도일 현재 실제 경작하고 있는 농지에 해당하지 않더라도, 일시적 휴경상태에 있었다 할 것이고, 일시적 휴경상태에서 양도된경우에는 농지의 양도라고 보아야 한다.

나. 인정사실

1) 원고는 1997. 3. 6. 당시 기준시가 27,173,990원이던 이 사건 각 토지를 아버지인 이BB로부터 증여받은 후, 2013. 8. 12. 김AA 외 3명에게 이 사건 양도를 하였다.

2) 원고는 위 1997. 3. 6.경부터 2010년까지 약 13년간 이 사건 각 토지에서 직접 논농사를 지으면서 형과 함께 이 사건 각 토지 인근에 있는 철물점을 운영하였고, 2011년부터는 경주시에 있는 '◆◆◆◆◆'에서 근무하면서 2011년 9,600,000원, 2012년 8,000,000원의 근로소득을 얻었으며, 2012년부터는 경주시에서 개인 사업을 경영하였는데, 2013년의 총수입금액은 1,175,930,644원이고 소득금액은 66,319,625원이었다.

3) 울산광역시 ○○군 ○○리 ○○○○○○ 추진위원회(이하 '이 사건 추진위원회'라 한다)는 원고로부터 2회에 걸쳐 초화류 식재 및 부대시설 설치 등 ○○ 경관단지 조성사업 및 이를 통한 봄, 가을 축제를 위하여, 이 사건 각 토지 및 같은 리 ○○ 답 1,636㎡를 2011. 1. 1.부터 2011. 12. 31.까지, 2012. 1. 1.부터 2012. 12. 31.까지 연 3,275,300원에 임차하였다. 한편 위 임대차계약에 의하면, 원고는 이 사건 각 토지에 대한 제초작업 등 영농관리를 하기로 되어 있고, 위 임차료에는 원고의 소득손실을 보전하는 명목의 금액이 포함되어 있다.

4) 이 사건 추진위원회는 이 사건 각 토지를 임차한 후 그 위에 마사토를 깔고, 봄과 가을에 봉계불고기축제, 꽃축제 등을 개최할 때 이 사건 각 토지에 조롱박 터널, 꽃화단 등 각종 조형물을 설치하여 행사장 및 불고기 판매장소로 사용하였다. 한편 이 사건 각 토지는 원고가 이 사건 양도를 한 이후인 2013. 10.경에도 위와 같이 사용되고 있었고, 위 작업에 필요한 시설비 등의 비용은 이 사건 추진위원회에서 부담하였다.

5) 이 사건 각 토지는 위와 같이 이 사건 추진위원회에 임대된 후 이 사건 양도시까지 축제를 위한 경관단지 및 행사장으로 사용되었고 축제기간 외에도 경작을 위한 관리가 이루어지지 않다가 이 사건 양도 이후인 2014년에서야 호밀, 수단그라스 등 사료작물이 식재되기 시작하였으며, 2015. 5. 26.(제1심 법원의 현장검증일) 현재는 ○○군이 이를 임차하여 사용하고 있다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 10, 17, 21호증, 을 제1 내지 7호증의 각 기재(각 가지번호 포함), 제1심 법원 및 당심의 울산광역시 ○○군수에 대한 각 사실조회 결과, 제1심 법원의 현장검증결과, 제1심 증인 권CC의 일부 증언, 변론 전체의 취지

다. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

라. 판단

구 조세특례제한법(2015. 12. 15. 법률 제13560호로 개정되기 전의 것) 제69조 제

1항은 "농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다."라고 규정하고 있고, 구 조세특례제한법 시행령(2016. 1. 22. 대통령령 제26922호로 개정되기 전의 것) 제66조 제4항은 "법 제69조 제1항 본문에서 '대통령령으로 정하는 토지'란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지"를 말한다고 규정하고 있으며, 제66조 제5항은 "제4항의 규정을 적용받는 농지는 소득세법 시행령 제162조의 규정에 의한 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다."라고 규정하고 있다.

조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다. 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2011. 12. 13. 선고 2011두20116 판결 참조).

한편 원고가 구 조세특례제한법 제69조 제1항, 구 조세특례제한법 시행령 제66조제1항, 제2항 등 관계 법령에 따라 양도소득세를 감면받기 위해서는 농지 소재지에 8년 이상 거주하면서 당해 토지를 직접 경작하여야 하고, 또 그 토지가 양도일 현재 농지이어야 하며, 양도일 현재 실제로 경작하고 있지 않은 토지는 농경지로 사용되지 않고 있는 것이 토지 소유자의 자의에 의한 것이든 또는 타의에 의한 것이든 일시적으로 휴경상태에 있는 것이 아닌 한 양도일 현재 농지라고 볼 수 없어 양도소득세 비과세대상인 토지에 해당하지 않고(대법원 2005. 6. 23. 선고 2004두5003 판결 참조), 이러한 감면대상 농지에는 실지로 경작하지는 않더라도 토지의 형상이 경작에 사용할 수 있는 상태에 있는 토지까지 포함된다고 볼 수는 없다(대법원 1989. 2. 14. 선고 88누6252 판결 참조).

한편 일시적 휴경상태에 있는 것인지 여부는 여러 사정에 비추어 농경장애 원인이 제거된다면 또다시 농경지로 이용될 수 있었다고 보이는 경우에는 이는 일시적 휴경상태라고 보아야 할 것이고, 그와 같은 휴경 상태 하에서 양도된 것이라면 이는 농지의 양도라고 보아야 한다(대법원 1998. 9. 22. 선고 97누706 판결 참조).

그리고 위 감면 요건사실에 대한 증명책임은 이를 주장하는 납세의무자에게 있다(대법원 1991. 4. 23. 선고 90누6293 판결 참조).

1) 이러한 법리에 비추어 먼저 이 사건 각 토지가 이 사건 양도일 현재 실제 경작하고 있는 농지였는지에 대하여 살피건대, 앞서 본 사실관계 및 증거들에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 원고가 제출한 증거들만으로는 이를 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없으므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

① 이 사건 각 토지는 2010년까지는 논으로 이용되어 왔는데, 원고의 주장에 의하더라도 원고가 이 사건 각 토지를 경관단지 조성을 위해 이 사건 추진위원회에 임대한 2011. 1. 1. 이후부터는 종래대로 벼농사를 짓지 않았다는 것이고, 이 사건 각 토지는 이 사건 추진위원회가 비용을 투입하여 마사토를 깔고 조형물을 설치하는 등으로 관리하면서 논으로서의 형태를 상실하였다.

② 만일 이 사건 각 토지가 이 사건 양도일 현재 실제 경작하고 있는 농지였다면 사람들의 출입을 제한하는 등 영농을 위한 관리가 필요함에도, 이 사건 각 토지는 이 사건 양도 당시 사람이 자유롭게 드나들 수 있도록 마사토가 깔려 있었을 뿐 위와 같이 관리하였다는 흔적이 없었고, 밭에서 흔히 보이는 고랑도 없었다.

③ 원고는 당심에서 갑 제24호증의 1 내지 7 사진들을 제출하면서 축제 기간 이외에는 이 사건 각 토지에 사료작물을 심어 관리하였다고 주장하나, 위 사진들이 이 사건 각 토지에 대한 사진인지, 어느 시점에서 촬영한 사진인지 여부 등을 알 수 없어 위 증거들만으로 원고의 위 주장을 인정하기에 부족하고, 원고가 제출한 항공사진(갑제5호증의 1 내지 3)을 보더라도 원고 주장과 같이 이 사건 각 토지의 양도 당시 현황이 실제 경작하고 있는 농지인지 여부를 확인할 수 없다. 오히려 당심 법원의 ○○군청에 대한 사실조회결과에 의하면, 이 사건 각 토지는 이 사건 양도 후인 2014년에야 사료작물을 식재한 것으로 기재되어 있고, 각 축제 기간 사이에는 바닥에 잡풀이 무성한 상태로 방치되어 있었다.

④ 더욱이 원고가 이 사건 각 토지에 사료작물을 심어 관리하였다면 사료작물을 처분하여 얻은 소득이 얼마인지 사료작물을 어디에 처분하였는지 등에 대한 자료가 있을 것으로 예상됨에도 불구하고 원고는 이러한 자료를 제출하고 있지 아니하다.

⑤ 한편 이 사건 각 토지에는 이 사건 양도 당시 다년생 식물인 조롱박으로 구성된 터널이 일부 설치되어 있었던 점은 인정된다. 그러나 일부 조롱박 터널은 매년 봄, 가을 축제를 대비하여 철거를 하지 아니하고 방치한 것으로 보일 뿐 식량의 공급 등 농지법이 정하는 목적을 위하여 제공된 것으로는 판단되지 아니하므로, 이를 들어 원고가 다년생 식물인 조롱박을 상시적으로 재배하고 있었다고 볼 수는 없다.

⑥ 당심 법원의 ○○군청에 대한 사실조회결과에 의하면, 원고가 부친과 함께 이 사건 각 토지를 경작해 왔다고 하는데, 원고의 부친은 노환으로 인하여 실제 경작이 어려운 상태였고(을 제2호증 참조), 원고 또한 2011년 이후 경주시에 있는 회사에서 근무하면서 근로소득을 얻거나 직접 사업을 운영하였는데, 근로 시점이 이 사건 각 토지를 경관단지 조성을 위해 이 사건 추진위원회에 임대한 시점 이후인 점, 원고의 사업 매출 규모가 상당한 점, 원고의 직장 또는 사업장의 소재지가 2011년 이후 계속 경주시였던 점 등을 고려하면, 독자적으로 이 사건 각 토지에서 농사를 짓거나 관리하기는 어려웠을 것으로 보인다.

2) 다음으로 이 사건 각 토지가 이 사건 양도일 현재 일시적 휴경 상태였는지에 대하여 살피건대, 앞서 본 사실관계 및 증거들에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 원고가 제출한 증거들만으로는 이를 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없으므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

① 이 사건 각 토지는 원고가 이 사건 각 토지를 이 사건 추진위원회에게 임대한 2011. 1. 1.경부터 이 사건 양도 이후인 2014년까지 3년 이상 축제 기간에 축제 용도로 제공되는 이외에는 실제 경작되지 아니한 토지로 방치되고 있었음은 앞서 본 바와 같은데, 경작되지 아니한 3년 이상의 기간을 일시적이라고 보기는 어렵다.

② 이 사건 각 토지는 양도 당시, 이 사건 추진위원회에 임대된 이후 건축물 축조용으로 좋은 재질인 마사토가 깔려 있었던 점, 양도 이전에 이미 주거지역에 편입 되어 있었던 점, 밭에서 일반적으로 보이는 고랑도 없었던 점, 오히려 바닥에 잡풀이 무성하게 깔려 있었던 점 등을 고려하면, 양도 당시 이 사건 각 토지의 객관적 현상이 농지의 복원을 예정하고 있었다고 보기도 어렵다.

③ 더욱이 이 사건 양도 이후에도 울주군이 임차하여 이 사건 토지를 사용하고 있는데, 이는 종전과 마찬가지로 계속하여 봄, 가을 축제를 위하여 이 사건 토지가 제공되고 있기 때문인 것으로 보인다.

④ 또한 원고가 이 사건 각 토지를 경작하지 않을 뿐만 아니라 경작, 관리할 수도 없는 상태에서 김AA 등에 매도한 정황으로 미루어 볼 때 다시 농사를 지을 의사로 일시적 휴경을 한 것으로 보기는 어렵다.

3. 결 론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각할 것인바 제1심 판결은 이와 결론을

같이 하여 정당하므로 원고의 항소를 기각한다.