국심2003서1093 (2003.09.19)

종합소득

경정

특수관계자에게 부동산을 저가임대한 것으로 보아 부당행위계산부인하여 과세한 처분은 부당함

소득세법 제61조【자산소득합산과세】

국심2002서0006 / 국심1997부1871

OOOOOOOOOO/국심2003서1093

1. OO세무서장이 2002.10.3 및 2003.3.3 청구인에게 한 1997년도 귀속 종합소득세 69,662,400원 및 80,482,440원의 부과처분은

가. 쟁점부동산의 적정임대료를 국유재산의 사용요율(5%)을 적용하여 산정한 후 부당행위계산부인하고,

나. 청구인의 소득금액에서 배우자의 자산소득 4,507,169원을 차감하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정합니다.

2. 나머지 심판청구는 이를 기각합니다.

1. 처분개요

청구인은 OOOOO OOOO OOO OO OOO 소재 OO산업(주)〔이하 “청구외법인”이라 한다〕의 실질대표자로 친족인 청구외 조OO, 조OO, (재)OOOOOO재단 등 3인과 공유하고 있는 OOOOO OO OOO OOOOO, 223-88 토지 53,178㎡, 건물 21,635㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 청구외법인에게1992.12.23~1997.12.22까지 보증금 27억원, 월임대료 12백만원에 임대하였다.

OOOOOO청장은 인근 OOOOO OO OOO OOOOOOO에 소재한 토지 2,003㎡(이하 “인근 임대부동산”이라 한다)의 임대실례가액과 쟁점부동산의 임대가액을 비교한 결과 특수관계법인에게 저가임대한 사실을 확인하고 이를 처분청에 과세자료로 통보하여다.

처분청은 인근 임대부동산의 임대요율(5.2%)을 기준으로 쟁점부동산의 적정임대료를 산정하여 부당행위계산 부인하고, 1997년도 과소신고액 중 청구인 지분(50%)에 상당하는 298,575,085원(1997년1기 149,287,540원, 1997년2기 149,287,545원)을 총수입금액에 산입하여 2002.10.3 및 2003.3.3 청구인에게 1997년 귀속 종합소득세 69,662,400원(OOOOOOOOOO) 및 80,482,440원(국심2003서1093)을 각각 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 2002.12.18 및 2003.4.7 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점부동산은 공장건물로 그 규모가 크고, 용도가 특정되어 있는 관계로 임대가 용이치 아니하여 부득이 당해 공장주변의 부동산 중개업자들에게 임대시세등을 문의하여 임대가액을 책정한 것으로 동 임대가액은 시가를 반영한 적정임대가액이므로 이에 대해 부당행위계산부인하여 과세한 처분은 부당하고,

처분청은 인근 임대부동산의 임대실례요율 5.2%를 과세근거로 하였으나, 그 임대요율이 나대지 임대용인지, 잡종지용인지, 공장용인지 여부가 불분명하고, 그 임대요율이 공장의 임대요율로서 정당하다고 본다 하더라도 공장의 종류, 위치, 지목, 이용상황 등 인접 유사지역내의 유사공장에 대한 임대가능 가격과 개별요인 등을 참작하여 합리적으로 산정한 공장임대실례요율이 아니므로 이를 쟁점부동산에 적용하는 것은 부당하다.

예비적 청구로, 부당행위계산 부인하는 경우에도 전체공장면적 중 직접생산에 사용하는 부분만을 부당행위계산 부인대상으로 하여야 하는 바, 부당행위계산부인의 대상으로서 비록 임대차 계약서에 명시되어 있기는 하나, 실제 사용하지 않는 잡종지 면적까지 전부 포함하여 부당행위계산 부인함은 부당하고,

설사, 이 건의 경우 적정한 임대요율을 산정하기 어려워 국유재산대부율을 적용하는 경우라 하더라도 국유재산법시행령 제26조 제1항은 재산의 사용목적에 따라 2.5%, 4%, 5%로 그 적용요율을 달리 규정하고 있는 바, 이 건 공장의 임대는 성격상 주택임대와 별차이가 없으므로 주택임대요율 2.5%를 적용하여야 한다.

또한, 청구인의 경우와 같이 부당행위계산 부인대상금액이 298,575,085원인 경우에 임대인은 당해금액이 수입금액에서 누락되는 반면, 임차인은 그 만큼 손금이 과소계상 되는 것이므로 이 건 부당행위계산 부인하더라도 임대인의 과소신고 종합소득세(수입누락금액 298,575,085원×세율 40%=119,430,034원)와 임차인의 과다납부 법인세액(298,575,085원×세율 28%= 83,601,023원)의 차액인 35,829,011원만을 추가징수대상 세액으로 하여야 한다.

(2) 처분청이 위헌결정(2001헌바82, 2002.8.29)된 소득세법 제61조의 규정에 의거 배우자 윤OO의 이자소득 4,233,879원과 배당소득 273,300원을 청구인의 종합소득에 합산하여 과세한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인과 임차자인 청구외법인은 특수관계자로서 인근 임대부동산의 임대실례가액과 비교하여 볼 때 쟁점부동산을 저가임대한 사실이 확인되므로 부당행위계산 부인하여, 인근 임대부동산의 임대요율을 기준으로 적정임대료를 계산하여 이 건 과세한 처분은 정당하다.

또한, 2002.3.29 청구인이 1997년~2000년 귀속 종합소득세를 수정신고하고 자진납부한 사실로 보더라도 쟁점부동산을 청구외법인에게 저가임대한 것을 스스로 자인하고 있는 것이므로 청구인의 주장은 이유가 없다.

(2) 자산소득 합산과세규정인 소득세법 제61조의 규정이 위헌결정되었다고 하더라도 위헌결정일 현재 불복청구중인 사건에만 그 효력이 미치는 것이므로 당해 건과 같이 위헌결정일 후에 청구주장을 변경하거나 새로운 불복청구를 제기하여 합산과세의 부당함을 다툴 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

(1) 쟁점부동산을 특수관계자에게 인근 임대부동산의 임대실례가액보다 저가임대한 것으로 보아 부당행위계산 부인하여 과세한 처분의 당부 및

(2) 배우자의 이자소득등 자산소득을 합산과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다.

나. 관련법령

소득세법 제41조 【부당행위계산】① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

소득세법시행령 제98조 【부당행위계산의 부인】① 법 제41조 및 법 제101조에서 특수관계 있는 자 라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

4. 당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 또는 출자지분의 합계가 총발행주식수 또는 총출자지분의 100분의 50 이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인

② 법 제41조에서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

2. 특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때. (단서생략)

국유재산법(1999.12.31 법률 제6072호로 개정되기 이전의 것) 제25조【사용료】 ① 행정재산 또는 보존재산(이하 이 장에서 “행정재산등”이라 한다)의 사용·수익을 허가한 때에는 대통령령이 정하는 요율과 산출방법에 의하여 매년 사용료를 징수한다.

같은법 시행령 제24조 【사용·수익허가】① 법 제24조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 행정재산 또는 보존재산의 사용·수익의 허가(이하 “사용·수익허가”라 한다)를 할 수 있는 경우는 다음 각호와 같다

1. 행정목적 또는 보존목적의 수행에 필요한 때

2. 공무원의 후생목적을 위하여 필요한 때

3. 기타 용도 또는목적에 장애가 되지 아니하는 경우로서 관리청이 필요하다고인정하는 때

같은법 시행령 제26조【사용요율과 평가방법】① 법 제25조 제1항의 규정에 의한 연간사용료는 당해 재산의 가액에 다음 각호의 요율을 곱한 금액으로 하되, 월할 또는 일할 계산할 수 있다.

1. 제24조 제1항 제1호의 경우 : 1천분의 25이상

2. 제24조 제1항 제2호의 경우 : 1천분의 40이상

3. 기타의 경우 : 1천분의 50이상. 다만, 주거용의 경우는 1천분의 25이상

② 제1항의 규정에 의하여 사용료를 계산함에 있어서의 재산가액은 다음 각호의 방법에 의하여 산출한다.

1. 토지의 경우 : 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 해당토지의 개별공시지가를 적용한다.

소득세법 제61조【자산소득합산과세】① 거주자 또는 그 배우자자 이자소득·배당소득 또는 부동산임대소득(이하“자산소득”이라 한다)이 있는 경우에는 당해 거주자와 그 배우자 중 대통령령이 정하는 주된 소득자(이하 “주된 소득자”라 한다)에게 그 배우자(이하 “자산합산대상배우자”라한다)의 자산소득이 있는 것으로 보고 이를 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점1에 대하여 살펴본다.

(가) 먼저 처분청이 제출한 자료에 의하여 이 건 과세연도인 1997년 당시 쟁점부동산과 인근 임대부동산의 임대현황을 살펴보면 아래〈표1〉, 〈표2〉와 같고,

〈표3〉개별공시지가 비교

앞에서 본 사실들에 의하여 쟁점부동산과 인근 임대부동산의 임대료를 계산하여 보면 다음 표와 같다.

<표4> 임대료 비교

※ 쟁점부동산의 기준시가는 토지의 개별공시지가와 건물의 과세시가표준액의 합계액이고, 인근 임대부동산의 공시지가는 토지의 개별공시지가임

(나) 처분청이 쟁점부동산의 임대가액에 대하여 인근 임대부동산의 임대실례가액과 비교해 본 후 당해 임대를 특수관계자간 저가임대로 보아 과세한데 대하여 청구인은 쟁점부동산의 임대가액이 적정하다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.

1) 청구인은 쟁점부동산의 공장건물이 규모가 크고, 용도가 특정되어 있어 이를 임대하려고 해도 임대가 용이치 아니하여 임대계약 당시 부동산중개업자들에게 임대시세등을 문의하여 임대계약하였으므로 당초 신고한 임대료는 적정한 임대료라는 주장이나,

청구인은 쟁점부동산과 비교 가능한 인근 부동산의 임대실례가액을 제시하지 못하고 있을 뿐만 아니라 당시 임대 시세에 대한 객관적인 자료도 제시하지 못하고 있다.

또한, 처분청은 임대실례가액과 비교하여 쟁점부동산을 저가임대한 것으로 보았으나 쟁점부동산의 임대실례가액으로 선정한 인근 임대부동산은 쟁점부동산에 비하여 토지의 규모도 적고, 공장건물이 포함되지 아니한 나대지를 임대한 경우로서 쟁점부동산과는 그 임대 대상물건이 다르다고 할 것이어서 인근 임대부동산을 쟁점부동산의 유사 임대실례로 보기는 어려운 것으로 판단된다.

한편, 특수관계자에게 부동산을 저가임대한 것으로 보아 부당행위계산을 부인하고 시가에 의하여 과세하는 경우 시가는 사업자가 그와 특수관계에 있지 아니한 자와의 정상적인 거래를 하는 경우에 형성되는 가격을 기준으로 산정하여야 할 것이므로 그에 관한 실례가 있는 경우에는 그 가격을 기준으로 하고, 그와 같은 임대실례가 없는 경우에는 당해 토지의 지목, 위치, 주위환경, 이용상황, 사용범위등 제반여건을 고려하여 합리적인 방법으로 산정한 가격을 기준으로 하여야 할 것인 바,

국유재산법시행령 제26조에 규정하는 임대요율은 정부가 소유하고 있는 국유재산에 대하여 일반 사경제부분에 있어서의 지가와 임대수준을 종합적으로 감안하여 가장 합리적인 수준에서 책정하여 법제화한 것으로 보아야 할 것이므로 특별한 사정이 없는 한 임대실례가액등 비교기준이 없을 때 사용될 수 있는 적정한 판단기준으로 보는데 무리가 없다 할 것이다.(대법원 91누7637, 1992.1.21, 국심2002서0006, 2002.4.19등 다수 같은 뜻)

이 건의 경우, 쟁점부동산의 적정한 임대가격을 산정함에 있어 처분청이 채택한 인근부동산의 임대실례가액은 비교대상으로 부적절하고, 또한 적정한 임대실례가액이 없는 경우에 해당된다고 할 것이므로 국유재산법령에서 정한 국유재산의 사용료율 5%를 적용하여 적정임대료를 산정하고 부당행위계산부인함이 타당하다고 판단된다.

2) 청구인은 쟁점부동산의 임대계약기간 5년중 4년의 기간에 대하여 처분청이 과세제외한 것으로 보아도 쟁점부동산의 임대료가 적정임대료인 것을 처분청이 인정한 것이라고 주장하나,

처분청은 1992년부터 1995년까지의 임대료에 대하여는 부과제척기간이 경과하여 이를 제외한 것이므로 이 부분에 대한 청구인의 주장은 처분내용을 오인한 것으로 보인다.

3) 청구인은 이 건 부당행위계산 부인을 하더라도 생산에 사용되는 공장부지만을 부당행위계산부인대상으로 하여야 한다고 주장하나,

쟁점부동산의 임대차계약서(1992.12.22)에 의하면 잡종지 54,298㎡ 전부가 임대물건으로 표시되어 있으므로 청구인의 주장은 이유가 없다고 하겠다.

4) 청구인은 이 건의 적정임대료로서 국유재산사용료율 5%를 적용하여 산정한다 하더라도 국유재산법시행령 제26조 제1항의 규정에는 국유재산의 사용목적에 따라 그 임대요율이 2.5%, 4%, 5%로 구분되어 있고, 기타용도로 대부한 경우라도 주택의 임대요율은 2.5%인 바, 이 건 쟁점부동산(공장)의 임대도 주택의 임대와 다르지 않으므로 2.5%를 적용하여야 한다고 주장하나, 공장의 임대와 주택의 임대를 동일시하는 청구인의 주장은 타당한 근거가 없으므로 받아들이기 어렵다고 하겠다.

5) 청구인은 이 건 부당행위계산 부인을 하더라도 임대인의 과소신고 종합소득세(수입누락금액 290,363,037원×세율 40%=116,145,214원)와 임차인의 과다납부 법인세액(290,363,037원×세율 28%= 81,301,650원)의 차액 34,843,564원만을 추가징수대상세액으로 하여야 한다고 주장하나,

청구인의 종합소득세와 임차법인의 법인세는 과세대상 및 세목 등이 별개이며 청구주장처럼 차액에 대해서만 과세할 수 있는 법률적 근거가 없으므로 청구인의 주장은 이유없다고 하겠다.

(2) 쟁점2에 대하여 살펴본다

(가) 처분청의 이 건 종합소득세 경정결의서에 의하면 소득금액을 계산함에 있어서 배우자의 이자소득 4,233,879원과 배당소득 273,300원 합계 4,507,179원을 청구인의 소득금액에 합산하여 과세한 사실이 확인된다.

(나) 헌법재판소는 배우자의 자산소득을 합산과세하도록 규정한 소득세법 제61조가 혼인한 부부를 혼인하지 않은 자에 비해서 불리하게 취급하고 있다하여 혼인한 자의 차별을 금지하고 있는 헌법 제36조제1항에 위배됨을 이유로 위헌결정한 바 있다.(2001헌바82, 2002.8.29)

(다) 헌법재판소의 위헌결정 효력은 위헌제청을 한 당해 사건만이 아니라 당해 법률 또는 법 조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계류된 모든 일반사건에 미치는 것(대법원91누1462, 1992.2.24, 국심97부1871, 1998.11.16 같은 뜻임)이다.

(라) 따라서 처분청이 청구인의 수입금액을 계산함에 있어 효력을 상실한 소득세법 제61조의 규정에 근거하여 배우자의 자산소득 4,507,179원을 주된 소득자인 청구인의 종합소득에 합산하여 과세한 처분은 부당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조와 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

2003년 9월 19일

주심국세심판관 김도형

배석국세심판관 최정상

배석국세심판관 강인애

배석국세심판관 허병우