[청구번호]조심 2016서3926 (2017. 3. 6.)

[세목]상속[결정유형]기각

[결정요지]2014년에 개정된 상증법 시행령 제56조 제1항 및 제2항에 따르면 순손익가치를 추정이익의 평균가액으로 할 수 있는 4가지 요건을 규정하고 있는데, 청구인들은 쟁점주식에 대하여 당초 상속세 신고기한까지 1주당 추정이익의 평균가액을 신고한 사실이 없는 점, 청구인들이 제시하고 있는 상속개시일이 속하는 사업연도부터 영업실적이 악화되었다는 사정 등은 예외사유에 해당한다고 볼 수 없을 뿐만 아니라, 이는 상속개시일 이후에 발생된 사정으로 상속개시일 당시의 상속재산가액을 산정함에 있어 반드시 고려되어야 할 사유로 보기도 어려운 점 등에 비추어 처분청이 청구인들의 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없음

[관련법령] 상속세 및 증여세법 제60조 / 상속세 및 증여세법 시행령제56조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인들은 2014.8.30. 사망한 OOO으로 상속세 등을 신고‧납부하였다.

나. 처분청은 2015.9.30.부터 2015.12.30.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여 상속재산가액 과소신고 등의 사유로 상속세 OOO을 결정·고지하였다.

다. 청구인들은 최초 신고 당시 상속재산 중 OOO을 과세표준에 반영하여 신고하였고, 처분청은 상속세 조사결과 쟁점주식의 평가액이 적정한 것으로 확인하여 결정하였다.

라. 청구인들은 2016.4.29. 쟁점주식이 실질가치에 비해 상속세 신고가액이 과대평가되었다는 등의 사유를 들어 경정청구를 하였으나, 처분청은 최초 신고된 쟁점주식의 평가액이 적정한 것으로 보아 2016.6.29. 청구인들의 위 경정청구를 거부통지하였다.

마. 청구인들은 이에 불복하여 2016.9.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) OOO은 평가기준일이 속하는 사업연도부터 발생한 급격한 손익악화로 재기가 불가능하게 되었는바, 평가기준일 전 3개년 손익만을 반영한 보충적 평가방법이 명백히 불합리한 이상, 공평과세 이념과 상증법상 시가주의 원칙에 비추어 평가기준일이 속하는 연도의 손익이 주식가치에 반영될 수 있도록 하는 것이 합당하다.

상증법 제60조 제2항은 ‘불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액’을 시가로 정의하고 있으며, 미래 기대수익을 정확히 측정하기 어려운 점을 고려해 과거 실적이 미래에도 계속되리라는 전제 하에 같은 법 시행령에서 정한 보충적 평가방법을 적용할 수 있도록 한 것이다.

보충적 평가방법은 평가기준일 전 3개년 손익을 반영하는 것을 원칙으로 하고 있으나, 과거 실적이 유지될 것으로 기대하기 어려운 특정한 경우에는 미래 추정손익을 반영하여 평가할 수 있도록 예외를 인정하고 있는데, 설령 법령상 추정손익 적용요건을 충족하지 못했더라도 평가기준일 전 3개년 손익을 반영한 보충적 평가액이 불합리하다고 보여지는 이상, 이를 적용할 수 없다.

평가기준일이 속한2014사업연도에 OOO의 최대 매출처인 OOO이 워크아웃 절차가 개시되면서 OOO의 매출과 영업이익이 급격하게 감소하였고, 극심한 경영악화에 따른 유동성 위기로 결국 2016.4.6. 해산하였으며, 2016.12.13. 청산종결 등기하였는바, 평가기준일 전 3개년 손익만을 반영하여 주식가치를 산정할 경우, 평가기준일 당시 주식의 실질가치를 전혀 반영하지 못하는 매우 불합리한 상황이 초래되었다.

평가기준일이 속하는 사업연도 이후의 순손익액이 과거에 비해 급변하게 될 경우에는 과거 3개년 손익만을 반영하여 주식가치를 산정하는 것은 위법하고, 평가기준일이 속하는 사업연도 실적이 급격히 변동한 경우 평가기준일이 속하는 사업연도 순손익액을 반영함이 객관적이고 합리적인 평가방법이라고 판단한 사례에 비추어 볼 때에도,평가기준일 현재 OOO에 이미 현실화된 경영난을 전혀 무시한 채 이와 무관한 과거 손익만을 기계적으로 적용하여 주식가치 평가하는 것은 결과적으로 청구인의 담세력에 비해 지나치게 과도한 세금이 부과되어 가혹하고 부당하므로 청구인이 제시한 ‘상속개시일이 속하는 사업연도 개시일부터 평가기준일까지의 순손익액’을 반영하여 산정한 평가액이 쟁점주식의 실질가치를 보다 적정하게 반영한 가액이므로 이를 적용한 경정청구에 대하여 거부처분한 것은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1)조세법률주의와 조세공평의 이념에서 비롯된 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되므로, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용될 수 없다.

비상장주식에 대한 보충적평가시 순손익가치의 경우 상증법 시행령 제56조 제1항에 따라 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액으로계산하나, 제56조 제2항 및 같은 법 시행규칙 제17조의3 제1항 제1호 사유에해당하는 경우 2 이상의 신용평가전문기관이나 회계법인으로부터 1주당 추정이익의 평균가액을 ‘1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액’으로 갈음할 수 있다.

다만, 다음과 같은 요건을 모두 갖춘 경우에 추정이익의 평균가액으로 할 수 있다고 규정하고 있는데, ① 1주당 순손익액을 추정이익에 의하여 산출하고자 하는 경우에는 상속(증여)세 과세표준 신고기한까지 신고하여야 하고, ② 일시적이고 우발적인 사건으로 해당법인의 최근 3년간 순손익액이 증가하는 등의 사유에 해당할 것이며, ③ 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 해당 과세표준 신고기한 이내이고, ④ 1주당 추정이익의 산정기준일과 상속개시일 또는 증여일이 같은 연도에 속할 것을 규정하고 있으며, 일시적이고 우발적인 사유는 상증법 시행규칙 제17조의3 제1항 각 호에서 별도로 명시하고 있다.

(2) 청구인들은 평가기준일 현재 OOO이 경영환경의 급변으로 회사의 정상적인 매출발생이 불가능한 경우에 해당하고 상증법 시행규칙 제17조의3 제1항에 준하는 사유가 발생하였다고 봄이 상당하므로 쟁점주식을 최근 3년간의 순손익가치로 산정하는 것이 불합리하다고 주장하고 있으나,

“일시우발적 사건”이라 함은 회사의 영업과 무관한 손익인 영업외손익의 비정상적인 증감, 회사의 휴업, 회사의 주요 업종의 기간미달 등을 의미하는 것이고 OOO의 2014사업연도의 매출증감 사유는 영업외손익의 비정상적인 증감 사항이 아니며, 회사의 휴업 및 주요업종의 비정상적인 증감 및 회사의 휴업 등의 사유에도 해당한다고 볼 수 없다.

따라서, 청구인들이 상속세 과세표준 신고기한까지 1주당 추정이익의 평균가액을 신고하지 않는 등 상증법 시행령 제56조 제2항의 적용 요건을 전혀 갖추지 못하여 쟁점주식에 대한 추정이익은 적용될 수 없으므로, 상증법 시행령 제56조 제1항에 따라 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액으로 계산한 당초 쟁점주식 평가액은 정당하다.

(3)청구인들은 상속개시일인 2014.8.30.을 기준으로 최근 3년간 순손익액을 재계산하여순손익가치를 ‘0원’으로 산정하여 경정청구를 하였으나, 상증법 제60조 제2항에서 “시가는 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고, 수용 공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.”고 규정하고 있고, 그 위임에 따른 상증법 시행령 제49조 제1항 제2호에서 '당해 재산에 대하여 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액'을 시가로 인정되는 것 중의 하나로 들면서,비상장주식 등 상증법 제63조 제1항 제1호에 정하여진 재산에 대한 감정가액은 제외한다고 규정하고 있다.

이처럼 비상장주식에 대한 감정가액을 명시적으로 제외하고 있는 취지는 비상장주식에 대한 감정평가방법을 달리함에 따라 다양한 감정가액이 산출됨으로써 조세공평의 원칙에 반하는 결과가 초래되는 것을 방지하기 위하여 그 평가방법을 상증법 시행령이 정하는 보충적 평가방법으로 통일하고자 하는 데있고, 나아가 비상장주식은 일반적으로 불특정 다수인 사이에서 거래가 이루어지지 않아 감정평가에 의하여 상증법 제60조 제2항 전단 소정의 취지에 부합하는 시가를 도출하기 어려운 점 등에 있다고 할 것이어서 법적 근거 없이 쟁점주식을 재계산한 청구인들의 순손익가치 평가액은 정당한 가액으로 인정할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

최근 3년간의 순손익액의 가중평균액으로 순손익가치를 평가하여 쟁점주식의 시가를 산정하는 것이 부당하다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등

(1)상속세 및 증여세법제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③제1항을 적용할 때시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 주식 및 출자지분의 평가

다.나목 외의 주식 및 출자지분으로서 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제12168호로 개정된 것)제54조(비상장주식의 평가) ① 법 제63조 제1항 제1호 다목에 따른 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 부동산과다보유 법인( 「소득세법 시행령」 제158조 제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다.

1주당가액 =1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액3년 만기 회사채의 유통수익율을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 이자율

제56조(1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법) ① 제54조 제1항에 따른 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 다음 계산식에 따라 계산한 가액으로 한다. 이 경우 그 가액이 음수(陰數)인 경우에는 영으로 한다.

1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 = 〔(평가기준일 이전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 3) + (평가기준일 이전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 2) + (평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 ×1)〕÷ 6

② 제1항에도 불구하고다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는제54조 제1항에 따른 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액을 기획재정부령으로 정하는 신용평가전문기관,「공인회계사법」에 따른 회계법인 또는 「세무사법」에 따른 세무법인 중 둘 이상의 신용평가전문기관, 「공인회계사법」에 따른 회계법인 또는 「세무사법」에 따른 세무법인이 기획재정부령으로 정하는 기준에 따라산출한 1주당 추정이익의 평균가액으로 할 수 있다.

1.일시적이고 우발적인 사건으로 해당 법인의 최근 3년간 순손익액이 증가하는 등 기획재정부령으로 정하는 경우에 해당할 것

2. 법 제67조 및 제68조에 따른상속세 과세표준 신고기한 및증여세 과세표준 신고기한까지 1주당 추정이익의 평균가액을신고할 것

3. 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서작성일이 해당 과세표준 신고기한 이내일 것

4. 1주당 추정이익의 산정기준일과 상속개시일 또는 증여일이 같은 연도에 속할 것

(3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제17조의3(1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법) ① 영 제56조 제2항 제1호에서 "일시적이고 우발적인 사건으로 해당 법인의 최근 3년간 순손익액이 증가하는 등 기획재정부령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

2. 기업회계기준의 자산수증이익, 채무면제이익, 보험차익 및 재해손실(이하 이 조에서 "자산수증이익등"이라 한다)의 합계액에 대한 최근 3년간 가중평균액이 법인세 차감전 손익에서 자산수증이익등을 뺀 금액에 대한 최근 3년간 가중평균액의 50퍼센트를 초과하는 경우

3. 평가기준일전 3년이 되는 날이 속하는 사업연도 개시일부터 평가기준일까지의 기간 중 합병 또는 분할을 하였거나 주요 업종이 바뀐 경우

4. 법 제38조의 규정에 의한 증여받은 이익을 산정하기 위하여 합병당사법인의 주식가액을 산정하는 경우

5. 최근 3개 사업연도 중 1년 이상 휴업한 사실이 있는 경우

6. 기업회계기준상 유가증권·유형자산의 처분손익과 자산수증이익 등의 합계액에 대한 최근 3년간 가중평균액이 법인세 차감 전 손익에 대한 최근 3년간 가중평균액의 50퍼센트를 초과하는 경우

7.주요 업종(당해 법인이 영위하는 사업 중 직접 사용하는 유형고정자산의 가액이 가장 큰 업종을 말한다)에 있어서 정상적인 매출발생기간이 3년 미만인 경우

8. 제1호부터 제7호까지와 유사한 경우로서 기획재정부장관이 정하여 고시하는 사유에 해당하는 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들이 제출한 OOO의 매출내역 및 영업이익 등은 아래 <표1>·<표2>와 같다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대,2014.2.21. 대통령령 제12168호로 「상속세 및 증여세법 시행령」제56조 제1항 및 제2항을 개정하여 ⓛ 일시적이고 우발적인 사건으로 해당 법인의 최근 3년간 순손익액이 증가하는 등 기획재정부령으로 정하는 경우에 해당할 것, ② 법 제67조 및 제68조에 따른 상속세 과세표준 신고기한 및 증여세 과세표준 신고기한까지 1주당 추정이익의 평균가액을 신고할 것, ③ 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서작성일이 해당 과세표준 신고기한 이내일 것, ④ 1주당 추정이익의 산정기준일과 상속개시일 또는 증여일이 같은 연도에 속할 것의 4가지 요건을 모두 갖춘 경우에 한하여 순손익가치를 추정이익의 평균가액으로 할 수 있다고 규정하였는바,청구인들은 쟁점주식에 대하여 당초 상속세 신고기한까지1주당 추정이익의 평균가액을 신고한 사실이 없는 점, 청구인들이 제시하고 있는 상속개시일이 속하는 사업연도부터 영업실적이 악화되었다는 사정 등은 상증법 시행규칙 제17조의3 제1항 각 호에서 규정하고 있는 “일시적이고 우발적인 사건으로 해당 법인의 최근 3년간 순손익액이 증가하는 등의 경우”에 해당한다고 볼 수 없을 뿐만 아니라, 이는 상속개시일 이후에 발생된 사정으로 상속개시일 당시의 상속재산가액을 산정함에 있어 반드시 고려되어야 할 사유로 보기도 어려운 점 등에 비추어 청구인들의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.