대법원-2015-두-60884(2017.09.21)

조심-2011-서-0239(2013.06.18)

법인 유보이익을 분여하기 위하여 보수의 형식을 취한 것이라면, 이익처분으로서 손금불산입 대상이 되는 상여금과 그 실질이 동일함

법인의 소득을 부당하게 감소시키려는 주관적 의도 등 제반 사정을 고려할 때, 해당 보수는 법인 유보 이익을 분여하기 위하여 보수의 형식을 취한 것이라면, 이는 이익처분으로서 손금불산입 대상이 되는 상여금과 그 실질이 동일하므로 법인세법 시행령 제43조에 따라 손금에 산입할 수 없다고 보아야 함

법인세법 시행령 제43조

2017누73923 법인세부과처분취소

법무법인 ○○

○○세무서장

서울행정법원 2015. 5. 22. 선고 2013구합55147 판결

서울고등법원 2015. 12. 10. 선고 2015누46552 판결

대법원 2017. 9. 21. 선고 2015두60884 판결

2018. 4. 4.

2018. 5. 16.

1. 제1심 판결을 취소한다.

2. 원고의 청구를 모두 기각한다.

3. 소송총비용은 원고가 부담한다.

1. 청구취지

피고가 2010. 0. 0. 원고에 대하여 한 2006 사업연도 법인세 000원(가산세 포함), 2007 사업연도 법인세 000원(가산세 포함), 2008 사업연도 법인세 000원(가산세 포함), 2009 사업연도 법인세 000원(가산세 포함)의 각 부과처분을 취소한다[원고는 위 각 청구 이외에 2005 사업연도 법인세 000원(가산세 포함) 부과처분의 취소청구도 하였는데, 이에 대하여는 대법원에서 환송 전 이 법원 판결이 확정되었고, 그 후 원고는 이 부분 소를 취하하였다].

2. 항소취지

주문과 같다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 대부업(소비자금융 및 기업금융을 포함) 등을 목적으로 2002. 0. 0. 설립되었고, 2002. 0. 0. 대부업등록을 하였다. 원고는 1인 주주 겸 이사(2006. 0. 0.부터 현재까지 대표이사이다)인 AAA에게 2006 사업연도(2005. 0. 0. ~ 2006. 0. 0.)부터 2009 사업연도(2008. 0. 0. ~ 2009. 0. 0.)까지 매년 0억 원의 급여를 지급하였다.

나. 피고는 2010. 0. 0. 원고에 대하여, AAA에게 위와 같이 지급한 급여가 과다하다는 이유로 피고가 선정한 동종 대부업체 00개 중 대표이사의 급여가 높은 상위 0개 업체의 대표이사 급여 평균액을 초과하여 지급된 급여를 손금에 산입하지 아니하고, 2006 사업연도 법인세 000원(가산세 포함), 2007 사업연도 법인세 000원(가산세 포함), 2008 사업연도 법인세 000원(가산세 포함), 2009 사업연도 법인세 000원(가산세 포함)을 각 경정ㆍ고지하였다(이하 '이 사건 각 처분'이라 한다).

다. 원고는 2010. 0. 0. 조세심판원에 심판청구를 제기하였고, 조세심판원은 2013. 0. 0. 원고의 심판청구를 기각하였다.

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

가. 제1심 판결의 인용

이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는 아래 나.항 기재와 같이 일부 내용을 고쳐 쓰거나 추가하는 것 이외에는 제1심 판결의 이유 중 해당부분(제0쪽 마지막 행부터제0쪽 제0행까지) 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다(이하에서 사용하는 약어의 의미는 제1심 판결에서와 같다).

나. 고쳐 쓰거나 추가하는 부분

○ 제4쪽 제7행의 "피고는" 다음에 "제1심"을 추가한다.

○ 제15쪽 제13행부터 제17쪽 제4행까지를 다음과 같이 고쳐 쓴다.

4) 상여금으로서 손금불산입 대상인지 여부

가) 구 법인세법(2010. 12. 30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제19조 제1항, 제20조 제1호 본문에 의하면 이익처분에 의하여 손비로 계상한 금액을 원칙적으로 손금에 산입하지 않도록 하고 있고, 제26조 제1호는 인건비 중 대통령령이 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정되는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 않도록 규정하고 있으며, 그 위임에 따라 법인세법 시행령 제43조 제1항은 '법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금은 이를 손금에 산입하지 아니한다'고 규정하고 있다.

법인이 임원에게 직무집행의 대가로서 지급하는 보수는 법인의 사업수행을 위하여 지출하는 비용으로서 원칙적으로 손금산입의 대상이 된다. 하지만 앞서 본 규정들의 문언과 법인의 소득을 부당하게 감소시키는 것을 방지하기 위한 구 법인세법 제26조, 법인세법 시행령 제43조의 입법취지 등에 비추어 보면, 법인이 지배주주인 임원(그와 특수관계에 있는 임원을 포함한다)에게 보수를 지급하였더라도, 그 보수가 법인의 영업이익에서 차지하는 비중과 규모, 해당 법인 내 다른 임원들 또는 동종업계 임원들의 보수와의 현저한 격차 유무, 정기적ㆍ계속적으로 지급될 가능성, 보수의 증감 추이 및 법인의 영업이익 변동과의 연관성, 다른 주주들에 대한 배당금 지급 여부, 법인의 소득을 부당하게 감소시키려는 주관적 의도 등 제반 사정을 종합적으로 고려할 때, 해당 보수가 임원의 직무집행에 대한 정상적인 대가라기보다는 주로 법인에 유보된 이익을 분여하기 위하여 대외적으로 보수의 형식을 취한 것에 불과하다면, 이는 이익처분으로서 손금불산입 대상이 되는 상여금과 그 실질이 동일하므로 법인세법 시행령 제43조에 따라 손금에 산입할 수 없다고 보아야 한다.

또한 증명의 어려움이나 공평의 관념 등에 비추어, 위와 같은 사정이 상당한 정도로 증명된 경우에는 보수금 전체를 손금불산입의 대상으로 보아야 하고, 위 보수금에 직무집행의 대가가 일부 포함되어 있어 그 부분이 손금산입의 대상이 된다는 점은 보수금 산정 경위나 그 구성내역 등에 관한 구체적인 자료를 제출하기 용이한 납세의무자가 이를 증명할 필요가 있다.

나) 다음의 각 사실은 앞서 본 바와 같거나, 당사자 사이에 다툼이 없거나, 을 제0호증, 을 제0호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있다.

(1) 원고는 2002. 0. 0. 설립되어 대부업을 영위하고 있고, AAA는 원고의 1인 주주 겸 대표이사(2006. 0. 0. 이전에는 이사)이다.

(2) 원고는 AAA에게 월 000만 원 이하의 보수를 지급하다가, 2005 사업연도(2004. 0. 0.부터 2005. 0. 0.까지) 중인 2005. 1.부터 월 0억 원으로 인상하는 등 2005 사업연도에는 합계 00억 000만 원을 지급하였고, 2006 사업연도부터 2009 사업연도까지는 매년 00억 원을 지급하였다.

(3) 피고는 원고가 2005 사업연도부터 2009 사업연도까지 AAA에게 지급한 이 사건 급여가 과다하다는 이유로 동종 대부업체 00개 중 대표이사의 급여가 높은 상위 0개 업체의 대표이사 급여 평균액을 초과하여 지급된 급여를 손금에 산입하지 아니하여 2010. 0. 0. 2005 사업연도 내지 2009 사업연도 법인세를 부과하였는데, 2006 ~ 2009 사업연도에 대한 이 사건 각 처분 외에 2005 사업연도 법인세 부과처분은 환송 후인 2017. 0. 0.경 직권으로 취소하였다.

다) 이러한 사실관계에 앞서 인정한 사실 및 을 제0, 0호증, 을 제0호증의 0 내지 0, 을 제0호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 사실에서 나타나는 다음과 같은 사정들을 위 법리에 비추어 살펴보면, 원고가 AAA에게 2006 사업연도부터 2009 사업연도까지 지급한 이 사건 급여는 특별한 사정이 없는 한 대표이사의 직무집행에 대한 정상적인 대가라기보다는 법인에 유보된 이익을 분여하기 위하여 보수의 형식을 취한 것으로서 실질적인 이익처분에 해당하여 손금불산입의 대상이 된다고 보아야 한다.

(1) AAA는 원고의 설립 당시부터 1인 주주이면서 대표이사(2006. 0. 0. 이전에는 이사)로서 원고 회사에서 자신의 보수를 별다른 제약 없이 자유롭게 정할 수 있는 지위에 있고, 다른 임원들과는 달리 기본급, 수당 등 보수의 구성항목이 정하여져 있는 연봉계약서를 작성한 사실도 없다.

(2) 2005 사업연도 내지 2009 사업연도 중 AAA의 보수를 차감하기 전 원고의 영업이익에서 AAA의 보수가 차지하는 비율은 약 00% 내지 00%에 달하여 동종업체의 평균 수치인 0% 내지 0%에 비하여 비정상적으로 높다.

(3) 이 사건 급여는 같은 기간 원고의 또 다른 대표이사인 BBB, 이사 CCC의 보수(연 000만 원)의 약 00배에 달하고, 원고와 사업규모가 유사한 동종업체 중 상위 0개 업체의 대표이사들의 평균 연봉(약 0억 원에서 0억 원)과도 현격한 차이를 보이고 있다.

(4) AAA의 보수는 영업이 적자 상태였던 2004 사업연도까지는 월 000만 원 이하였으나, 최초로 영업이익이 발생하여 증가하기 시작한 2005 사업연도 중인 2005. 0.부터 갑작스럽게 월 0억 원으로 10배가 인상되었다. 한편 2005 사업연도 말인 2005. 0. 0.에는 별다른 이유 없이 00억 원이 별도의 보수로 책정되었고, 월 보수금 중 상당 부분이 인건비로 계상된 때로부터 1, 2년 뒤에야 실제로 지급되었다.

(5) 원고는 설립 이래 지속적인 영업이익의 증가에도 불구하고, 단 한 번도 주주에게 배당금을 지급한 바 없다.

(6) 원고의 직원이 작성한 내부 문건 등에 의하면 '세금 절약을 위하여 미지급이 가능한 사장의 급료를 높인다'는 취지로 기재되어 있고, 본래의 당기순이익에 따른 법인세와 대표이사의 보수금 수준별로 차감된 당기순이익에 따른 법인세를 비교ㆍ검토하였던 점 등에 비추어, AAA의 보수를 전액 손금으로 인정받아 법인세 부담을 줄이려는 주관적 의도가 뚜렷해 보인다.

라) 이에 대하여 원고는, 대부업체의 수익 창출은 대부분 자금조달금리와 대출금리의 차이에서 비롯되는데 AAA가 D국 대부업체 근무경력을 통해 구축한 신용 및 인적관계를 바탕으로 원고의 자금조달업무를 전담하고 개인 자격으로 연대보증까지 하는 등 노력하여 D국에서 장기ㆍ저리자금을 안정적으로 조달할 수 있었고, 또한, AAA가 대부업체의 전체적인 시스템 및 운용기법에 대한 전문지식과 경험을 바탕으로 안정적인 회사 운영의 기틀을 마련하여 원고가 비약적으로 성장할 수 있었으므로, 이 사건 급여는 전액 AAA의 정당한 직무집행의 대가로서 손금에 산입되어야 하고, 설령 이 사건 급여 전액을 직무집행의 대가로 보기는 어렵다고 하더라도, AAA의 직무집행 결과 원고의 수익에 직접적으로 기여한 부분, 즉 통상적인 대표이사의 기능과 역할을 넘어 AAA의 특별한 기여에서 비롯된 이자비용, 대손상각비, 광고선전비를 절감하여 얻은 영업이익 상당의 금액 약 00억 원은 손금에 산입되어야 하며, 적어도 AAA의 직무집행으로 이자비용을 절감하여 얻은 영업이익 상당의 금액 약 00억 원은 손금에 산입되어야 한다고 주장한다.

살피건대, 갑 제0호증, 갑 제0호증의 0 내지 0, 갑 제00호증의 0 내지 0, 갑 제0호증의 0 내지 0, 갑 제0호증, 을 제0호증의 0의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, AAA는 1984. 0.부터 2002. 0.경까지 D국 EE시에 소재하는 대부업체에 근무하였는데, 소비자금융부분 전무로서 각 지점의 대부관리업무의 감사업무 등을 담당하였던 사실, 원고의 조직은 경영지원부, 영업부, 관리부로 나뉘어 있었는데 자금조달업무를 담당하는 부서가 별도로 존재하지는 않았던 사실, 원고가 영업을 위하여 자금을 차입할 때 AAA가 개인적으로 연대보증을 하기도 한 사실, 원고의 채권자인 주식회사 FF 등은 원고에게 대출할 때 AAA와 협상하여 대출금과 이율을 결정하였고 AAA를 신뢰하였기 때문에 담보 없이 대출해 주었다는 내용의 확인서를 제출한 사실, 원고의 설립 당시부터 근무해 온 상무이사 GGG은 AAA가 D국에서 열심히 친인척을 포함한 지인들을 만나고 직접 차입조건을 교섭하여 좋은 조건으로 자금을 차입할 수 있었고, AAA가 자금을 조달하여 원고 내부에 별도로 차입부서를 두지 않아 그에 상당한 인건비를 절약할 수 있었으며, 그밖에도 AAA가 대출심사와 채권관리 노하우를 전수하였다고 진술한 사실은 인정된다.

그러나 원고의 주장에 의하더라도 AAA가 이 사건 급여를 지급받기에 상당한 정도로 한 가장 큰 직무집행상의 기여는 D국으로부터 장기ㆍ저리의 자금을 안정적으로 확보함으로써 다른 업체들보다 우위에 있었다는 것인데, 을 제0호증, 을 제0호증의 0, 0, 을 제0호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고의 설립 당시부터 2010. 0. 초순까지 이사였던 CCC과 대표이사였던 BBB는 AAA의 부모인 사실, GGG은 2010. 0. 세무조사 당시 BBB 대표이사는 주주총회와 이사회를 주도하고, 회사가 D국에서 차입을 할 때 D국에서 오랫동안 대부업에 종사한 경험과 인맥으로 차입처를 소개하고 중개하는 역할을 하였고, CCC 이사는 D국에서 오래 대부업에 종사하여 무리한 차입경영을 하지 말고 내실을 기하라고 당부하는 등 업무의 방향성에 대하여 자문을 하였다고 진술하였고, AAA도 세무조사 당시 본인은 D국인이라서 한국인인 BBB가 대표이사를 하면 한국에서 일하기 편하고 어머니가 D국에서 신용이 있어서 더 많은 자금을 확보할 수 있어서 대표를 맡아 하였다고 진술한 사실, 원고가 조달한 자금 중 상당부분은 AAA 본인과 BBB, CCC, BBB의 동생과 조카가 운영하는 업체, AAA의 처 HHH로부터 차용한 것인 사실이 인정되는바, 이러한 사정에 비추어 보면, 원고가 장기ㆍ저리의 자금을 안정적으로 확보할 수 있도록 하는 결정적인 역할을 AAA가 단독으로 하였다고 보기는 부족하고(갑 제0, 0호증의 각 기재에 의하면, 2004. 0. 0.부터 2009. 0. 0.까지 5년 동안 BBB가 국내에 체류한 기간은 약 0개월 남짓인 반면, AAA는 0년 가까이 체류한 사실이 인정되나, D국에서 자금조달 업무를 수행하는 데에는 반드시 국내 체류일수가 결정적이라고 볼 수 없다), 달리 이를 인정할 증거가 없다.

또한, 원고가 주장하는 것처럼 원고의 이자비용, 대손상각비, 광고선전비가 업계 평균비용과 비교하여 상당히 낮은 수준이라 하더라도, 앞서 인정한 사실만으로는 그 차액이 전부 AAA가 직무집행상 업계의 통상적인 이사 또는 대표이사의 역할을 넘는 특별한 기여를 하여 발생한 것이라고 추인하기 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

결국 AAA가 신생업체인 원고가 안정적인 대부업체로 자리잡고 발전하는데에 자금조달과 기존 대부업체 근무 경험에 기초한 노하우 전수 등을 통하여 상당한 기여를 하였다고 하더라도, 원고가 주장하는 것처럼 이 사건 급여 전액이 AAA의 직무집행에 대한 대가라거나, 그 중 업계 평균비용과 비교하여 절감한 이자비용, 대손상각비, 광고선전비 상당액 또는 그 중 이자비용 상당액이 그 자체로 AAA의 직무집행의 대가라고 보기는 어렵다.

마) 따라서 이 사건 급여 중 동종 대부업체 00개 중 대표이사의 급여가 높은 상위 0개 업체의 대표이사 급여 평균액을 초과하여 지급된 급여는 이익처분으로서 손금불산입 대상이 되는 상여금과 그 실질이 동일하다는 이유로 법인세법 시행령 제43조에 따라 이를 손금에 산입하지 아니하고 한 이 사건 각 처분은 적법하다.

3. 결론

그렇다면 이 사건 각 처분의 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 모두 이유 없으므로 이를 각 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 달리하고 있으므로 피고의 항소를 받아들여 제1심 판결을 취소하고 원고의 청구를 모두 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.