국심1994서5630 (1995.03.25)

법인

경정

비상장주식평가시 시가불분명하면 보충적평가방법적용함

법인세법 제20조【부당행위계산의 부인】 / 법인세법시행령 제46조【법인의 부당한 행위 또는 계산】

국심1992서1254

1. 시흥세무서장이 94.6.16 청구법인에게 통지한 90.1.1～90.12.31 사업년도분 법인세 과세표준 경정처분<익금가산 1,514,217,140원(1,458,576,280원: 상여, 55,640,940원: 기타), 손금가산 1,514,217,140원(1,514,217,140원: △유보)>은 이를 취소한다.

2. 청구법인이 94.7.11 원천징수 자진납부한 갑종근로소득세 720,109,280원 및 동 방위세 144,012,840원에 대한 심판청구는 이를 각하한다.

1. 원처분 개요

청구법인은 90.12.20 청구외 OO전자(주)[前 OOOOO OOOOOOOO(주)]의 주식 500,000주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 주당 9,000원, 총거래가액 45억원에 청구외 OO등 8인으로부터 취득하였다.

처분청은 청구법인이 쟁점주식을 특수관계자 등으로부터 시가보다 고가로 매입하였다 하여 특수관계자로부터 매입한 부분에 대하여 부당행위계산 부인한 차액 1,458,576,200원을 익금가산·상여처분하고, 기타 주주로부터 매입한 부분에 대하여는 기부금으로 보고 차액 55,640,940원을 익금가산·기타 사외유출로 처분함과 동시에, 자산처리한 주식가액 중 1,514,217,140원을 손금가산(△유보)하여 90.1.1～90.12.31 사업년도 법인세 과세표준을 경정하고, 94.6.16 청구법인에게 위 내용을 법인세과세표준금액 및 세액 경정결의서를 첨부하여 통지하였다.

청구법인은 위 경정내용의 통지와 함께 소득금액 변동통지서를 수령하고, 94.7.11 갑종근로소득세 720,109,280원 및 동 방위세 144,021,840원을 원천징수하여 자진납부하고, 94.7.28 심사청구를 거쳐 94.10.13 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

쟁점주식의 거래일 직전인 90.12.7 특수관계가 없는 청구외 OO물산(주)와의 매매실례가액(1주당 9,000원)이 있어 이는 “시가”에 해당되며, 쟁점주식의 거래가액이 위 특수관계가 없는자와의 거래가격과 같은가격으로 특수관계가 있는자로부터 부당하게 고가로 매입하여 이익을 분여한 사실이 없고, 쟁점주식의 거래는 50% 상당을 인수한 것으로 이는 경영권이 포함된 주식거래이므로 일반적인 주식거래가격보다 오히려 높아야 하는 것이 일반적인 현상인 바, 이를 고가로 매입한 것으로 본 것은 부당하다.

또한, 비상장주식의 시가가 불분명한 경우에 해당되어 상속세법 제5조 제5항 제1호(나)목의 방법(이하 “보충적 평가방법”이라 한다)에 의하여 쟁점주식의 시가를 평가한다 하더라도 동 규정 단서에 정한 『사업개시전의 법인 또는 휴업·폐업 중에 있는 법인』에 해당되어 순자산가치에 의해서만 1주당가액을 계산하여야 한다.

한편, 처분청이 이 건을 부당행위계산 부인하여 상여로 처분한 것은 부당하다.

나. 국세청장 의견

청구외 OO물산(주)가 청구외 OO전자(주)의 주식을 취득할 때 거래한 1주당가액 9,000원은 별도의 특약조건에 따라 형성된 특정인과의 거래가격이므로 이를 객관적인 교환가치가 적정하게 반영된 거래가격 즉 “시가”로 볼 수 없고, 주식발행법인인 청구외 OO전자(주)의 사실상 새로운 업종으로의 전환이 어느시점부터 이루어졌는지가 불분명하므로 일반적인 보충적 평가방법에 따라 순자산가치와 순손익가치의 평균가액에 의하여 1주당가액을 평가하여 이를 시가로 보고 부당행위계산 부인 등을 한 당초 처분은 정당하다.

3. 본안심리 대상인지의 여부

가. 법인세과세표준을 경정함에 있어, 익금가산(상여처분)과 동시에 손금가산하여 형식상 과세표준 증가가 없어 추가세액이 없는 경우 『처분』이 존재하는지를 살펴보면,

처분청은 이 건 법인세과세표준 결정(경정)내용을 법인세법시행령 제99조 제1항 본문 후단의 규정에 의하여, 법인세과세표준 및 세액경정결의서를 첨부하여 소득금액 변동통지와 함께 94.6.16 청구법인에게 통지하였는 바, 이는 행정행위를 상정하고 있는 것으로 행정처분이 있었다고 보아야 하며, 청구법인이 이에 대하여 처분이 있는 것으로 보아 불복청구 하였으므로 본안심리하는 것이 타당하다(같은 의견: 92서1254, 92.9.25 합동, 81서369, 81.7.20 등).

나. 소득금액 변동통지를 받고, 청구법인이 갑종근로소득세를 원천징수하여 자진납부하고 “자납원천징수세액”에 대하여 불복할 수 있는지를 보면,

청구법인은 위 법인세과세표준 경정시 익금가산 상여처분한 소득금액변동통지를 받고 이에 대한 갑종근로소득세(방위세 포함)를 원천징수하여 자진납부한 후 갑종근로소득세에 대한 불복청구를 제기하였는 바, 소득금액변동통지는 “통지행위”에 불과하여 이를 처분이 있는 것으로 볼 수 없고, 원천징수의무 자체는 별도의 부과처분 절차없이 지급시기(지급의 제시)에 성립·확정되는 것이므로 이는 심판청구 대상으로 볼 수 없다(같은 의견: 91구2584, 92.5.12 합동).

따라서 갑종근로소득세와 동 방위세에 대한 심판청구 부분은 위 가.의 심판결과에 따라 소득세법시행규칙 제84조의 규정을 적용하여 잘못 원천징수한 세액이 있을 경우에 이를 환급하는 것은 별론으로 하고, 국세기본법 제81조 제65조 제1항 제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인이 쟁점주식을 1주당 9,000원에 취득한 것이 부당행위계산 부인대상 등에 해당되는지의 여부

나. 관련법령

1) 법인세법 제20조(부당행위계산의 부인)에서 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제46조 제1항에서는 제1호 내지 제7호에서 특수관계에 있는 자를 규정하고 있으며, 같은조 제2항에서는 제1호 내지 9호에서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우를 규정하고, 제4호에서 출자자 등으로부터 자산을 시가를 초과하여 매입한 때를 들고 있다.

2) 법인세법 제18조 제1항 및 동법시행령 제48조 제1항 제2호에 특수관계가 없는 자로부터 정상가액(시가의 70%～130%의 범위)보다 높은가액으로 매입한 차액 중 실질적으로 증여한 것으로 인정되는 금액은 기부금으로 보아 손금에 불산입한다고 규정하고 있다.

3) 법인세법시행규칙 제16조의2, 상속세법시행령 제5조 제5항에 부당행위계산 부인 등의 시가를 적용함에 있어 시가가 불분명한 경우에는, 비상장주식의 경우 보충적 평가방법에 의하되, “사업개시전의 법인, 사업개시 후 3년미만의 법인과 휴업·폐업중에 있는 법인”에 대하여는 순자산가액에 의해서만 1주당가액을 평가한다고 규정되어 있다.

이와 같이 세법에서 법인의 부당행위계산에 대한 부인규정을 두고 있는 취지는 법인과 특수관계있는 자와의 진실한 거래행위가 있으나, 그 거래가 법인세법시행령 제46조 제2항 각호에서 열거한 제반거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되고 비정상적이어서 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보여질 때에, 과세권자의 입장에서 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피를 방지하고자 하는 것으로 실질과세의 원칙에 그 근거를 두고 있다 할 것이며(대법원 87누925, 88.2.9 판결 참조), 또한 특수관계 없는 자로부터 정당한 사유없이 자산을 정상가격보다 높은 가액으로 매입하여 실질적인 증여행위를 한 것으로 인정되는 경우도 이와 유사한 취지에서 손금불산입하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

1) 이 건 관련주식과 쟁점주식의 거래내용은 다음과 같다.

【 주식거래 내용 】

(거래가액단위 : 천원)

2)청구외 OO물산(주)의 이 건 관련 주식거래 계약내용에 의하면 OO물산(주)는 OO등 5인으로부터 주식 190,000주를 1주당가액 9,000원, 총거래가액 1,710,000,000원에 취득하였고, 위 계약의 주요특약사항은 다음과 같다.

ㅇ 우선 매수청구권(제5조): 양도자들이 관련주식을 양도하고자 할 경우 OO물산(주)가 우선 매수청구권을 가지며, 거래가 성립되지 아니할 경우, 같은조건으로 제3자에게 양도한다.

ㅇ 영업지원조건(제6조)

- OO전자(주)는 OO물산(주)가 청구법인에게 추진하고 있는 SVR(위성방송통신기기)제품생산을 적극지원하고,

- OO전자(주)는 해외수출물량의 50%를 OO물산(주)에서 수출대행 위임하도록 하고, OO물산(주)는 수출대전 50% 이상을 OO전자(주)의 지정은행을 통하여 NEGO하며,

- OO물산(주)는 OO전자(주)의 제품을 전세계에 판매할 수 있는 비독점적 영업권을 가진다.

ㅇ OO전자(주)는 OO물산(주)가 개발요청하는 품목에 대하여 기술지원하고 필요시 청구법인 기술진의 협력을 받는다.

ㅇ 인력파견(제17조)

- OO물산(주)는 부장급 1명을 파견하여 기획 또는 해외영업을 담당하고, 비상근 이사 1명의 지명권을 가진다.

3) 위 주식거래시 OO물산(주)의 내부주식평가 자료에 의하여 1주당 순자산가치: 8,185원, 수익가치(장래수익력을 현재화한 가치): 9,396원, 평균가치: 8,790원으로 예상하고 있다.

4) 처분청이 보충적 평가방법에 의하여 평가한 심리자료에 의하면, 1주당 순자산가치: 11,669원, 순손익가치: 0, 1주당평가액 5,834원()이며, 순자산가치의 평가에 대한 다툼은 없다.

5) 청구법인의 쟁점주식 매입계약(90.12.20)내용에 의하면 1주당가액 9,000원으로 OO물산(주)의 거래가액과 같음에는 다툼이 없고, 다만, 쟁점주식의 계약내용에는 위 OO물산(주)의 주식거래 계약내용과 같은 특약조건이 명시되어 있지 않다.

6) 이 건 관련주식 발행법인인 OO전자(주)의 사업개황을 제증빙자료에 의하여 살펴보면 다음과 같다.

- 66. 4.29 : 외국투자기업등록(홍콩법인 100% 출자)

- 88. 9.22 : 자본감자 이사회 결의(2,637천주 액면가액 매입소각)

(주식수 3,637천주 → 1,000천주)

- 89. 4. 4 : 주식매각 및 감자승인(재무부) - 외국투자가 자본회수

- 89. 5. 2 : 노사분규발생 휴업(전면조업중단)

- 89.12.18 : 사업정상화 촉구(공단 이사장)

- 90. 4.20 : 사업정상화 재(최종)촉구(공단 이사장)

- 90. 6. 1 : 사무실 등(연구소건물 포함) 청구법인에게 일시 임대

- 90. 6. 8 : 외국법인 주식 내국인에게 100% 양도(OO 등 8인)

- 90. 6.21 : 법인명변경 및 사업자등록 정정

- 90. 7.10 : 기존반도체 제조설비 OO전자(주)에 매각

- 90. 8.23 : 위 제조설비 이전 완료

- 90.10.23 : 위성방송통신기기제조설비 신규투자개시(90.11.17 수입 승인신청)

- 90.11. 1 : 자산재평가 결정(기준일 90.6.1, 재평가차액 7,458,414천원)

- 90.12. 7 : 사업자등록정정(위성방송통신기기 제조 종목 추가)

- 90.12. 7 : OO물산(주)와 당해법인주식 190천주(19%) 양수도 계약체결

- 90.12.20 : 청구법인이 당해법인 주식 500천주(50%)를 취득

- 90.12.28 : OO물산(주)와 본계약 체결(공증)

- 91. 1. : 위성방송통신기기 제조설비 시설 완료 및 제조개시

(91.2.6 최초수출품 선적)

7) 위 관련법령 및 사실관계를 종합하여 판단한다.

부당행위계산 부인의 적용 및 기부금으로 보아 손금불산입하기 위해서는 그 거래로 인한 법인의 행위가 경제적 합리성 등을 결여한 부당한 행위 또는 증여행위 등에 해당되어, 그러한 거래행위로 법인의 소득을 부당히 감소시키거나, 사실상 증여한 것으로 인정되어야 하는 것인 바,

우선 청구외 OO물산(주)와의 관련주식거래가격을 시가로 인정할 수 있는지를 보면, 청구외 OO물산(주)와의 관련주식거래에 있어서의 계약조건(특히 특약조건), 주식거래수량, 매입목적 등이 청구법인이 쟁점주식을 취득한 제조건 등과 상이하므로 위 관련주식의 매매실례가격을 그대로 “시가”로 보기는 어렵다고 판단되므로 이를 보충적 평가방법으로 평가하여 시가를 계산하여야 할 것이다.

이 건의 경우 보충적 평가방법에 의한 1주당 가액이 적정한지를 살펴보면, 청구외 OO전자(주)의 사업개황에서 보는 바와 같이, 당해 법인은 쟁점주식 거래일 현재 사실상 1년이상 휴업중인 법인에 해당되는 것으로 인정되므로, 쟁점주식을 보충적평가방법에 의하여 평가할 경우에도 관련법령 단서의 취지로 보아 1주당 순자산가치인 11,669원을 시가로 보는 것이 보다 당해주식의 정상적인 가치를 나타내는 합리적인 평가액이라고 판단되므로, 청구법인이 쟁점주식을 취득함에 있어서 위 1주당 순자산가치에 의한 평가가액보다 낮은 가액인 1주당 9,000원으로 거래한 사실이 그 거래행위, 거래가격 등에 경제적 합리성을 결여하여 부당하게 고가로 매입하여 이익을 분여하였거나 또는 사실상의 증여행위가 있었던 것으로 보기는 어렵다 할 것이다.

따라서 이 건 본안심리 부분에 대한 심판청구는 청구주장이 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.