국심2012구4710(2012.12.28)

채권지연회수에 해당하여 부당행위계산부인에 해당함

특수관계자에 대한 쟁점미수금에 대해 최장 604일이 경과하도록 지연회수하면서 별다른 회수노력을 하지 않은 점 등에 비추어 부당행위계산부인 규정을 적용한 것은 정당하나, 동업종 유사 사례들의 결제일을 재조사하여 그에 따라 인정이자를 계산하는 것이 타당함

법인세법 제52조

2013구합1609

주식회사 AA건설

안동세무서장

2014. 3. 26.

2014. 4. 25.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고가 2012. 8. 7. 원고에 대하여 한, 2007사업연도 법인세 OOOO원, 2008사업연도 법인세 OOOO원, 2009사업연도 법인세 OOOO원, 2010사업연도 법인세 OOOO원, 2011사업연도 법인세 OOOO원 및 2008년 제2기분 부가가치세 OOOO원, 2010년 제1기분 부가가치세 OOOO원의 각 과세처분을 모두 취소한다.

1. 처분의 경위 등

가. 원고의 설립 및 주식 양도 등

1) 의료법인 BB의료재단(이하 'BB병원'이라 한다)의 설립자인 A은 BB병원이 발주하는 건축공사 등을 위하여 2000. 12. 19. 원고를 자본금 3억 원, 발행주식 30,000주로 하여 설립하면서, 별지 제2목록 기재와 같이 B에게 15,000주, C, D에게 각 6,000주, E에게 3,000주를 각 명의신탁하였다. 2) 원고는 2002. 9. 17. 신주 10,000주를 발행하였고(이하 '제1차 유상증자'라 한다), A은 B 명의로 5,000주, C, D 명의로 각 2,000주, E 명의로 1,000주를 각 인수하였다. 그 후 B은 2004. 2. 1. 자신 명의로 보유한 원고의 주식 20,000주를 F에게 양도하였다. 3) 원고는 2004. 12. 31. 신주 10,000주를 추가로 발행하였고(이하 '제2차 유상증자'라 한다), A은 F 명의로 5,000주, C, D 명의로 각 2,000주, E 명의로 1,000주를 각 인수하였다. 4) C은 2005. 5. 8. 자신 명의로 보유한 원고의 주식 10,000주를 G에게, D은 2006. 2. 20. 자신 명의로 보유한 원고의 주식 10,000주를 H에게, E은 2006. 2. 20. 자신 명의로 보유한 원고의 주식 5,000주를 I에게, F은 2008. 8. 20. 자신 명의로 보유한 원고의 주식 5,000주를 G에게, 2009. 6. 19. 자신 명의로 보유한 원고의 주식 20,000주를 J, K, L, M에게 각 5,000주씩 각각 양도하였다. 나. OO지방국세청의 조사 및 당초처분 등

1) OO지방국세청장은 2012. 5. 16.~2012. 7. 14. 원고에 대한 법인세 수시조사를 실시한 결과 다음과 같이 판단한 후 피고에게 A 등에 대한 증여세, 원고에 대한 법인세 등의 부과를 통보하였다.

○ A이 2000년~2009년 원고 설립, 제1, 2차 유상증자, 주식양수도 등의 방법으로 B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M(이하 'B 외 11인'이라 한다)에게 원고 주식을 명의신탁한 것은 조세회피 목적이 있는 것으로 확인됨. ○ A은 원고의 2007년~2010년 배당금을 명의수탁 주주들인 B 외 11인으로부터 현금으로 돌려받아 사적으로 사용하였음이 확인되므로 이를 A의 배당소득에 합산하여 과세함. ○ 원고는 특수관계인인 BB병원으로부터 공사대금 중 일부를 1년 이상 장기미회수 하는 등 매년 OO~OO억 원의 공사미수금을 계상하였는바, 이는 부당행위계산 부인대상에 해당하므로, 원고가 60일을 초과하여 회수하지 않은 공사미수금에서 하자보수보증금에 상당하는 부분을 공제한 나머지를 대여금으로 보아 그에 대한 인정이자 OOOO원을 각 연도별로 익금산입함. ○ 원고가 특수관계자 업체인 CC(A의 딸 N이 운영)에게 외주용역비(설계용역비)를 과다하게 지급한 것은 부당행위계산 부인대상에 해당하므로, 과다지급분 합계 OOOO원을 각 해당 연도 익금에 가산하고, 부가가치세에 관하여는 위 금액만큼 매입세액불공제함. 2) 이에 따라 피고, OO세무서장, OO세무서장은 2012. 8. 7. 원고 및 A, B외 11인에 대하여 다음과 같이 법인세, 증여세 등을 각 부과하였다. ○ 원고에 대하여 ① 법인세 합계 OOOO원(2007년 OOOO원, 2008년 OOOO원, 2009년 OOOO원, 2010년 OOOO원, 2011년 OOOO원), ② 부가가치세 합계 OOOO원(2008년 제2기 OOOO원, 2010년 제1기 OOOO원)을 각 부과함(이하 '당초처분'이라 한다). ○ 별지 제1목록 '당초고지세액'란 기재와 같이 B 외 11인에 대하여 증여세를 고지하고, 증여자인 A에 대하여 연대납세의무자로 지정되었음을 통지하면서 증여세를 고지함.

○ A에 대하여 원고로부터 2007년~2010년 배당소득을 취득하였다는 이유로 종합소득세 OOOO원을 추가로 부과함.다. 행정심판청구 및 제1, 2차 감액결정 등

1) A과 B 외 11인은 증여세 부과처분에 불복하여 2012. 10. 19. 심판청구를 하였는데, 조세심판원은 2012. 12. 28. '① 피고 등이 A, B 외 11인에 대하여 한 2012. 8. 7.자 증여세 부과처분은, 제2차 유상증자 시 발행된 원고의 주식10,000주(F: 5,000주, D, C: 각 2,000주, E 1,000주)에 대한 증여재산가액을 산정함에 있어 평가기준일을 2004. 12. 30.로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하라, ② 나머지 심판청구는 기각한다'는 내용의 결정을 하였다. 2) 위 결정에 따라 피고와 동대구세무서장은 2013. 1. 14. C, E, D, F에 대한 2004년 증여세에 관하여 다음과 같이 감액경정결정을 하였다(이하 '제1차 감액경정결정'이라 한다). 3) 원고도 2012. 10. 19. 당초처분에 대하여 심판청구를 하였는데, 조세심판원은 2013. 4. 15. '① 당초처분은, 원고와 BB병원이 계약을 체결하여 완공한 건축공사와 유사한 사례들의 평균 공사대금 결제일을 재조사하여 인정이자 적용 기산시기를 정하고, 같은 방법으로 건축공사의 각 공종별로 하자보수보증금을 도급계약금액으로 하는지 아니면 직접공사비만을 기준으로 하는지를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하라, ② 나머지 심판청구는 기각한다'는 내용의 결정을 하였다.

4) 대구지방국세청은 위 결정에 따라 2013. 5. 7~5. 13. 유사사례를 조사한 다음, BB병원 발주 건축공사의 공사대금 지연결제일 평균일수를 66일로 산정하여 지연회수에 대한 인정이자를 재계산하고, 원고와 BB병원 사이에 체결한 건축공사계약의 하자보수 보증금은 총 공사금액을 기준으로 재산정하여, 최초 조사 당시 합계 OOOO원으로 산정했던 인정이자를 합계 OOOO원으로 재산정한 후, 피고와 남대구세무서장에게 '원고에 대하여 법인세 환급사유가 발생하여 주식평가가액이 변동되니, I, J, K, L, M에 대한 당초 증여세 결정세액을 감액 결정해 달라'고 통보 5) 이에 따라 피고는 당초처분을 다음과 같이 감액경정하였다(이하 당초처분 중 다음과 같이 감액경정결정 후 남은 부과처분을 '이 사건 각 처분'이라 한다).

6) 또한 피고, 남대구세무서장은 2013. 10. 30. 및 2013. 11. 19. I, J, K, L, M에 대한 당초 증여세액을 다음과 같이 감액경정결정을 하고(이하 '제2차 감액경정결정' 이라 한다), 피고는 2014. 3. 31., 남대구세무서장은 2014. 4.18. A에게 제2차 감액경정결정을 통지하였다 인정근거 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1 내지 3, 8호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 원고의 BB병원에 대한 공사대금 회수가 다소 지연되었다고 하더라도, 원고는 BB병원 발주의 공사 수행만을 목적으로 설립된 회사인 점, BB병원은 매달 공사대금의 일부씩을 변제한 점, 하자보수보증금조로 공사대금잔액을 유지한 면도 있는 점, BB 병원은 의약품거래의 경우에는 평균적으로 채권발생 270일 후에 대금결제를 하였던 점, 건축공사 현실상 중소기업의 경우 60일을 넘겨 대금결제하는 경우도 많은 점 등에 비추어 보면, 원고의 공사대금 회수지연이 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 없는 비정상적인 거래라고 볼 수 없다. 또한 공사대금 지연회수가 경제적 합리성이 없는 비정상적인 행위라고 하더라도, 대구지방국세청의 재조사결과는 유사한 사례를 대상으로 한 것이 아니어서 부당하므로, 66일을 초과한 모든 채권을 회수 지연으로 판단한 것은 부당하다.

2) 특수관계자 업체인 CC의 외주용역비(설계용역비) 산정 시 대한전문건설협회 실내건축공사업협의회의 실내건축 설계보수기준(이하 '협회 보수기준'이라 한다)에 따라 부당행위계산 여부를 판단한 것은, 아무런 법률상 근거가 없고, 협회 보수기준에 의하여 실내인테리어 용역비를 책정한다는 관행이 있는 것도 아니므로 위법하다. 설령 그 기준에 의하더라도 피고의 계산방식이 잘못되어 위법하다.

나. 관계법령

별지 관계법령 기재와 같다.

다. 인정사실

1) BB병원의 이사장인 A이 주식 100%를 보유하고 있는 원고는, 2000. 12. 19. 설립된 이래 BB병원과 사이에 아래와 같이 여러 차례 공사도급계약을 체결하였는데, BB병원이 발주한 공사 외에 다른 공사를 한 실적은 전혀 없다.

2) 원고는 BB병원과의 위 순번 1 내지 3 기재 공사도급계약 체결 시 하자보수 보증금률을 3%로 정하였으나, 하자보수보증금에 대하여 보증서를 제출하거나 현금으로 예치한 사실은 없다. 3) 원고는 BB병원과 공사계약을 체결하면서 원고가 기성금 청구를 한 후 검사완료일 로부터 14일 이내에 공사대금을 지급받기로 약정하였음에도, 대금지급기일로부터 상당기간이 경과한 후에 공사대금을 수령하는 등 BB병원으로부터 공사대금을 장기간 회수하지 않았다.

4) 한편 A의 딸인 N은 2005. 1.경부터 실내건축 디자인업체인 'CC'를 운영하였는데, 원고와 CC는 2006. 8. 31. 및 2008. 2. 19. 다음과 같이 2회 인테리어디자인 설계 및 감리계약을 체결하였다. 5) 위 각 인테리어 공사계약서 제2조에는 '원고는 계약을 체결할 때에, CC에게 계약금으로 제1조의 설계보수액의 30%를 지불하고, 설계업무 진행에 따라 30%를 중간불로 지불하여야 하며, 잔액은 설계완료시 지불한다(인테리어 디자이너 협회 보수 기준 3조 5항 참조)'라고 기재되어 있다.

6) 인테리어 디자이너 협회 보수기준은 대한전문건설협회 실내건축공사업협의회가 작성한 실내건축 설계보수기준을 말하는데, 위 협의회는 실내건축 시공만을 하는 회사들이 회원사로 가입되어 있는 임의단체이다.

7) 협회 보수기준은 법적 근거가 없어 구속력은 없으나 민간 발주처 상대로 관련 업무를 할 경우 권고사항으로 제시되고 있는데, 협회 보수기준 제3조 제5항은 '보수액의 지급방법'에 관하여 규정하고 있다.

■ 조세심판원 2013. 4. 15.자 결정에 따른 재조사 (을 제8호증)

○ 공사대금 평균결제일 검토

- 원고는 BB병원과 특수관계법인으로 안동병원 외에 거래처가 전혀 없어 유사한 사례를 찾을 수 없음.

- 원고 외 BB병원에서 발주한 건축 공사 중에서 연간 1,000만 원 이상의 공사를 한 비특수관계업체(14개)의 공사대금 지급일수를 가중평균으로 평균결제일을 산정한 바 아래와 같음. - 상기 산출된 연도별 공사대금 평균 결제일수를 적용하여 공사미수금 지연회수에 대한 인정이자를 재계산함.

○ 하자보수보증금 산정기준 검토

- 국가를 당사자로 하는 계약에 관한 법률 시행규칙 제72조 제1항에서 계약금액에 대하여 하자보수보증금률을 정하도록 규정하고 있고, 국세관서 청사신축업무 처리지침 제4조 제2항에 하자보수보증금의 금액은 재정경제부령이 정하는 바에 의하여 계약금액의 100분의 2이상 100분의 10이하(일반건축공사: 100분의 3)로 하여야 한다고 규정되어 있는 등 일반적인 공사계약에서 총공사금액을 기준으로 하자보수 보증금률을 계산하고 있으므로 이 건 하자보수보증금 산정은 계약금액을 기준으로 하는 것이 타당함. 8) 조세심판원의 2013. 4. 15.자 결정에 따라, 피고는 제2차 조사를 실시하였는데, 조사결과의 주요 내용은 다음과 같다.

9) 피고는 제2차 조사결과에 따라 인정이자를 기존 OOOO원에서 OOOO원으로 재산정하고, 각 연도별로 익금산입하여 법인세 감액분 합계 OOOO원을 환급결의하였다. 인정근거 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 8, 11, 13, 15, 16, 17호증, 을 제1 내지 11호증(각 가지번호 포함)의 각 기재 및 일부기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

1) 첫째 주장에 관한 판단

법인이 특수관계자로부터 지급받아야 할 채권의 회수를 정당한 사유 없이 지연시키는것은 실질적으로 그 채권 상당액이 의무이행기한 내에 전부 회수되었다가 다시 가지급 된 것과 같은 효과를 가져온다는 점에서 그 미회수 채권 상당액은 법인세법 제28조 제1항 제4호 (나)목이 규정하는 '업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등'에 해당하여 그에 상당하는 차입금의 지급이자가 손금에 산입되지 않는다. 또한 그와 같은 채권의 회수지연이 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 결여되어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 법인세법 제52조, 구 법인세법 시행령 제88조 제1항 제6호에 준하는 행위로서 같은 항 제9호의 규정에 의한 부당행위계산부인에 의하여 그에 대한 인정이자가 익금에 산입된다(대법원 2010. 1. 14. 선고 2007두5646 판결, 대법원 2010. 10. 28. 선고 2008두15541 판결, 대법원 2006. 10. 26.선고 2005두1558 판결 등 참조). 살피건대, 위 인정사실 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음의 각 사정들에 비추어 보면, 원고가 특수관계자인 BB병원에 대하여 공사대금의 회수를 장기간 지연한 것은 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 결여되어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 부당행위계산 부인대상에 해당하고, 안동병원이 원고 외 업체에 발주한 건축공사의 평균결제일을 기준으로 공사미수금의 지연회수에 대한 인정이자를 익금산입한 것은 적법하다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

① 원고는 대금결제기일로부터 상당 기간이 지나도록 공사대금을 지급받지 못했음에도 BB병원에 대해 이행청구, 압류 등 채권회수를 위한 아무런 조치를 취하지 않았고, 지체상금을 별도로 청구하지도 않았다.

② BB병원은 2005년경부터 매년 약 OO~OO억 원 가량의 당기순이익이 발생하는 등 공사대금을 지급할 여력이 충분했음에도 장기간 공사대금을 지급하지 않았다.

③ 대구지방국세청은 조세심판원의 재조사명령에 따라 2013. 5. 7.~5. 16. 유사사례 등을 조사한 결과, BB병원과 연 1,000만 원 이상 거래한 14개 공사업체의 연도별 평균결제일수(66일)를 확인한 후 이를 기준으로 각 연도별 공사미수금 지연회수에 대한 적수를 재계산하였다.

④ 원고는 위 사례들은 BB병원과 원고 사이에 체결된 공사도급계약과 비교할 때 공사금액, 공사규모, 공사기간 등에서 차이가 있어 유사사례라고 볼 수 없다고 주장하나, 원고는 BB병원으부터 발주받은 건축공사 외에는 다른 공사실적이 전혀 없었으므로 원고의 타 사례를 조사하는 것은 불가능했고, 이에 따라 BB병원이 다른 업체에 발주한 공사사례들을 조사할 수밖에 없었던바, 이러한 조사방법이 현저히 잘못된 것이

라고 보이지 않는다.

⑤ 원고는 BB병원의 주된 거래인 의약품거래의 경우(평균 대금결제일이 약 270일 정도)와 비교하여야 한다고 주장하나, 의약품거래의 평균 대금결제일이 약 270일이라는 증거가 없을 뿐만 아니라 공사도급계약과 의약품거래는 계약의 목적과 이행과정, 대금결제방법 등이 전혀 달라 직접적인 비교대상으로 삼는 것은 부적절하다.

⑥ 인정이자 계산 시 고려되는 하자보수보증금과 관련하여, 피고는 최초에는 공종별 직접공사비만을 기준으로 산정하였다가 제2차 조사 결과 원고의 주장에 따라 총공사대금을 기준으로 재산정하였다.

⑦ 하자보수보증기간은 응급의료센터 신축공사의 경우에는 3년으로 약정하였으나, 나머지 공사는 약정이 없으므로 건설산업기본법 제28조 제1항, 같은 법 시행령 제30조 [별표 4]에 따라 각각 세부공종별 기간으로 산정함이 타당한데, 피고는 위 규정에 따라 세부공정별로 하자담보기간을 산정하여 계산하였다.

2) 둘째 주장에 관한 판단

법인세법 제52조 제2항은 제1항(부당행위계산부인)을 적용할 때에는 건전한 사회통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율・이자율・임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함)을 기준으로 한다고 규정하고, 같은 법 시행령 제89조 제1항은 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정 다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 따른다고 규정하며, 제5항은 같은 법 시행령 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의

각 사업연도의 소득금액을 계산한다고 규정하고 있다.

살피건대, 위 인정사실 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음의 각 사정에 비추어 보면, 원고가 특수관계자인 CC 대표 N에게 DD병원 인테리어 설계용역 대금으로 협회 보수기준보다 약 2.8배에 이르는 금원을 지급한 것은 특수관계자 아닌 자와의 정상거래에서 적용될 것으로 판단되는 가격에 비해 부당히 과다하다고 할 것이므로 부당행위계산 부인대상에 해당하고, 협회 보수기준을 초과한 설계비 지급 부분을 익금산입한 것은 적법하다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

① 원고가 CC와 DD병원 인테리어 공사를 체결하면서 지급한 설계비 OOOO원은 협회 보수기준 금액 OOOO원을 훨씬 초과하는 금액이다. ② 협회 보수기준은 그 적용이 강제되는 기준은 아니라 하더라도 제1조 제1항에서 '이 기준은 실내건축가가 타인의 의뢰를 받아 업무를 수행함에 있어서 준수하여야 할 기준과 그 업무에 관하여 의뢰자에게 청구할 수 있는 보수 및 기타 이에 부수하여 체결하는 계약의 기준을 정함을 목적으로 한다'라고 목적을 밝히고 있고, 이 사건 각 인테리어 공사계약서 및 실내건축 표준설계 계약서에도 협회 보수기준을 참조사항으로 언급하고 있는 바와 같이 관련 업계에서 통용되는 권고적 기준으로 보인다. 한편 협회 보수기준이 통상의 인테리어공사 용역 대가보다 훨씬 낮다는 점에 관한 증거는 전혀 제출된 바가 없다.

③ 원고가 CC와 체결한 응급의료센터 인테리어 공사에 관한 약정설계비의 경우에는 협회 보수기준에 의하여 계산한 금액과 큰 차이가 없다. ④ 원고는 CC와 DD병원 인테리어 공사계약 체결 시 공사 전부에 대한 설계계약을 체결한 것이 아니라 인테리어 디자인설계 부분에 대해서만 계약을 체결한 것이므로 (을 제6호증의 2), 순건축공사예정비에서 기계설비공사금을 차감한 금액 중 인테리어 공사예정비가 차지하는 비율을 인테리어예정비율로 산정한 것에 어떠한 위법이 있다고 보기 어렵다. ⑤ CC 대표 N은 원고의 사주인 A의 딸로서 2000. 3.~2005. 2. EE대학교 미술대학에서 공업디자인으로 학사학위를 취득하고, 2008. 6.~2010. 5. 미국 'FF 스쿨 오브 디자인'에서 실내건축으로 석사학위를 취득하였으므로(갑 제16호증), 이 사건 각 인테리어 공사 계약 체결 당시에는 학사학위를 취득한 직후였는바, N이 특별한 자격이나 경력을 가졌다거나 통상의 인테리어와 다른 수준의 용역을 제공하지 않은 이상 정상적인 거래에서 협회 보수기준의 수배를 초과하는 설계비를 받는다는 것은 예상하기 어렵다. 한편 N이 특별한 자격이나 경력을 가졌다거나 통상의 인테리어와 다른 수준의 용역을 제공하였음을 인정할 아무런 증거가 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.