원고 (소송대리인 법무법인 율우 담당변호사 김호진 외 1인)

서초세무서장 외 1인 (소송대리인 법무법인(유한) 태평양 담당변호사 조무연 외 1인)

2019. 7. 5.

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고 서초세무서장이 2016. 1. 13. 원고에 대하여 한 2008. 8. 8. 상속분 상속세 8,239,167,440원(가산세 포함)의 부과처분을, 피고 영등포세무서장이 2016. 1. 14. 원고에 대하여 한 2009년 귀속 양도소득세 20,930,476,520원(가산세 포함)의 부과처분을 모두 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 소외인(이하 ‘피상속인’이라 한다)의 아내이다.

나. 소외인은 2008. 8. 8. 사망하였고, 원고와 상속인들은 2011. 3. 31. 18억 8,000만 원 상당의 국내 소재 부동산을 상속받았음을 이유로 상속세 신고를 하였다.

다. 서울지방국세청장은 2013. 5. 21.부터 2015. 10. 22.까지 피상속인에 대한 상속세 조사 및 원고에 대한 양도소득세 조사를 실시하였는데, 원고 등 상속인들이 당초 상속세 신고시 다음 표와 같은 내역의 미합중국(이하 ‘미국’이라 한다) 소재 부동산(이하 ‘이 사건 각 부동산’이라 한다) 및 주식(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다) 합계 52,245,000,000원(이하 ‘이 사건 상속재산’이라 한다)의 신고를 누락하였다고 보아 이에 대한 과세자료를 피고들에게 통보하였다.

라. 이 사건 각 부동산은 2009. 6. 9. 설립된 ‘(신탁 명칭 생략)’(이하 ‘이 사건 신탁’이라 한다)에 신탁되었다가 피상속인이 사망한 후인 2009. 7. 21. 및 2009. 11. 10. 각 양도되었고, 피고 영등포세무서장은 위 부동산의 양도차익 33,018,000,000원이 이 사건 신탁의 수익자인 원고에게 귀속되는 것으로 보아 2016. 1. 14. 원고에게 2009년 귀속 양도소득세 20,930,476,520원(가산세 포함)을 부과·고지하였다(이하 ‘이 사건 양도소득세 부과처분’이라 한다).

마. 피고 서초세무서장은 원고가 피상속인으로부터 이 사건 주식을 상속받았음을 이유로 2016. 1. 13. 원고에게 상속세 8,942,450,380원(가산세 포함)을 경정·고지하였다.

바. 원고는 이에 불복하여 심판청구를 하였고, 조세심판원은 2017. 4. 28. 소외 2에 대한 증여세 부과처분을 취소하는 결정을 하고 2017. 6. 15. 원고의 상속세 및 양도소득세 불복청구는 기각하는 내용의 결정을 하였다. 피고 서초세무서장은 소외 2의 증여세 부과처분이 취소되어 원고에 대한 상속세 과세가액이 감소됨에 따라 2017. 8. 23. 원고에 대한 상속세 중 703,282,939원을 취소하여 현재 남은 상속세액은 8,239,167,440원(가산세 포함)이다(이하 취소되고 남은 마.항의 상속세 부과처분을 ‘이 사건 상속세 부과처분’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 1, 2호증, 을 2 내지 4호증의 기재, 변론 전체의 취지

2. 관계 법령

별지 기재와 같다.

3. 이 사건 상속세 부과처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 피상속인은 1993년경 영주를 위하여 미국으로 이주한 이래 줄곧 미국에 거주하면서 미국에서 회사를 설립, 운영하는 등 경제적 이해관계의 중심지가 미국이었던 반면 국내에는 주소나 거소를 두지 아니하였고 생계를 같이 하는 가족이 없었으며 1년 이상 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가지지 아니하였다. 피상속인은 2002년경 일시적으로 귀국하기는 하였으나 귀국 후 발생한 뇌졸중으로 인하여 신체적 기능을 잃어버려 다시 국외로 출국하지 못하고 국내에서 치료를 받다가 사망하였을 뿐 영주를 목적으로 국내에 입국한 것이 아니다.

따라서 피상속인은 구 상속세 및 증여세법(2008. 12. 26. 법률 제9269호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제1조 제1항 제2호 의 ‘비거주자’에 해당하므로, 원고가 피상속인의 국외 상속재산을 상속받았음을 이유로 한 이 사건 상속세 부과처분은 위법하다.

2) 피상속인이 구 상속세 및 증여세법상의 거주자에 해당한다고 하더라도, 피상속인은 미국 거주자에도 해당하고, 「대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약」(이하 ‘한·미 조세조약’이라 한다)이 정한 이중거주자 거주지국 판정기준에 따르면 피상속인의 거주지국은 미국이므로, 피상속인이 국내 거주자로 판정됨을 전제로 한 이 사건 상속세 부과처분은 위법하다.

나. 피상속인이 구 상속세 및 증여세법상 거주자에 해당하는지 여부

1) 관련 법리

가) 구 상속세 및 증여세법은 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 자(거주자)가 사망한 경우 거주자의 모든 상속재산에 대하여 상속세를 부과하되( 제1조 제1항 제1호 ) 비거주자가 사망한 경우 국내에 있는 상속재산에 한하여 상속세를 부과하도록 규정하고 있다( 제1조 제1항 제2호 ). 구 상속세 및 증여세법 시행령(2013. 2. 15. 대통령령 제24358호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)은 위 규정에 의한 주소 및 거소, 거주자와 비거주자의 판정은 소득세법 시행령의 해당 규정에 의하도록 규정하되( 제1조 제1항 , 제2조 제1항 ), 비거주자가 국내에 영주를 목적으로 귀국하여 국내에서 사망한 경우에는 구 상속세 및 증여세법상의 거주자로 본다고 규정하고 있다( 제2조 제2항 ).

나) 구 소득세법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령 제22034호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)에 의하면 ‘주소’는 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정하고( 제2조 제1항 ), ‘거소’는 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소를 말한다( 제2조 제2항 ). 국내에 거주하는 개인이 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때에는 국내에 주소를 가진 것으로 보고( 제2조 제3항 제2호 ), 국외에 거주 또는 근무하는 자가 계속하여 1년 이상 국외에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가지거나( 제2조 제4항 제1호 ) 외국국적을 가졌거나 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다( 시행령 제2조 제4항 제2호 ).

다) 위 관련 규정의 내용 및 취지 등에 비추어 볼 때, 거주자와 비거주자의 구분은 국내에 생계를 같이하는 가족 유무, 국내의 직업 및 소득현황, 국내에 소재하는 자산, 국내의 경제 및 법률관계 등을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다. 특히 구 소득세법 시행령 제2조 제1항 이 국내에 주소를 가진 것으로 보는 요건으로 들고 있는 ‘국내에 생계를 같이하는 가족’이란 우리나라에서 생활자금이나 주거장소 등을 함께하는 가까운 친족을 의미하고, ‘직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때’란 거주자를 소득세 납세의무자로 삼는 취지에 비추어 볼 때 1년 이상 우리나라에서 거주를 요할 정도로 직장관계 또는 근무관계 등이 유지될 것으로 보이거나 1년 이상 우리나라에 머물면서 자산의 관리·처분 등을 하여야 할 것으로 보이는 때와 같이 장소적 관련성이 우리나라와 밀접한 경우를 의미한다( 대법원 2019. 3. 14. 선고 2018두60847 판결 등 참조).

2) 판단

앞서 본 인정사실, 을 1, 5 내지 9, 24 내지 26호증의 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 피상속인은 구 상속세 및 증여세법상 거주자에 해당한다.

가) 피상속인은 1995. 8. 2. 국외이주신고를 하고 미국으로 이민을 가 주소 또는 거소를 국외로 이전하였으나, 2002. 4. 23. 다시 국내거소신고를 마쳤다.

나) 피상속인은 2001년까지는 국내보다는 국외에 오래 거주하였지만, 국내거소신고가 이루어진 2002년에는 국내 거주기간이 국외 거주기간보다 길었고, 2003년부터 2008. 8. 8. 사망하기까지 계속하여 국내에 거주하였다.

다) 피상속인은 2002. 10. 26.경 뇌졸중이 발병한 뒤 서울아산병원, 경희대학교병원, 연세대학교 의과대학 세브란스병원 등 국내 의료기관에서 지속적으로 치료를 받았다.

라) 피상속인은 국내거소신고 후 사실혼배우자인 소외 2 및 피상속인과 소외 2 사이에서 태어난 자녀인 소외 3, 소외 4와 국내에서 생계를 같이하면서 함께 생활하였다. 소외 2와 소외 3은 2002년 이후 대부분의 기간을 피상속인과 함께 국내에 체류하였고, 소외 4 또한 미국 유학 생활을 마친 2008년경부터는 대부분 국내에 체류하였다.

마) 소외 2는 2000. 7. 30.부터 2003. 11. 3.까지 서울 서초구 (주소 4 생략) 사업장의 임대사업자로 등록되어 있었고 2006. 9. 29.부터 2011. 2. 24.까지는 ○○○이라는 상호의 사업장에서 전통차 판매사업을 하였다. 소외 3은 2000년경부터 2004년경까지 소외 5 회사의 대표자로 재직하였고, 2001년경부터 2002년경까지 주식회사 데이비스랩에, 2003년 이후에는 지에이벤처투자회사에 근무하는 등 국내에서 지속적인 경제활동을 영위하였다.

바) 피상속인은 1994. 1. 25. 서울 영등포구 (주소 5 생략)을 취득하여 소유하면서 매년 재산세 등 지방세를 납부하였고, 위 아파트에 대한 재건축사업이 진행되자 조합원의 지위에서 2005년경 이후부터 부가가치세, 종합부동산세, 종합소득세 등 각종 세금을 납부하였다.

다. 한·미 조세조약에 따라 피상속인이 미국의 거주자로 간주되는지 여부

한·미 조세조약은 소득세 및 법인세만을 적용대상으로 하므로(제1조 제1항 a호), 이 사건 상속세 부과처분에는 위 협약이 적용되지 아니한다. 따라서 이와 다른 전제에 선 원고의 이 부분 주장은 더 나아가 살필 필요 없이 이유 없다.

4. 이 사건 양도소득세 부과처분의 적법 여부

가. 이 사건 각 부동산의 소유자 및 양도소득의 귀속

1) 원고의 주장

원고는 이 사건 각 부동산의 소유자가 미국 소재 법인들이어서 피상속인이 소유한 바 없으므로 피상속인의 상속재산에 해당하지 아니하고, 이 사건 각 부동산의 양도차익이 원고에게 귀속되지도 아니한다고 주장한다.

2) 판단

가) 구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제6항 은 신탁재산에 귀속되는 소득은 그 신탁의 수익자에게 해당 소득이 귀속되는 것으로 본다고 규정하고 있다.

나) 을 14, 15, 17호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면 다음과 같은 사실이 인정된다.

① 2002년 10월경 피상속인에게 뇌졸중이 발생하자 배우자였던 원고 및 그 자녀들과 사실혼배우자 소외 2 및 그 자녀들 사이에 피상속인의 재산을 두고 분쟁이 발생하게 되었다. 이에 2009. 6. 9. 피상속인의 국외재산을 유지하기 위한 이 사건 신탁이 설정되어 이 사건 각 부동산이 위 신탁의 신탁재산으로 귀속되었고, 원고는 위 신탁의 유일한 수익자가 되었다.

② 이 사건 각 부동산은 형식적으로 미국 소재 법인(명칭 1 내지 3 생략)이 소유하고 있기는 하나, 피상속인은 위 법인의 지분을 소유하면서 그 법인을 통해 이 사건 각 부동산을 소유한 것으로서, 이 사건 각 부동산은 실질적으로 피상속인이 소유한 재산이었다. 피상속인 사망 후 원고와 공동상속인들은 피상속인의 상속재산에 대한 분배합의서를 작성하였는데, 위 합의서에는 이 사건 각 부동산을 피상속인의 상속재산으로 하여 그 소유권 분배를 원고를 포함한 공동상속인들의 합의 대상으로 삼는 내용이 포함되어 있었다.

③ 이 사건 각 부동산은 2009. 7. 21. 및 2009. 11. 10. 양도되었는데, 이 사건 아파트의 양도가액에서 부채 및 비용을 공제한 나머지 잔액 전부가 이 사건 신탁의 재산으로 귀속되었고, 이후 위 돈이 원고를 수익자로 하는 다른 신탁(신탁 명칭 2 생략)으로 이전되었다.

다) 위 인정사실을 종합하여 보면, 이 사건 각 부동산은 당초 피상속인의 소유였다가 그 전부가 이 사건 신탁재산으로 귀속되었고, 원고는 이 사건 신탁의 수익자로서 이 사건 각 부동산의 양도로 말미암아 그 양도차익이 원고에게 귀속된 것으로 보인다.

나. 취득가액 산정의 적법 여부

1) 원고의 주장

구 소득세법 제97조 제1항 제1호 는 양도차익의 계산에 있어 양도가액에서 공제할 취득가액은 자산의 취득에 소유된 실지가액으로 하되 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우 대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액을 취득가액으로 정하도록 규정하고 있다.

그런데 피고 영등포세무서장은 이 사건 각 부동산의 재산세 부과내역 중 재산평가가액 또는 주택담보대출금을 기준으로 이 사건 각 부동산의 취득가액을 산정하였는데, 이는 미국 내에서 재산세를 산정하기 위하여 평가된 것으로서 취득 당시 가치를 정확하게 평가하고 있다고 볼 수 없을 뿐더러 그와 같이 산정할 법률상의 근거도 없다.

2) 판단

가) 구 소득세법 제118조의4 는 제1항 에서 국외자산의 양도차익을 계산함에 있어서 필요경비로 공제되는 취득가액은 해당 자산의 취득에 든 실지거래가액으로 하되, 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우 양도자산이 소재하는 국가의 취득 당시 현황을 반영한 시가에 의하고, 시가를 산정하기 어려운 때에는 자산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 취득가액을 산정하도록 규정하면서, 제2항 에서는 제1항 의 규정에 의한 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정하도록 위임하고 있다. 구 소득세법 시행령 제178조의3 제1항 에 의하면 국외자산의 시가를 산정하는 경우 다음 각 호에 해당하는 가액이 확인되는 때 이를 당해 자산의 시가로 한다고 규정하면서, ‘국외자산의 양도에 대한 과세와 관련하여 이루어진 외국정부의 평가가액’을 그 시가로 할 수 있도록 규정하고 있다.

나) 을 18, 19호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 피고 영등포세무서장은 피상속인이 사망한 2008. 8. 8.을 기준으로 미국에서 2008년 피상속인에게 부과된 재산세 부과처분 내역을 토대로 이 사건 각 부동산의 취득가액을 다음과 같이 평가하였다.

① (명칭 1 생략), (명칭 3 생략) 부동산: 원고에게 부과된 2008년 재산세 부과내역 중 해당 부동산평가액

② (명칭 2 생략) 부동산: 아파트 양도시 작성되었던 최종비용정산서의 주택담보대출금 금액

다) 위 나)의 ①항의 평가가액은 피상속인에 대한 과세에 관하여 미국 주정부에 의하여 이루어진 평가가액에 해당한다. 또한 나)의 ②항의 평가가액은 그 주택담보대출금이 재산세 부과 당시 해당 부동산평가액을 초과하므로 납세자에게 유리하도록 위 주택담보대출금을 취득가액으로 평가한 것이다. 원고는 이 사건 각 부동산의 실지거래가액을 확인할 수 있는 아무런 자료를 제출하지 아니하고 있으므로, 위와 같이 산정한 이 사건 각 부동산의 취득가액은 구 소득세법 제118조의4 , 구 소득세법 시행령 제178조의3 제1항 제1호 에 근거한 것으로서 적법하다.

라) 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

다. 원고가 얻은 이익이 배당소득에 해당하는지 여부

1) 원고의 주장

이 사건 신탁은 국외에서 설정된 신탁임이 명백하므로 구 소득세법 시행령 제23조 제2항 에 따라 그 요건이 미비하더라도 위 소득세법 시행령이 정한 집합투자기구에 해당하고, 이 사건 신탁으로부터 원고가 얻은 이익은 구 소득세법 제17조 제1항 제5호 소정의 ‘국외에서 받는 대통령령이 정하는 집합투자기구의 이익’으로서 배당소득에 해당하므로, 이와 달리 원고가 얻은 이익을 양도소득으로 보아 과세한 이 사건 양도소득세 부과처분은 위법하다.

2) 관련 규정의 해석 및 판단

가) 구 소득세법 제17조 는 국내 또는 국외에서 받는 대통령령이 정하는 집합투자기구로부터의 이익은 배당소득으로 한다고 규정하고, 구 소득세법 시행령 제23조 제2항 은 ‘국외에서 설정된 신탁’의 경우 시행령 제23조 제1항 각 호 의 요건을 갖추지 아니하는 경우에도 제1항 에 따라 집합투자기구로 본다고 규정하고 있고 있기는 하다.

나) 그러나 신탁의 이익에 대한 과세를 둘러싼 관련 법령의 개정 연혁은 다음과 같고, 구 소득세법 시행령 제23조 제2항 의 해석에 있어 그와 같은 연혁 및 그 취지가 반영되어야 한다.

① 2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 소득세법은 국내 신탁을 신탁과 증권투자신탁으로 구분하고 그로부터 발생하는 소득을 이자소득과 배당소득으로 구분하여 과세하되, 국외에서 받는 신탁의 이익은 모두 이자소득으로 과세하도록 규정하고 있었다.

② 그러나 2003. 12. 30. 개정된 소득세법은 원칙적으로 모든 신탁의 이익에 대하여 수탁자에게 이전되거나 처분된 재산권에서 발생하는 소득의 내용별로 소득을 구분하여 과세하되, ‘투자신탁’의 이익에 대하여만 종전과 같이 이자소득 및 배당소득으로 과세하도록 규정하였고, 이후 소득세법이 2006. 12. 30. 법률 제8144호로 개정되어 이자소득으로 과세하던 특정 투자신탁의 이익을 배당소득으로 보아 과세하게 되었다. 이후 2008. 12. 26. 법률 제9270호로 개정된 소득세법(구 소득세법)에서 「간접투자자산운용업법」이 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」로 변경됨에 따라 소득세법에 규정된 ‘투자신탁’이 일괄적으로 ‘집합투자기구’로 개정되게 되었고, 배당소득의 대상은 국내 또는 국외에서 받는 집합투자기구의 이익으로 한정하되 그 구체적인 범위를 대통령령에 위임하였다.

③ 2013. 2. 15. 대통령령 제24356호로 일부 개정된 소득세법 시행령 제26조의2 제2항 은 집합투자기구의 범위를 규정하면서 ‘국외에서 설정된 신탁’을 ‘국외에서 설정된 집합투자기구’로 개정하여 그 의미를 명확히 하기도 하였다.

다) 위와 같이 신탁의 이익을 수탁자에게 이전되거나 처분된 재산권에서 발생한 소득의 실질적 내용대로 구분하여 과세하되 ‘배당소득’으로 보아 과세하는 경우 그 적용범위를 ‘투자신탁의 이익’ 또는 ‘집합투자기구의 이익’으로 한정한 구 소득세법의 개정 연혁 및 취지를 종합적으로 고려하여 보면, 구 소득세법 시행령 제23조 제2항 이 정한 ‘국외에서 설정된 신탁’이란 ‘국외에서 설정된 모든 신탁’을 의미하는 것이 아니라 ‘국외에서 설정된 신탁으로서 집합투자기구의 실질적 요건을 갖추었으나 국내에서 설정되지 아니하여 국내법상의 형식적 요건을 갖추지 못한 경우’로 해석함이 타당하다.

라) 그런데 구 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」(2010. 3. 12. 법률 제10063호로 개정되기 전의 것)상의 ‘집합투자기구’란 집합투자를 수행하기 위한 기구로서, 2인 이상에게 투자권유를 하여 모은 금전 등을 투자자로부터 운용지시를 받지 아니하면서 투자대상자산을 취득·처분, 그 밖의 방법으로 운용하고 그 결과를 투자자 또는 각 기금관리주체에 배분하여 귀속시키는 것을 말한다( 위 법 제6조 , 제9조 제18항 ). 이 사건 신탁은 피상속인의 국외 재산에 관한 분쟁이 발생하자 그에 관한 분쟁이 해결되기까지 피상속인의 국외재산을 유지·관리하기 위하여 설립된 것으로서 원고가 그 유일한 수익자에 해당하므로, 구 자본시장과 금융투자업에 관한 법률상의 ‘집합투자기구’의 실질적 요건을 갖추었다고 볼 수 없다.

마) 이 부분 원고의 주장도 이유 없다.

5. 결론

원고의 피고들에 대한 청구는 이유 없으므로 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

[별지 생략]