[1] 구 국세기본법 제14조 제1항 에서 정한 실질귀속자 과세의 원칙이 조세조약의 해석과 적용에도 그대로 적용되는지 여부(=원칙적 적극) / ‘대한민국과 독일연방공화국 간의 소득과 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정’ 제27조 제2항이 위 조약의 해석과 적용에서 실질과세 원칙을 배제하는 특별한 규정에 해당하는지 여부(소극) 및 위 조항에 따라 같은 조약 제10조 제2항, 제11조 제2항, 제12조 제2항, 제21조에 정해진 제한을 적용할지 판단하는 기준

[2] 독일의 유한회사인 갑 회사가 을 주식회사를 설립하여 을 회사의 발행주식 100%를 취득하였는데, 갑 회사의 발행주식 전부를 보유하는 병 독일회사가 갑 회사에 발행주식 인수대금을 조달하여 주었고, 이후 을 회사가 갑 회사에 지급한 배당금에 대하여 ‘대한민국과 독일연방공화국 간의 소득과 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정’ 제10조 제2항 (가)목의 제한세율 5%를 적용함으로써 법인세를 원천징수하여 과세관청에 납부하였는데, 과세관청이 위 배당소득의 수익적 소유자를 병 회사로 보아 위 조약의 적용을 배제하고 구 법인세법에 따라 25%의 세율을 적용하여 을 회사에 법인세 징수처분을 한 사안에서, 제반 사정에 비추어 병 회사에 대하여 위 조약 제27조 제2항을 이유로 15% 제한세율의 적용을 배제할 수는 없다고 한 사례

[1] 대한민국과 독일연방공화국 간의 소득과 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정 제10조 제2항, 제11조 제2항, 제12조 제2항, 제21조, 제27조 제1항 (가)목, 제2항, 구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제14조 제1항 [2] 대한민국과 독일연방공화국 간의 소득과 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정 제10조 제2항 (가)목, (나)목, 제27조 제2항, 구 법인세법(2008. 12. 26. 법률 제9267호로 개정되기 전의 것) 제93조 제2호 , 제98조 제1항 제3호 (현행 제98조 제1항 제2호 참조)

[1] 대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 (공2012상, 359) 대법원 2012. 4. 26. 선고 2010두11948 판결 (공2012상, 892) 대법원 2019. 6. 27. 선고 2016두841 판결 (공2019하, 1477)

타이거유동화전문 유한회사 (소송대리인 변호사 백제흠 외 2인)

역삼세무서장 (소송대리인 법무법인(유한) 태평양 담당변호사 유철형 외 2인)

대법원 2015. 3. 26. 선고 2013두7711 판결

서울고법 2016. 6. 9. 선고 2015누976 판결

상고를 모두 기각한다. 상고비용은 각자가 부담한다.

상고이유(상고이유서 제출기간이 지난 후 제출된 상고이유보충서 등의 기재는 상고이유를 보충하는 범위 내에서)를 판단한다.

1. 원고의 상고이유 제1점, 제2점과 피고의 상고이유 제2점에 대한 판단

가. 원심은 이 사건 배당소득 지급 당시 독일의 유한합자회사인 TMW Asia Property Fund I GmbH ＆ Co. KG(이하 ‘TMW’라 한다)의 구성원 중 독일에서 포괄적인 납세의무를 부담하는 독일 거주자와 그렇지 않은 오스트리아 및 룩셈부르크 거주자 범위를 거주자증명서 등에 기초하여 심리한 후, 이 사건 배당소득 중 독일 거주자인 구성원의 비율에 해당하는 금액에 대해서는 대한민국과 독일연방공화국 간의 소득과 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정(이하 ‘한·독 조세조약’이라 한다) 제10조 제2항 (나)목에 정한 15% 제한세율을, 나머지 구성원의 비율에 해당하는 금액에 대해서는 구 법인세법(2008. 12. 26. 법률 제9267호로 개정되기 전의 것) 제98조 제1항 제3호 에 정한 25% 세율을 각 적용하여야 한다고 판단하였다.

나. 원심판결 이유와 원심이 적법하게 채택한 증거를 살펴보면, 원심의 위와 같은 판단은 환송판결의 취지에 따른 것으로서 정당하다. 거기에 조세조약상 거주자 여부, 한·독 조세조약의 적용 범위, 독일 거주자 비율의 증명책임에 관한 법리 등을 오해한 잘못이 없다.

2. 피고의 상고이유 제1점에 대한 판단

가. 한·독 조세조약 제27조 제1항 (가)목은 ‘한·독 조세조약은 일방체약국이 자국의 국내법 규정이 한·독 조세조약에 포함된 원칙과 부합하는 한 탈세나 조세회피의 방지에 관한 이들 규정을 적용하지 아니한다고 의미하는 것으로 해석되지 아니한다’고 정하고 있다. 또한 같은 조 제2항은 “제1항의 규정에 따를 것을 조건으로 제10조 제2항, 제11조 제2항, 제12조 제2항 및 제21조의 규정에 언급된 제한은 배당 지급에 관한 주식 또는 기타 권리의 설정이나 양도, 또는 이자 지급에 관한 채권의 설정이나 양도, 또는 사용료 지급에 관한 권리의 설정이나 양도, 또는 기타소득의 지급에 관한 권리의 설정이나 양도에 있어서 관련 사업운영에 대한 적정한 경제적 이유 없이 그 설정이나 양도에 의하여 제10조, 제11조, 제12조 및 제21조를 이용하는 것이 관계인의 주요한 목적일 경우에는 적용하지 아니한다.”라고 규정하고 있다 .

한편 구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제14조 제1항 은 “과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.”라고 하여 실질과세 원칙을 천명하고 있다. 따라서 소득이나 수익, 재산, 행위 또는 거래 등의 과세대상에 관하여 귀속명의와 달리 실질적으로 이를 지배·관리하는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 귀속명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라, 실질과세 원칙에 따라 실질적으로 당해 과세대상을 지배·관리하는 자를 납세의무자로 삼아야 한다 ( 대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 참조). 이러한 원칙은 법률과 같은 효력을 가지는 조세조약의 해석과 적용에서도 이를 배제하는 특별한 규정이 없는 한 그대로 적용된다 ( 대법원 2012. 4. 26. 선고 2010두11948 판결 참조).

위와 같은 관련 법령의 문언, 내용, 체계, 목적 등을 종합하면, 한·독 조세조약 제27조 제2항이 한·독 조세조약의 해석과 적용에서 실질과세 원칙을 배제하는 특별한 규정은 아니라고 할 것이다. 그리고 한·독 조세조약 제27조 제2항에 따라 같은 조약 제10조 제2항, 제11조 제2항, 제12조 제2항, 제21조에 정해진 제한을 적용할지 여부는 배당·이자·사용료·기타소득의 지급에 관한 권리 등을 설정 또는 양도한 경위, 관련 사업의 목적과 내용, 관계인의 사업운영에 관한 역할과 해당 소득에 대한 지배관리 여부 등 여러 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다 .

나. 원심판결 이유 및 원심이 적법하게 채택한 증거에 의하면, 다음과 같은 사실을 알 수 있다.

(1) TMW는 일본, 호주, 싱가포르, 태국, 중국, 홍콩, 말레이시아, 대한민국, 인도 등 아시아 국가의 부동산 및 부동산에 관한 권리, 부동산 회사 등에 투자하는 것을 주된 목적으로 설립되어, 2003. 5.경부터 2009. 10.경까지 아시아 각국에서 총 29건의 투자를 진행하여 2010. 12. 31. 당시 1,980,000,000유로의 자산을 보유하였다.

(2) 독일의 유한회사인 TMW Hansol GmbH(이하 ‘TMW Hansol’이라 한다)는 원고를 설립하여 원고 발행주식 100%를 취득하였는데, TMW는 TMW Hansol의 발행주식 전부를 보유하였고 TMW Hansol에 원고의 발행주식 인수대금을 조달하여 주었다.

(3) TMW는 2003. 3.경 투자위원회의 승인을 받아 ○○빌딩을 취득하기로 결정하였으며, TMW Hansol은 원고로 하여금 2003. 5. 16. ○○빌딩을 취득하도록 하였다.

(4) TMW Hansol은 원고의 발행주식을 보유하는 것 외에는 별다른 사업활동이 없었고, TMW와 소재지, 연락처, 이사가 동일하며 독립된 인적 구성원이 없었을 뿐 아니라, 원고로부터 이 사건 배당소득을 받은 후 독일의 자본이득세를 제외한 금액 전부를 곧바로 TMW에게 지급하였다.

(5) TMW는 2008. 4.경 투자위원회의 승인을 받아 ○○빌딩을 매각하기로 결정하였고, TMW Hansol이 곧바로 원고 주주총회에서 위 빌딩을 매각하기로 의결하였으며, 그 후 원고는 이를 매각하였다.

다. 위와 같은 사실관계를 앞서 본 법리에 따라 살펴보면, 이 사건 배당소득의 실질귀속자인 TMW가 그 귀속명의자에 불과한 TMW Hansol을 설립하여 원고 발행주식을 취득하였더라도 관련 사업운영에 대한 적정한 경제적 이유 없이 한·독 조세조약 제10조 제2항 (나)목의 15% 제한세율 적용을 주요한 목적으로 삼은 것이라고 보기 어렵다. 따라서 TMW에 대하여 한·독 조세조약 제27조 제2항을 이유로 위 15% 제한세율의 적용을 배제할 수는 없다.

라. 원심이 같은 취지에서, TMW Hansol이 한·독 조세조약 제10조 제2항 (가)목의 5% 제한세율을 적용하여야 한다고 주장하는 것은 같은 조약 제27조 제2항에 의하여 허용될 수 없으나, TMW에게는 같은 조약 제10조 제2항 (나)목의 15% 제한세율을 적용할 수 있다고 판단한 것은 정당하다. 거기에 한·독 조세조약의 해석과 적용에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 없다.

3. 결론

그러므로 원고와 피고의 상고를 모두 기각하고 상고비용은 각자가 부담하도록 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.