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제목
리스료 수입금에서 지급이자 손금산입 여부
요지
리스료 수입금에서 위 금원의 차입금지급이자를 손금으로 인정한 사례
결정내용
결정 내용은 붙임과 같습니다.
주문
1. 피고가 1995. 11. 1. 원고에 대하여 한 1988. 4. 1.부터 1989. 3. 31.까지의 사업연도분 법인세 금 2,656,536,244원 및 방위세 금 660,287,604원의 부과처분 중 법인세 금 2,629,422,575원 및 방위세 금 655,469,561원을 초과하는 부분은 이를 취소한다. 2. 소송비용은 피고의 부담으로 한다.
이유
1. 이 사건 부과처분의 경위
아래의 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑제1호증 내지 갑제7호증, 을제1호증의 1 내지 6, 을제2호증의 1 내지 5, 을제3호증의 1 내지 16, 을제7호증의 1,2, 을제8호증, 을제10호증, 을제11호증, 을제12호증의 각 기재와 변론의 전취지를 종합하면 인정되고, 달리 반증이 없다.
가. 원고는 ㅇㅇ국 내에 본점을 두고 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 ㅇㅇ빌딩 ㅇㅇ층에 ㅇㅇ지점을 설치하여 각종 상품의 매매 및 수출입업, 각종 중개업 및 대리업, 부동산 및 동산의 매매, 임대차, 리이스렌탈, 중개 및 관리업 등을 영위하는 외국법인이다.
나. 원고는 매년 4. 1.부터 다음 해 3. 31.까지를 사업연도로 하는 법인으로서, 1989. 7. 29. 원고의 1988. 4. 1.부터 1989. 3. 31.까지의 사업연도(이하 89사업연도라 한다)에 대한 법인세 및 방위세 과세표준신고를 하면서 법인세 금 2,607,156,168원 및 방위세 금 651,789,042원을 신고납부하였다.
다. 그런데, 피고는 원고의 89사업연도에 대한 법인세 등을 조사결정함에 있어, ① 원래 원고가 컨테이너 리스거래를 일반상품의 매매거래와 같이 취급하여 익금은 1년간 리스료로 수입하는 금액으로, 손금은 리스료로 수입하는 금액의 1년간 합계액에서 소득표준율 12.20퍼센트(업태 : 도매업 중 무역업, 종목 : 수입업 중 외국인상사)를 적용하여 계산한 금액을 익금에서 차감하여 계산했던 것을, 컨테이너 리스거래를 단순한 임대차거래로 보아서 익금은 1년간 수입하는 리스료 총액으로 하고, 손금은 컨테이너 소유권이 임차인에게 이전되지 않고 임대인에게 고정자산으로 남아 있기 때문에 매입원가를 손금으로 인정하지 아니하고 고정자산 감가상각비도 원고가 계상하지 아니하였다 하여 손금을 일체 인정하지 아니하고, ② 원고가 접대비한도액을 계산하는 기준 수입금액에 법인세비과세금액을 포함하였다 하여 법인세비과세금액을 제외한 금액만으로 접대비 한도액을 재계산하여 추가로 손금 81,510,226원을 불산입하는 등으로, 1994. 7. 20. 원고에게 법인세 금 227,198,009원, 방위세 금 36,348,522원을 추가로 부과, 고지하는 경정처분을 하였다.
라. 이에 대하여 원고가 국세심판소에 심판청구한 결과, 국세심판소에서 1995. 9. 30. 피고의 위 부과처분에 대하여 컨테이너 리스자산 취득원가에 리스기간동안 리스료로 수입할 총액중 89사업연도 수익으로 계상한 금액의 비율을 곱하여 산출된 금액을 리스거래수익에 대한 대응 손금으로 인정한다는 결정을 하자, 피고는 이에 의거하여 1995. 10. 16. 위 컨테이너 리스거래의 익금 414,767,359원에 대응하는 손금을 위와 같은 방식으로 계산하여 금 309,443,994원으로 추가 인정하여 법인세 금 195,268,314원, 방위세 금 29,266,387원을 감액하는 재경정처분을 하면서 원고에게 부과취소된 세금을 환급하였고, 환급금에 있어서 미납부가산세가 잘못 계산되어 과다환급이 되자 1995. 11. 1. 법인세 금 17,450,381원(미납부가산세), 방위세 금 1,416,427원(미납부가산세)을 추가로 부과, 고지하는 재재경정처분(이하 1995. 11. 1.자 부과처분을 이 사건 부과처분이라 한다)을 하였다.
결국, 원고의 신고납부를 비롯하여 이 사건 부과처분에 이르기까지 피고가 원고에게 부과, 고지한 법인세는 합계 금 2,656,536,244원(원고의 신고납부 금 2,607,156,168원 + 1994. 7. 20. 경정처분 금 227,198,009원 - 1995. 10. 16. 환급 금 195,268,314원 + 1995. 11. 1. 이 사건 부과처분 금 17,450,381원)이고, 방위세는 금 660,287,604원(원고의 신고납부 금 651,789,042원 + 1994. 7. 20. 경정처분 금 36,348,522원 - 1995. 10. 16. 환급 금 29,266,387원 + 1995. 11. 1. 이 사건 부과처분 금 1,416,427원)이다.
2. 당사자의 주장
가. 원고의 주장
"원고는, 원고가 1988. 3.경 소외 ㅇㅇ금속주식회사로부터 구입한 컨테이너 4,800개를 소외 ㅇㅇ상선주식회사에게 리스하고, 89사업연도에 그 리스료를 지급받았는바, 이러한 리스거래는 금융리스로서 소비대차에 유사한 성질을 가지고 있으므로 이 사건 법인세 과세소득의 계산에 있어 위 리스료 수입에서 원고 본사가 위 컨테이너를 구입하기 위하여 제3자로부터 차입한 금원의 지급이자 중 이 사건 리스거래에 합리적으로 대응되는 부분은소득에 관한 조세의 이중과세회피 및 탈세방지를 위한 대한민국과 ㅇㅇ국과의 협약' 및 국내세법의 관련규정, 위 협약에 명시된 무차별과세의 원칙, 불이익적용금지의 원칙에 입각하여 원고 ㅇㅇ지점의 법인세 과세표준의 계산상 손금에 산입되어야 하는데도 피고가 이를 산입하지 아니하였고, 피고가 손금으로 산입한 위 컨테이너 취득원가의 계산도 잘못되었으니 이 사건 부과처분은 위법하다고 주장한다.",나. 피고의 주장
피고는 이 사건 부과처분이 관계법령 및 처분사유에 비추어 적법하다고 주장하면서, 원고의 위 주장에 대하여 위 리스거래는 성질상 임대차이고 국내세법상 금융리스로 볼 수 없을 뿐만 아니라 위 협약 및 이에 근거한 일본측 교환공한에 의하면 비용공제가 허용되는 본점경비의 배부대상경비항목으로 판매비, 경영비 및 일반관리비만을 특정하여 적시하고 있으므로 이 사건 법인세 과세소득의 계산에 있어 이에 해당하지 않는 위와 같은 본점의 차입금의 지급이자는 비용공제가 허용되지 아니하며, 이는 위 협약의 규정에 따른 것으로서 무차별과세의 원칙, 불이익적용금지의 원칙에 어긋나지 아니한 것이고, 나아가 위와 같은 원고 본점의 차입금이 위 컨테이너 구입자금으로 사용되었는지의 대응관계도 인정되지 아니하므로 원고의 위 주장은 이유없다고 주장한다.
3. 관계 법령 등
가. 관계 법령
(1) 소득에관한조세의이중과세회피및탈세방지를위한대한민국과ㅇㅇ국과의협약(이하 한ㅇ조세협약이라 한다) 제6조 제1항은 일방체약국의 거주자 또는 법인은 타방체약국내에 항구적 시설을 가지고 있지 아니하는 경우에는, 그의 산업상 또는 상업상의 이득에 그 타방체약국에서 면세된다고 하고, 제2항은 일방체약국의 거주자 또는 법인이 타방체약국내에 항구적 시설을 가지고 있는 경우에는, 그 타방체약국내의 원천에서 생기는 그 거주자 또는 법인의 전소득에 대하여 그 타방체약국에서 그 항구적 시설에 과세할 수 있다고 하고, 제3항은 일방체약국의 거주자 또는 법인이 타방체약국내에 가지고 있는 항구적 시설의 산업상 또는 상업상 이득을 결정함에 있어서는, 경영비 및 일반관리비를 포함하는 경비로서 그 이득과 합리적으로 관련되는 경비는 그것이 발생한 장소의 여하에도 불구하고 비용으로서 공제하는 것이 허용된다고 하고, 제5항은 …(이 사건과 관계없는 부분 생략, 이하 같다) 양 체약국의 정부 또는 권한있는 당국은 본조에 규정된 과세원칙에 따라서 상술한 산업상 또는 상업상의 이득의 원천의 배분에 관한 세칙을 협의하고 약정할 수 있다고 한다. 그리고 제11조 제1항(a)는 타방체약국의 거주자 또는 법인이 일방체약국의 원천으로부터 취득하는 사용료에 대하여 그 일방체약국에서 부과하는 조세는 그 총액의 12퍼센트를 초과하지 못한다고 하고, 제2항은 본조 제1항의 규정은 일방체약국의 거주자 또는 법인인 그 사용료 또는 소득의 수령자가 그 사용료 또는 소득이 생기는 타방체약국 내에 그 사용료 또는 소득을 발생시킨 재산, 권리 또는 정보에 실질적으로 관여하고 있는 항구적 시설을 가지고 있는 경우에는 적용되지 아니한다. 그러한 경우에 그 사용료 또는 소득에 대하여는 산업상 또는 상업상의 이득에 대하여서와 같이 제6조의 규정이 적용된다고 하고, 제3항은 본조의 적용상 사용로 라 함은 다음 사항의 사용 또는 사용할 권리에 대한 대가로서 지급되는 사용료, 임차료 또는 기타의 금액을 말한다고 하면서 제(b)항에 산업상, 상업상 또는 학술상의 설비, 또는 산업상, 상업상 또는 학술상의 지식, 경험 또는 숙련에 관한 정보를 규정하고 있다. 또한, 제19조 제2항은 일방체약국의 거주자 또는 법인이 타방체약국에 가지고 있는 항구적 시설에 대한 과세는 동일한 사정하에 있는 그 타방체약국의 거주자 또는 법인에게 부과되는 조세보다 그 타방체약국내에서 불리하게 과세되지 아니한다고 하고(무차별과세원칙), 제5조 제3항은 본 협약의 규정은, 일방체약국이 자국의 조세를 결정함에 있어서, 자국의 법령 또는 양 체약국간의 다른 협정에 의하여 현재 허여하고 있거나 또는 앞으로 허여할 비과세, 면제, 비용공제, 세액공제 또는 다른 공제혜택을 어떠한 방법으로도 제한하는 것으로 해석되어서는 아니된다고 한다(불이익적용금지의 원칙).
(2) 위 한일조세협약에 근거하여 첨부된 ㅇㅇ측 공한(이하 교환공한이라 한다) 제1조는 본 협약 제6조 제3항…의 산업상 또는 상업상의 소득을 결정함에 있어서 그 항구적 시설에 배부할 수 있는 경비는 다음의 방법으로 계산된다고 하면서 제(1)항에서 배부 대상경비 항목으로, 항구적 시설에의 배부대상이 되는 경비항목은, 판매비와 경영비 및 일반관리비의 항목 중 그 경비가 발생된 체약국의 조세법령의 규정에 따라 비용으로서 공제되는 항목으로 한다고 규정하고 있다.
(3) 그리고 법인세법(1990. 12. 31. 법률 제4282호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제1조(납세의무) 제3항은 외국에 본점 또는 주사무소를 둔 법인(이하 외국법인이라 한다) 이 제55조의 규정에 의한 국내원천에서 발생한 소득(이하 국내원천소득이라 한다)이 있을 때에는 이 법에 의하여 법인세를 납부할 의무가 있다고 하고, 제53조(과세표준) 제1항은 국내에 56조 제1항에 규정하는 사업장을 가진 외국법인…의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준은 제55조에 규정하는 국내원천소득의 총합계금액에서 다음 각호에 게기하는 소득을 순차로 공제한 금액으로 한다고 하면서 제1호로 이월결손금, 제2호로 비과세소득, 제4호에 선박 또는 항공기의 외국항행소득을 규정하고 있으며, 제56조(외국법인의 국내사업장) 제1항은 외국법인이 국내에 사업의 전부 또는 일부를 수행하는 고정된 장소를 가지고 있는 경우에는 국내에 사업장이 있는 것으로 한다고 하고, 제55조(국내원천소득) 제1항은 제53조에서 국내원천소득이라 함은 다음 각호에 게기하는 소득을 말한다고 하면서 제1호로 이자소득을, 제2호로 배당소득을, 제3호로 부동산소득을, 제4호로 선박・항공기・자동차・중기의 임대소득을, 제5호로 사업소득을, 제6호로 인적용역소득을, 제7호로 양도소득을, 제8호로 산림소득을, 제9호로 다음 각목의 1에 해당하는 자산・정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산・정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득으로서 (다)목에 산업상・상업상 또는 과학상의 기계・설비・장치・기타 대통령령이 정하는 용구를, 제10호로 유가증권양도소득을, 제11호로 기타소득을 각 규정하고 있고, 제54조(국내원천소득금액의 계산) 제1항은 제53조 제1항의 규정에 의한 외국법인의 각 사업연도의 국내원천소득의 총합계금액은 대통령령이 정하는 바에 의하여 제9조 내지 제21조및 제25조, 제59조의2 및 제59조의3의 규정을 준용하여 계산한 금액으로 한다고 하고, 법 시행령(1989.12. 30. 대통령령 제12878호로 개정되기 전의 것) 제121조(외국법인의 국내원천소득금액의 계산) 제1항은 법제54조의 규정에 의하여 외국법인의 각 사업연도의 국내원천소득의 총합계액을 계산함에 있어서는 법과 이영에서 규정하는 것을 제외하고 다음 각호의 규정에 의한다고 하면서 제1호로 법제9조에서 규정하는 손금은 법제55조에 규정하는 국내원천소득에 관련하는 수입금액・자산가액과 국내원천소득에 합리적으로 배분되는 것에 한한다고 하며, 법 제9조(각 사업연도의 소득) 제1항은 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다고 하고, 제2항은 제1항에서 익금이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다고 하고, 제3항은 제1항에서 손금이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다고 하고, 제16조(손금불산입)는 다음 각호에 게기하는 손비는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다고 하면서 제7호에 법인인 각 사업연도에 지출한 경비중 대통령령이 정하는 바에 의하여 직접 그 업무에 관련이 없다고 정부가 인정하는 금액을, 제11호에 법인의 차입금중 대통령령이 정하는 건설자금에 충당한 금액의 이자와 채권자가 불분명한 사채의 이자를 각 규정하고 법 시행령 제30조(업무에 관련없는 지출)는 법 제16조 7호에서 직접 그 업무에 관련이 없다고 정부가 인정하는 금액이라 함은 다음 각호에 게기하는 것을 말한다고 하면서 제3호로 법인이 그 업무에 관련이 없는 자산을 취득하기 위하여 차입한 금액에 대한 지급이자를 규정하고 있다.
(4) 한편, 법인세법 기본통칙 2-3-56…(9)(금융리스와 운용리스의 구분) 제1항은 이 통칙에서 리스 라 함은 시설대여산업육성법에 의한 시설대여를 말한다고 하면서 제2항에서 다음 각호의 1에 해당하는 리스는 금융리스로 분류하고, 기타의 리스는 운용리스로 분류한다고 하고 그 제1호로 리스기간 종료시 임차인에게 리스물건의 소유권을 무상 또는 당초 계약시 정한 금액으로 이전할 것을 약정한 경우를, 제2호로 리스기간 종료시 리스물건을 리스실행일 현재 취득가액의 10퍼센트 미만으로 구매할 수 있는 권리가 임차인에게 주어진 경우 또는 동 취득가액의 10퍼센트 미만을 재리스원금으로하여 재리스할 수 있는 권리가 임차인에게 주어진 경우를, 제3호로 리스기간이 규칙 별표1 및 별표2 에 의한 리스물건의 내용년수를 초과하는 경우를 각 규정하고, 제3항은 제2항 제3호의 경우에는 임차인의 사업별고정자산의 내용연수에 의한다고 한다.
나. 해석
(1) 외국법인의 과세근거
조세조약이 발효중인 국가의 외국법인에 대한 법인세 과세는 조세조약과 국내세법의 규정에 의하되, 조세조약에서 국내세법과 다르게 규정된 경우 조세조약을 우선 적용할 것이며, 조세조약은 체약국간의 거래에서 발생되는 소득에 대한 과세권을 양국에 여하히 분배할 것인지에 관하여 일반적이고 원칙적인 내용만을 규정하고 있으므로 당해조약 등에서 규정하고 있지 않은 사항이나 그 조약의 시행에 관한 구체적인 절차에 대하여는 국내세법이 적용되게 된다(대법원 1989. 1. 31. 선고 85누883 판결 등 참조).
위 한ㅇ조세협약 및 법인세법령에 의하면, 외국에 본점 또는 주사무소를, 국내에 고정된 사업장을 둔 외국법인이 산업상의 설비의 사용 대가로 인한 사용료 소득 등의 국내원천소득이 있을 때에는 이 법에 의하여 법인세를 납부할 의무가 있다.
(2) 경비 공제
사용료소득에 관하여도 적용되는 사업소득에 관한 한ㅇ조세협약 제6조에 따르면 그 취지는 고정사업장의 과세소득을 계산함에 있어서는 그 비용의 발생장소, 즉 그 비용이 본점에서 발생되었든 당해 고정사업장에서 발생되었든 간에 상관없이 그것이 고정사업장을 위해서 발생된 경우에는 비용으로서 공제가 허용된다는 것으로서 본점비용중 직접비용은 당해 지점을 위하여 직접 발생한 비용이므로 당연히 지점의 과세소득금액 계산상 손금으로 인정되고, 본점 등에서 발생한 경영비 및 일반관리비와 같은 간접비용은 체약국 내에 있는 고정사업장 뿐만 아니라 그 기업의 다른 고정사업장이나 다른 부서를 위하여 공통적으로 발생한 경비이므로 체약국 내에 있는 고정사업장에 귀속될 경비액을 배분, 계산하여 지점의 과세소득계산상 손금으로 인정하여야 할 것이며, 위 교환공한은 그 배부 기준을 정하고 있다. 또한 법인세법에 의하여도 고정사업장을 가진 외국법인의 국내원천소득금액의 계산은 내국법인의 소득금액계산에 관한 규정을 준용함으로써 국내원천소득의 익금총액에서 그 익금에 대응하는 손금의 총액을 공제하며, 손금은 국내원천소득에 관련하는 수입금액・자산가액과 국내원천소득에 합리적으로 배분되는 것으로 한다고 규정하고 있다.
4. 이 사건 부과처분의 적법여부
가. 이 사건 리스계약 및 컨테이너 구입계약
(1) 인정사실
을제4호증의 1,2,3, 을제5호증, 을제6호증의 각 기재와 증인 야마모토 다이스케의 증언 및 변론의 전취지를 종합하면 아래와 같은 사실이 인정되고, 달리 반증이 없다.
(가) 소외 ㅇㅇ상선주식회사(이하 ㅇㅇ상선이라 한다)는 1988. 3. 소외 ㅇㅇ금속주식회사(이하 ㅇㅇ금속이라 한다)로부터 컨테이너 4,800개를 구입하고자 하였으나 일시불로 지급할 자금이 부족하자 원고와 사이에 이를 원고가 구입하여 리스하기로 합의하였다.
(나) 이에 따라 원고는 1988. 3. 23. ㅇㅇ금속과 사이에 위 ㅇㅇ상선에게 리스하기 위하여 컨테이너 A형(20피트) 3,200개와 B형(40피트) 1,600개를 대금 미화 13,687,188.50달러에 매수하는 컨테이너 구입계약을 체결하였다.
(다) 그리고, 원고는 1988. 3. 18. ㅇㅇ상선과 사이에 ㅇㅇ상선이 원하는 ㅇㅇ금속의 위 컨테이너를 이미 협상된 가격에 9회에 걸쳐 매입하여 이를 ㅇㅇ상선에 리스하기로 하는 이 사건 리스계약을 체결하였는데, 그 내용은, ① 리스기간은 각 컨테이너 리스실행일로부터 5년간으로 하고, ② 리스료는, 원고의 위 컨테이너 구입대금 미화 13,687,188.50달러에 부대비용을 더하여 리스원금을 미화 14,311,516.98달러로 하고, 이에 연 11퍼센트의 이자상당액, 적정이윤을 추가하여 컨테이너 1개당 1일당 리스료를 정한 다음 3개월마다 후취조건으로 이를 지급하기로 하며, ③ 리스제공자인 원고는 목적물의 하자에 대한 담보책임을 지지 아니하고, ④ 리스이용자인 ㅇㅇ상선이 목적물 상태의 유지, 관리의무를 부담하며, ⑤ 목적물 멸실의 경우의 위험을 리스이용자인 조양상선이 부담하고, ⑥ 채무불이행 또는 지급불능 등의 경우 이외에는 중도해지권이 없고, ⑦ 리스기간이 끝나면 리스이용자인 ㅇㅇ상선은 컨테이너를 리스제공자인 원고나 그가 지정하는 자에게 반환하기로 하는 것이다.
(라) 원고는 ㅇㅇ금속으로부터 1988. 7.부터 이 건 과세연도 종료일인 1989. 3. 31.까지 6차례에 걸쳐 3,900개의 컨테이너를 납품받아 ㅇㅇ상선에게 6회에 걸쳐 컨테이너 리스를 실행하였다.
(2) 이 사건 리스계약의 법적 성질
리스계약중 이른바 금융리스(Finance Lease)는 ① 리스이용자가 선정한 특정물건 또는 시설을 그가 원하는 조건으로 리스회사가 새로이 취득하거나 대여받아 ② 그 물건에 대한 직접적인 유지, 관리책임을 지지 아니하면서 ③ 리스이용자에게 일정기간 이상 사용하게 하고 ④ 그 기간에 걸쳐 일정대가(리스료)를 정기적으로 분할하여 지급받음으로써 리스물건의 취득원가, 이자, 비용, 위험부담에 따르는 보상 및 이윤 등을 회수하는 것을 내용으로 하는 물적금융을 말하는 것으로서, 리스회사가 리스이용자에게 물건이나 시설을 임대하는 형식의 계약이 체결되었다고 하더라도 실질적으로는 단순히 물건이나 시설을 대여하는 것이 아니라 리스물건을 취득하는 데에 소요되는 자금에 관한 금융의 편의를 제공하는 것을 본질적인 내용으로 하는 것(대법원 1990. 5. 11.선고 89다카17065 판결, 1994. 11. 8.선고 94다카23388 판결 등 참조)이고, 이러한 리스계약은 형식에 있어서는 임대차계약과 유사하나 임대차계약과는 여러 가지 다른 특질이 있기 때문에 비전형계약(무명계약)으로서, 이에 대하여는 민법의 임대차에 관한 규정이 바로 적용될 수 없다(대법원 1996. 8. 23.선고 95다카51915 판결, 위 94다카23388 판결, 1992. 7. 14.선고 91다카25598 판결 등 참조).
"이 사건에서 보건대, 이 사건 리스계약은 ㅇㅇ상선이 선정한 특정물건 또는 시설을 그가 원하는 조건으로 원고가 새로이 취득하여 그 물건에 대한 직접적인 유지, 관리책임을 지지 아니하면서 ㅇㅇ상선에게 일정기간 사용하게 하고, 그 기간에 걸쳐 리스료를 정기적으로 분할하여 지급받음으로써 리스물건의 취득원가, 이자, 비용, 위험부담에 따르는 보상 및 이윤 등을 전부 회수하는 것을 내용으로 하고 있으므로 금융리스라 할 것이고, 법인세법 기본통칙에서 규정한시설대여산업육성법에 의한 시설대여'의 요건을 갖추지는 아니하여 위 통칙에 따른 리스의 회계처리기준에 의하지 않는다 하더라도 이 사건 과세에 있어 이를 단순히 컨테이너 임대차로 취급할 것이 아니라 컨테이너를 취득하는 데에 소요되는 자금에 관한 금융편의를 제공하는 것을 본질적인 내용으로 하는 금융리스의 특징에 맞는 합리적인 과세를 하여야 할 것이다.",나. 이 사건 차입금의 지급이자
(1) 인정사실
갑제8호증의 1,2, 갑제9호증의 1 내지 9, 갑제10호증, 갑제11호증의 1 내지 5의 각 기재와 위 증인 ㅇㅇㅇㅇ의 증언 및 변론의 전취지를 종합하면 아래와 같은 사실이 인정되고 달리 반증이 없다.
"(가) 원고는 이 사건 컨테이너 4,800개를 ㅇㅇ금속으로부터 구입하고, 총 대금 미화 13,687,188.50달러를 9회에 걸쳐 지급하였는데, 그 지급일자와 지급금액은 별지3)컨테이너대금지급,차입금,지급이자 내역표'(이하 별지3표라 한다) 기재와 같다.",(나) 원고는 위 컨테이너 구입자금 및 부대비용의 지출을 위해서 1988. 7.부터 1988. 11.까지는 원고의 일반공통차입금을 사용하다가, 1988. 12. 20. 소외 ㅇㅇㅇ은행과 사이에 미화 1,400만달러를 차용하는 내용의 한도대부계약을 체결하였다.
(다) 원고는 위 ㅇㅇㅇ은행으로부터 위 한도대부계약에 따라 별지3표 차용일자란 기재와 같이 1988. 12. 30.부터 1989. 6. 20.까지 사이에 9회에 걸쳐 별지3표 차용금액란 기재와 같은 금액(합계 미화 13,474,663.64달러)을 각 차입하였다.
(라) 위 차입금 중 1988. 12. 30. 차용한 미화 2,253,216.60달러와 미화 673,112.08달러는 원고가 우선 컨테이너 대금으로 이미 사용한 공통차입금을 메우는데 사용하고, 나머지 7회의 차입금은 차용일 즉시 별지3표 순번 3 내지 9의 컨테이너 대금의 지급에 사용하였다.
(마) 그리고, 원고는 위 ㅇㅇㅇ은행에 위 차입금에 대한 이자로 이 사건 과세기간중 별지3표 지급이자란 기재와 같이 3회에 걸쳐 미화 97,949.89달러를 지급한 것을 비롯하여 1994. 6. 30.까지 5년에 걸쳐 ㅇㅇ상선으로부터 리스료를 지급받아 위 차입금에 대한 이자로 합계 미화 3,026,575.95달러를 지급하였다.
(바) 또한, 원고회사의 89사업연도 중 일반공통차입금에 대하여 지급한 이자의 총액은 미화 668,336,754.67달러(회사전체 지급이자 미화 668,495,000달러 - 이 사건 ㅇㅇㅇ은행에 지급한 특정자금이자 미화 97,949.89달러 - 89. 3. 31. 현재 미지급이자 미화 60,295.44달러)이고, 원고회사의 기초와 기말을 평균한 자산총액은 일화 2,383,232,000,000엔, 이 사건 컨테이너리스 관련자산(EXM0013-1,2,3과 관련된 리스채권의 잔액)은 일화 366,809,459엔이다.
(2) 지급이자의 손금산입여부 판단
(가) 이 사건 리스거래와 지급이자
위 인정사실에 의하면, 원고는 이 사건 컨테이너 구입자금으로 1988. 11.까지는 일반공통차입금을 사용하다가 1988. 12. 30. 위 ㅇㅇㅇ은행으로부터 구입자금을 차용하여 그 중 일부는 위 일반공통차입금을 변제하고, 나머지는 차용 즉시 ㅇㅇ금속에게 위 컨테이너 대금으로 지급하여 왔다고 할 것이니, 원고가 위 일반공통차입금에 대하여 지급한 이자중 이 사건 리스거래에 대응하는 부분과 위 ㅇㅇㅇ은행에 지급한 이자는 이 사건 리스료수입에 대응하는 관계에 있다고 할 것이며, 원고가 89사업연도 중 이 사건 컨테이너 구입을 위해 차입한 금원에 대하여 지급한 이자는 ① 위 ㅇㅇㅇ은행에 지급한 미화 97,949.89달러와 ② 원고의 일반공통차입금에 대한 이자 중 이 사건 리스거래에 대응하는 이자금액의 합계금이다.
그런데, 이 사건 리스계약은 금융리스거래로서 본질적으로 물적금융의 성질을 가지며 근본적인 목적이 자금의 융통에 있고 금융을 제공함을 주된 목적으로 하는바, 원고는 리스목적물의 구입에 필요한 자금을 제3자로부터 차입하면서 이자를 지급하고 ㅇㅇ상선으로부터 리스료(구입원가+지급이자+이윤)를 받는 금융거래를 하였다 할 것이니, 원고가 수취한 리스료에서 구입원가와 지급이자를 공제한 금액이 원고의 소득이 되고, 이러한 경우 위 구입원가와 이를 구입하기 위하여 차입한 차입금의 지급이자는 위 소득을 얻기 위한 직접경비라 할 것이다.
(나) 합리적 관련성
"한ㅇ조세협약 제6조 제3항에 의하면 ㅇㅇ국 법인의 한국내 고정사업장의 산업상 또는 상업상 이득을 결정함에 있어서 경영비 및 일반관리비를 포함하는 경비로서 그 이득과 합리적으로 관련되는 경비는 그것이 발생한 장소의 여하에도 불구하고 손금으로 공제하도록 규정하고 있다. 그리고, 위 한일조세협약에 첨부된 교환공한 제1조 제1항은 지점에의 배부대상이 되는 경비항목에 관하여판매비와 경영비 및 일반관리비의 항목중 그 경비가 발생된 체약국의 조세법령의 규정에 따라 비용으로서 공제되는 항목으로 한다'고 규정하고 있으나, 조약의 효력은 교환공한의 효력에 우선한다고 보아야 할 것으로서 위 협약에 포함되어 있는 비용이 위 교환공한에 의하여 배제되는 것으로 풀이될 수는 없는 것이다(이 점에서 이 사건 지급이자는 위 교환공한에 명시되지 않았으므로 경비공제항목에 해당하지 아니하여 국내원천소득과 합리적으로 관련되는지 여부를 따지지 아니하고 손금산입할 수 없다는 피고의 주장은 이유없다). 한편 국내세법인 법인세법 시행령 제121조 제1항은 법 제9조에서 규정하는 손금은 국내원천소득에 관련하는 수입금액・자산가액과 국내원천소득에 합리적으로 배분되는 것에 한한다고 규정하고 있다.",따라서, 위 한일조세협약이나 국내세법상 국내원천소득에 합리적으로 관련되는 범위 내의 경비는 그 발생장소에 불문하고 손금에 산입되어야 할 것인바, 이 사건 지급이자는 이 사건 금융리스 거래에 있어 익금에 산입된 컨테이너 리스소득에 본질적으로 관련된 직접비용으로서 이에 합리적으로 대응된다고 할 것이니 이 사건 부과처분은 이를 손금으로 공제하지 아니한 점에서 위법하다.
(3) 지급이자의 수액
나아가, 손금에 산입될 이 사건 지급이자의 수액을 살펴보면, 우선, 원고가 89 사업연도에 위 ㅇㅇㅇ은행에 지급한 이자는 미화 97,949.89달러이고, 나아가, 원고가 일반 공통차입금에 대하여 지급한 이자 중 이 사건 리스거래에 합리적으로 배분되는 부분은, 원고가 총차입금을 조달하여 운영한 결과로 나타난 본점과 지점의 총자산 비율대로 배분하여 계산함이 타당하므로 이에 따르면, 미화 77,149.09달러 {=미화 668,336,754.67달러(원고회사의 89사업연도 중 공통차입금 이자총액) × 9/12 (1988. 4. 1.부터 12. 31.까지의 9개월간의 비율) × 366,809,459/2,383,232,000,000 (이 사건 컨테이너리스관련자산의 원고회사 전체 총 평균자산에 대한 비율)}이므로 손금에 산입될 이 사건 지급이자는 합계 미화 175,098.98달러(=97,949.89달러+77,149.09달러)가 된다.
5. 정당한 세액
가. 지급이자액
원고의 일반공통차입금 중 이 사건 리스거래와 관련하여 지급한 이자가 미화 77,149.09달러이고, 원고가 소외 ㅇㅇㅇ은행에 지급한 이자가 미화 97,949.89달러로서 합계 미화 175,098.98달러(97,949.89달러+77,149.09달러)임은 앞서 본 바와 같다.
나 컨테이너 취득 원가
피고는 이 사건 과세소득을 산정함에 있어 이 사건 컨테이너 취득원가를 손금으로 산입하여야 한다는 국세심판소의 결정에 따라, 리스료 총수입예정액 중에서 89사업연도에 수입한 리스료가 차지하는 비율 만큼의 취득원가를 이 사건 리스거래 수익에 대한 대응 손금으로 인정하였음은 앞서 본 바와 같다.
그러나, 취득원가를 5년의 기간동안 분할하여 이 사건 과세연도에 손금 산입함에 있어, 리스료가 컨테이너 취득원가 및 제비용, 5년간의 분할회수기간 중의 미상환 원금에 대한 이자상당액을 더하여 리스기간동안 동일한 액수로 정하여 지는 점, 리스기간 초기에는 이자를 발생시키는 원금이 많이 남아 동일 리스료중 이자의 액수가 많고, 원금은 조금밖에 분할변제되지 않는 반면, 리스기간이 경과하여 리스료가 많이 지급되면 점차 리스료 중 원금이 차지하는 비율이 높아져 마지막회 지급하는 리스료는 대부분이 원금이고 이자는 거의 없는 점을 고려하면, 손금 산입할 취득원가는 총 리스기간에 걸친 균등 배분액이 아니라 수입리스료에 대응하는 지급이자를 손금산입하면서 리스료의 구성비율에 맞추어 이에 대응하는 손금도 초기에는 지급이자가 많고 원가는 적은 비율로, 나중에는 그 비율이 역전되도록 계산하여야 할 것이다.
따라서, 이와 같은 방식에 따라, 89사업연도의 계약번호별 리스료수입 중 이자와 원금 회수액을 분배하여 계산하면, 89사업연도 중 리수료수입이 있는 ㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇ-1 거래(1988. 8. 1. 리스개시)의 취득원가배분액은 미화 180,788.65달러, ㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇ-2 거래(1988. 9. 30. 리스개시)의 취득원가배분액은 미화 53,611.93달러, ㅇㅇㅇㅇㅇㅇㅇ-3 거래(1988. 12. 31. 리스개시)의 취득원가배분액은 미화 102,741.46, 이상 합계 미화 337,142.04달러가 된다.
다. 정당한 세액
따라서, 이 사건 리스거래관련 소득조정금액은 별지2) 컨테이너리스관련 조정내역 기재와 같이 금 1,755,220원(미화 1달러당 707.50원으로 환산)이 되므로, 이를 기초로 하여 이 사건 정당한 세액을 계산하면 별지1) 세액재계산내역서 기재와 같이 법인세는 금 2,629,422,575원, 방위세는 금 655,469,561원이 된다.
6. 결론
그렇다면, 이 사건 부과처분 중 위 인정금액을 초과하여 부과한 부분은 위법하므로, 그 취소를 구하는 원고의 청구는 이유있어 이를 인용하고 소송비용은 패소자인 피고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.