조심2008광3019 (2009.12.15)

농업용 면세유의 부정유통에 따른 교통세 등을 정유회사에 추징함은 위법함

면세유류공급확인서의 위・변조를 이용한 농업용 면세유의 부정유통에 따른 교통세 부정환급을 정유회사인 원고에게 부과한 처분은 헌법상 자기책임 원리에도 반하는 처분일 뿐 아니라 처분의 근거 없이 한 처분으로서 어느 모로 보나 위법함

2010구합924 교통세부과처분취소

XXX 주식회사

OO세무서장

2011.4.28.

2011.6.9.

1. 피고가 별지 3. 기재와 같이 2008. 4. 11. 및 2008. 8. 13. 원고에 대하여 한 교통세 합계 6,298,662,810원, 교육세 합계 790,313,070원, 특별소비세 합계 33,596,180원의 부과처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

주문과 같다.

1. 처분의 경위

O 원고는 원유를 정제한 후 유류 제품을 판매하는 정유회사로서 피고에게 석유류 공급에 대한 교통세 및 교육세, 특별소비세를 신고 ・ 납부하여 왔다.

O 원고는 그 과정에서 대리점을 통하여 XX석유주유소(강원도 XX군 XX읍 XX리 1132-15, 대표 안AA) 등 6개 주유소(이하 'XX석유 등'이라 한다)로부터 제출받은 2003. 8.분부터 2007. 5.분까지의 □□농협 외 18개 지역농협조합장 명의의 면세유류공급확인서(유류 15,126kℓ 분량, 이하 '이 사건 공급확인서'라 한다)를 다시 피고에게 제출함으로써 이 사건 공급확인서에 기재된 유류 공급분에 대하여 위와 같이 이미 납부한 교통세 및 교육세, 특별소비세를 피고로부터 환급받았다.

O 그런데, 2007. 5. -2007. 9.경 이루어진 감사원의 '면세유류 공급제도에 대한 운영 실태' 특별감사를 통하여, XX석유 등이 이 사건 공급확인서를 위 ・ 변조하여 농민에게 실제 공급한 면세유의 수량을 부풀려 대리점으로부터 면세유를 공급받아, 이를 농업용 이외의 용도로 판매함으로써 막대한 부정이익을 취하였다는 사실이 밝혀졌다.

O 그에 따른 피고의 부과처분 및 원고의 불복과정은 다음과 같다.

(다음 표 생략)

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1 내지 3호증의 각 기재(가지 번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다), 변론 전체의 취지

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

(1) 원고의 주장

원고는 다음과 같은 이유로 이 사건 각 처분은 위법하므로 취소되어야 한다고 주장한다.

㈎ 헌법상 자기책임 원칙의 위반

원고에게는 이 사건 공급확인서의 위 ・ 변조 사실을 확인할 아무런 의무도 없을 뿐만 아니라, 위 ・ 변조 사실을 확인할 만한 방법도 없었기 때문에 농업용 면세유의 부정유통에 관하여 귀책사유가 전혀 없음에도 불구하고, 피고가 그로 인하여 발생한 국고일실(부정하게 유통된 면세유 공급분에 상응하는 교통세 등의 일실)을 회복하여야 한다는 과세편의만을 고려하여 원고에게 이 사건 각 처분을 한 것은 헌법상 자기책임 원리에 반하여 위법하다고 주장한다.

㈏ 처분 근거의 부존재

피고는 이 사건 각 처분의 처분사유를 교통세법 제9조에 의한 과세표준의 경정이라고 하고 있으나, 교통세 제9조는 납세의무자의 '과세표준의 신고' 행위로 인하여 납세의무가 확정되었음을 전제로 하여 과세관청에게 정당한 과세표준으로 경정할 수 있도록 한 규정일 뿐인데 비하여, 원고가 피고로부터 이 사건 교통세를 환급받은 것은 원고의 '환급세액의 신청'에 대하여 피고가 한 '환급결정'에 따른 효과이므로 피고가 그 효과를 부정할 수는 없고 법률에 별도의 징수 근거가 있어야만 그에 따른 환급세액의 징수가 가능하다 할 것인데, 과세표준과 세액 경정규정일 뿐인 교통세법 제9조에 근거하여 피고가 환급세액을 경정하여 징수한 이 사건 각 처분은 그 처분 근거가 부존재한다는 점에서 위법하다고 주장한다.

(2) 피고의 주장

㈎ 헌법상 자기책임 원칙에 반하지 않는다

원고는 이 사건 교통세의 납부의무자로서, 원고의 대리점인 춘천지사와 강원 지사를 통하여 XX석유 등에게 갑자기 많은 양의 면세유가 공급되고 있던 상황이었던 점에서 이 사건 공급확인서의 위조 여부를 해당 농협을 통하여 쉽게 확인할 수 있었기 때문에, XX석유 등이 농민들에게 정상적으로 면세유류를 공급하였는지 내지는 이 사건 공급확인서가 해당 농협에서 정상적으로 발행되었는지 여부는 반드시 점검하였어야 했음에도 이러한 주의의무를 성실히 이행하지 않아 결국 원고의 환급세액 신고내용에 오류 또는 탈루가 발생하게 되었다는 점에서, 이러한 오류 또는 탈루를 경정하는 이 사건 각 처분이 헌법상 자기책임 원리에 반한다고 볼 수 없다고 주장한다.

㈏ 처분 근거가 존재한다

교통세는 신고납부 방식의 조세로서 납세의무자는 교통세법 제7조에 의하여 매월 과세표준 신고서에 교통세 환급신청서를 첨부하여 제출하여야 하고 이로써 납세 의무자가 당월에 납부할 과세표준과 세액은 산출세액에서 환급세액 등을 차감한 금액으로 확정되기 때문에, 과세관청은 납세자의 교통세 환급신청에 대하여 환급요건의 충족 여부를 별도로 확인하여 결정할 필요가 없으며, 만약 이와 같은 납세의무자의 과세 표준과 세액의 신고내용에 오류 또는 탈루 사실이 확인되었다면 거기에 원고의 고의 ・ 과실이 개입하였는지 여부는 상관없이 과세관청으로서는 다른 신고납부 방식의 조세와 같이 교통세법 제9조에 의하여 과세표준과 세액 중 잘못 신고된 환급세액을 경정할 수 있는 것이므로, 이 사건 각 처분은 원고가 위 ・ 변조된 이 사건 공급확인서를 근거로 신고함으로써 발생한 환급세액의 오류 또는 탈루를 교통세법 제9조에 의하여 사후적으로 경정하여 징수한 것으로서 적법하다고 주장한다.

나. 관계법령

별지 4. 기재와 같다.

다 .인정사실

(1) 농업용 면세유 제도의 운영과정

농어촌의 경제적 안정을 지원하기 위한 목적에서 농어업용으로 사용되는 유류에 대하여 교통세 등을 면제하는 특례규정이 구 조세특례제한법 (이는 2000. 12. 29. 법률 제6297호 개정으로 신설되어 여러 차례 개정되었는데, 이 사건과 관련하여서는 2007. 12. 31. 법률 제8827호로 개정되기 전의 것을 말하고, 이하 '조세특례제한법'이라 한다) 제106조의2에 규정되면서, 그 위임에 따라 대통령령인 '농 ・ 축산 ・ 임 ・ 어업용 기자재 및 석유류에 대한 부가가치세 영세율 및 면세적용 등에 관한 특례규정'(이하 '면세특례규정'이라 한다)이 제정되었으며, 면세특례규정 제27조는 면세유의 공급절차 및 면세공급확인서 발급절차 등 세부사항을 다시 국세청 고시에 위임하고 있고, 그에 따라 면세유의 공급절차 및 공급확인서 발급절차에 관한 규정 국세청 고시가 제정되었다.

또한 위 면세특례규정에 의하여 농업용 면세유 제도의 감독기관으로 지정된 구 농림부는 '농업기계용 면세석유류 공급요령'이라는 고시를, 면세유류관리기관으로 지정된 농업협동조합은 '농협 면세석유류 공급 준칙'이라는 내규를 각 마련하여 농업영 면세유 제도가 운영되어 왔다.

(2) 이 사건 공급확인서의 위 ・ 변조로 인한 면세유의 부정유통 및 그에 대한 감사원의 감사결과

위와 같은 관계 법령에 근거하여 앞서 본 별지 1. 기재 [그림1] 농업용 면세유 공급절차와 같이 농업용 면세유가 공급되어 오던 중 감사원의 특별감사 결과 이 사건 공급확인서를 위 ・ 변조하는 방법으로 농업용 면세유가 부정유통된 사실이 밝혀졌고, 이와 관련하여 2008. 5.경 공표된 감사원의 감사결과 처분요구서에는 농업용 면세유 부정유통에 따른 조치사항을 다음과 같이 기재하고 있다.

(다음 표 생략)

(3) 원고의 농업용 면세유류공급확인서 수취 현황 등

원고는 전국 1,000여개 농협에서 발급한 연간 12만 건의 지역농협조합장 명의의 면세유류공급확인서를 수취하여 왔는데, 원고가 대리점인 원고의 춘천지사와 강원지사, 주식회사 △△오일, 유한회사 ○○석유를 통하여 XX석유 등으로부터 제출받은 2003. 8.분부터 2007. 5.분까지의 □□농협 외 18개 지역농협조합장 명의의 면세유류공급확인 서는 유류 15,498kℓ 분량의 231장이다.

(4) 법령의 개정 등의 경과

㈎ 감사원 특별감사 이후 조특한법 제106조의2 제2항은 "주유소 등 대통령령으로 정하는 석유판매업자(이하 이 조에서 '석유판매업자'라 한다)가 부가가치세, 개별소비세, 교통・에너지・환경세, 교육세 및 주행세가 과세된 석유류를 공급받아 농・어민등에게 공급한 석유류가 제1항 제l호에 해당하는 경우에는 석유판매업자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 신청하여 그 면세되는 세액을 환급받거나 납부 또는 징수할 세액에서 공제받을 수 있다", 제12항은 "관할 세무서장은 농・어민등이 아닌 자가 제4항에 따라 면세유류구입차드등을 교부받거나 농어민등 또는 농어민등이 아닌 자가 농・어민등으로부터 면세유류구입카드등 또는 그 면세유류구입카드등으로 공급받은 석유류를 양수받은 경우에는 다음 각 호에 따라 계산한 금액을 추정한다"고 각 규정하고(시행일은 2008. 7. 1.), 그 위임에 따라 2008. 2. 22. 대통령령 제20544호로 개정된 조세특례제한법 시행령 제15조의2 제1항 제1호는 "법 제106조의2 제2항에서 '대통령령으로 정하는 석유판매업자'란 석유 및 석유대체연료 사업법 제2조 제7호부터 제9호까지의 규정에 따른 석유정제업자 ・ 석유수출업자 또는 석유판매업자"라고 규정하였다.

이로써, 종전에 원고와 같은 정유사만이 최종적으로 교통세의 환급신청을 할 수 있도록 규정하던 것을 주유소와 같은 석유판매업자도 직접 교통세를 환급신청할 수 있고, 또 이러한 주유소와 같은 석유판매업자가 면세유를 부정유통한 경우에는 그 사유를 불문하고 부정행위자인 주유소와 같은 석유판매업자를 상대로 일실세수 및 가산세를 추정할 수 있도록 변경되었다.

때 감사원은 공급확인서를 위조한 것으로 확인된 XX석유 등을 '면세유 감면 절차 과정에서 공급확인서를 위조하여도 위조여부를 공급확인서를 발급한 해당 농업협동조합 보관분과 일일이 대조 ・ 확인하기가 사실상 불가능하다는 점을 이용하여 면세유를 부정유통시켰다'는 이유로 사기죄 등으로 고발하였고, 한편 감사원의 지적에 따라 과세관청은 공급확인서 발급 등 시스템을 개선하여 면세유의 공급 현황을 실시간 전산으로 공개하도록 함으로써 기존 제도를 정비하였다.

[인정근거] 갑 제5호증, 을 제16호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

(1) 판단의 기준

이 사건 각 처분은 위와 같이 법령이 개정되어 그 효력이 발생되기 전의 사건 이므로 그 이전의 법을 적용하였다. 따라서 이 사건의 당부를 판단하는데 있어서는 그 당시의 법령 및 그 이후에 개정된 법령의 취지를 합리적으로 고려하여야 한다.

(2) 헌법상 자기책임 원리에 반하는지 여부

아래에서 보는 사정을 감안하면, 이 사건 각 처분은 이 사건 공급확인서의 위 ・ 변조와 같은 방법에 의한 환급세액 신고내용의 오류 또는 탈루 발생을 방지해 줄 것을 기대할 수 없고 또 그 발생에 아무런 귀책사유가 없거나 자신의 통제권 내지는 결정권이 미치지 않는 원고에게 책임을 인정한 것으로서, 이는 헌법상 자기책임 원리 에 반하는 점에서 위법하다.

① 이 건과 같은 농어업용 면세유제도는 농어업민이 사용하는 유류에 관한 농어업민의 부담을 경감하기 위하여 한시적으로 도입한 제도인데, 이는 정유사가 조세를 일괄적으로 먼저 국가에 납부하고, 그 후에 소비자가 일정한 면제사유와 그에 관한 서류를 갖추면 주유소로부터 세금이 면제된 유류를 공급받고, 주유소는 그 서류로써 다시 정유사로부터 그 면제액 만큼의 세금을 감면받으며, 정유사는 주유소에서 받은 서류로써 국가로부터 이미 납부하였던 세금을 환급받는 절차 즉 면세적용을 간접적으로 정유소를 통하게 하는 절차 불과하며, 정유사에게는 아무런 혜택과 권한을 주지 않는다.

② 별지 1. 기재 [그림 1] 농업용 면세유 공급절차에서 보는 것과 같이 XX석유 등이 면세유를 부정유통시키기까지 교통세 등의 과세관청과 면세유류관리기관인 농협과의 사이에서도 면세요건 충족여부에 관한 상호 검증이 이루어지지 않는 등 농업용 면세유 제도가 시행되었지만 그 부정유통을 방지할 만한 제도가 갖추어지지 않았던 상황에서, 단지 최종적으로 면세유류공급확인서를 피고에게 제출하고 환급받은 세액을 다시 대리점과 주유소 등에 지급하는 역할을 담당하였던 사기업인 원고에게만 이 사건 공급확인서의 위 ・ 변조 여부를 검증하라고 요구할 수는 없다고 보인다.

③ 더욱이 감사원이 감사결과에서 밝히고 있는 것과 같이 면세유 감면절차 과정에서 공급확인서를 위조하여도 그 위조여부에 관하여 공급확인서를 발급한 해당 농업 협동조합 보관분과 일일이 대조 ・ 확인하기가 사실상 불가능한 것으로 보이고, 이는 전국 1,000여 개 농협에서 발급한 연간 12만 건의 지역농협조합장 명의의 면세유류공급 확인서를 수취하여 온 원고에게도 마찬가지라 할 것이며, 따라서 그 중 총 231장에 못 미치는 이 사건 공급확인서가 위 ・ 변조되었다는 확인하지 못한 것이 원고가 그 주의의무를 위반하였기 때문이라고 볼 수 없다(그래서 과세관청이 감사원의 지적에 따라 공급확인서 발급 등 시스템을 개선하여 면세유의 공급 현황을 실시간 전산으로 공개하도 록 함으로써 기존 제도를 정비하였음은 앞서 본 것과 같다).

④ 원고는 XX석유 등에 대한 관리 ・ 감독 등의 권한이 부여되지 않아 이 사건 공급확인서의 위 ・ 변조에 관여할 수도 없었고, 이 사건 공급확인서를 근거로 환급될 교통세는 이미 대리점과 주유소 등이유류대금을 원고에게 지급할 때 그 금액만큼 공제하였기 때문에 환급세액과 관련하여 아무런 이득을 취할 수 없는 원고로서는 이에 관여할 필요나 이유가 전혀 없다.

⑤ 실제로도 형사고발은 원고에 대해서는 이루어지지 않았고, XX석유 등에 대하여만 이루어졌다.

⑥ 그리고 이처럼 원고에게 귀책사유 없는 이 사건 공급확인서 위 ・ 변조에 따른 환급세액 신고내용-의 오류 또는 탈루 발생의 책임을 인정하는 것은 부당하다는 고려에서 조세특례제한법이 개정되어 면세유 부정유통 행위자에게 직접 일실세수 및 가산세를 추정할 수 있는 규정이 추가된 것으로 보인다.

(3) 처분 근거 법령의 존재 여부

다음과 같은 사정을 감안하면, 이 사건 경정처분은 그 법적 근거가 존재하지 않는다.

㈎ 관련 규정의 검토

조세에 관한 법률의 해석에 관하여 그 부과요건이거나 감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2007. 10. 26. 선고 2007두9884 판결 참조).

그런데, 경정처분과 관련된 법 규정의 요지는 다음과 같다.

O 교통세법 제6조 제1항[과세표준] : 납세의무자가 제조하여 반출하는 유류의 수량

O 교통세법 제7조[과세표준의 신고] : 납세의무자는 매월 제조장으로부터 반출한 유류의 유류별 수량 및 가격과 산출세액・미납세액・면제세액・공제세액・환급세액・납부세액 등을 기재한 신고서를 다음 달 말일까지 제조장을 관할하는 세무서장에게 제출.

O 교통세법 제9조[결정과 경정결정] : 제7조의 규정에 의한 신고서를 제출하지 아니하거나 신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때에는 관할세무서장 또는 세관장은 그 과세표준과 세액을 결정 또는 경정결정할 수 있다.

㈏ 위 법률에 의하면, 교통세법 제9조에 의해서는 '환급세액'을 경정할 수 없다.

그 이유는 위 조문에 경정대상은 '과세표준과 세액'이라고만 되어 있고, 여기서 '세액'은 과세표준이 정해지면 법에 정해진 세율에 의하여 자동적으로 산출되는 것이므로 별다른 의미를 갖지 않아 실제로 의미있는 규정은 '과세표준'인데, '환급세액'과 '과세표준'은 다음에서 보는 것과 같이 본질적으로 다르므로, 법문에 없는 '환급세액'까지 경정대상으로 삼는 것은 확장해석이 되기 때문이다.

㈐ 피고의 주장에 관한 판단

그런데, 이와 관련하여 피고는, 교통세 납세의무자는 교통세법 제7조에 의하여 매월 과세표준을 신고하면서 환급세액까지 기재하여야 하고 이로써 납세의무자가 당월에 납부할 과세표준과 세액은 산출세액에서 환급세액 등을 차감한 금액으로 확정 되는 점을 전제로(즉, 과세표준을 구성하는 항목에 환급세액이 포함됨을 전제로), 환급 세액에 문제가 생기더라도 위 제9조에 의하여 이를 경정할 수 있다는 취지로 주장한다.

그러나, 아래에서 살펴보는 것과 같이 '과세표준'과 '환급세액'과 본질적으로 다르므로, 위 피고의 주장은 타당할 수 없다

살피건대, 앞서 본 법령과 인정사실에 의하면,① 교통세법 제17조 제5항은 환급을 받고자 하는 자는 당해 사유가 발생한 날부터 6월이내에 대통령령이 정하는 서류를 갖추어 교통세법 제7조의 규정에 의한 신고와 함께 이를 관할세무서장에게 제출하여야 한다고 규정하고 있고, 교통세법 시행령 제24조 제1항은 교통세를 환급받고자 하는 경우에는 당해 사유의 발생사실을 증명하는 서류와 교통세가 이미 납부되었거나 납부될 사실을 증명하는 서류를 첨부하여 관할세무서장에게 신청하여야 한다고 규정하고 있으며,② 그래서 실제로 원고는 매월 교통세과세표준신고서와 별도의 서식으로 교통세법 제17조 및 교통세법 시행령 제24조에 근거한 공제(환급)신청서를 제출한 사실이 인정된다(을 제4호증의 1, 2호증의 각 기재 참조).

이처럼 과세표준의 신고와 환급세액의 신청을 구별하고 있는 것은 이 사건의 경우 원고가 신고한 '과세표준'은 당월에 관한 것이고, 원고가 신청한 '환급세액'은 이미 이전에 납부하였던 조세를 환급받고자 하는 제도로서 문언상으로도 '신고'인 '과세 표준 신고'는 납세의무자가 과세표준을 과세관청에 알림으로써 과세관청의 별도의 행위 없이 납세의무가 확정되나, 이와는 달리 문언상으로도 '신청'인 '환급세액 신청'은 그 자체로는 효력이 생기지 않고, 과세관청의 별도의 '결정'에 의하여 효력이 생기기 때문이다.

따라서, 앞서 본 것과 같이 납세의무자의 신고로써 과세표준과 세액이 확정되는 신고납부 방식의 조세에 있어서의 통상적인 과세표준의 신고와 더불어 환급세액의 신청절차를 병행하는 절차를 추가하고 있고, 그 결과 교통세법상 교통세 납세의무의 확정절차와 과세관청의 환급절차가 동시에 처리되며, 납세의무자가 당월 과세표준에 따른 산출세액에서 이전에 이미 납부한 환급세액을 공제한 나머지 세액을 납부하게 됨으로써 외형적으로 당월 과세표준에 따른 산출세액과 환급세액이 서로 상계되어 최종적으로 납부하는 세액이 감소하게 되는 것이라 하더라도, 이는 오로지 과세 및 환급의 편의를 위한 제도일 뿐, 본질적으로 다른 제도인 '과세표준 신고'와 '환급세액 신청' 이 위와 같이 두 개의 절차를 동시에 처리한다는 사정만 가지고서는 피고가 주장하는 것과 같이 납세의무자가 당월에 납부할 세액이 과세표준을 기준으로 하여 계산한 결과에서 환급세액을 차감한 금액으로 한꺼번에 확정되는 것(즉, 과세표준을 구성하는 항목에 환급세액이 포함되는 것)이라 볼 수는 없고, 과세표준액을 기준으로 해서 원고가 일응 납부할 당윌분 세액이 정해진 다음 거기서 원고가 신청한 환급세액에 관하여 피고가 심사 ・ 결정한 금액(과거분)이 위 당윌분 세액에서 공제된 나머지만을 원고가 실제로 납부하는 것이다.

즉, 피고가 이 사건 공급확인서에 기하여 원고에게 환급한 세액은 위와 같은 원고의 '환급세액 신청'에 대응하여 피고가 한 '환급결정'에 따른 것이고, 원고가 환급 신고를 한 내용대로 확정된 환급세액을 피고가 별도의 환급결정 없이 환급한 것으로 볼 수는 없으므로, 피고의 주장과는 달리, 과세관청인 피고는 교통세법 제7조에 의한 납세의무자의 신고로써 확정되는 그 과세표준과 세액을 사후적으로 경정할 수 있다는 교통세법 제9조를 근거로 해서는 과세표준을 구성하는 항목이 아니라 원고의 과세표준의 신고와 별개로 원고의 환급세액 신청에 대한 피고의 환급결정에 따라 이루어지는 환급세액까지를 경정할 수는 없다.

㈑ 따라서, 이 사건 공급확인서가 위 ・ 변조되어 그에 기한 원고의 환급세액 신고내용에 오류 또는 탈루가 있기 때문에 환급할 대상이 아닌 것으로 후에 밝혀져 피고가 당초 원고에게 환급한 세액을 다시 징수할 필요가 있다 하더라도, 과세관청인 피고가 한 환급결정에 따른 이러한 환급세액을 원고로부터 다시 징수하기 위하여는 법률에 별도의 징수 근거가 마련되어 있어야만 할 것이나(대법원 2010. 12. 23. 선고 2010두17144 판결 참조), 그러한 징수 근거가 별도로 존재하지 않음에도 불구하고 피고가 곧바로 과세표준과 세액의 경정 근거 규정일 뿐인 교통세법 제9조를 근거로 환급세액을 경정하여 징수한 이 사건 각 처분은 그 처분의 근거가 부존재한다는 점에서 위법하 다.

(4) 소결론

위에서 살펴본 것과 같이 이 사건 각 처분은 헌법상 자기책임 원리에도 반하는 처분일 뿐 아니라, 처분의 근거 없이 한 처분으로서 어느 모로 보나 위법하다.

3. 결론

그렇다면, 이 사건 각 처분의 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 모두 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.