서울행정법원 2021.5.18. 선고 2020구합71598 판결

가. 망 ○○○은 ○○○○ 경기도 **리 X 전 330㎡1)(이하 ‘**리 X 토지’라 한다), ○○○○ 같은 리 Y 전 1,438m²(이하 '**리 Y 토지'라 한다. 위 두 토지를 통틀어 '이 사건 각 토지'라 한다)를 각 취득하면서, ●●●에게 이 사건 각 토지를 명의신탁하여 위 각 토지에 관하여 위 각 취득일에 ●●● 명의로 소유권이전등기가 마쳐졌다.

나. 망 ○○○은 ○○○○ 사망하였고, 망 ◇◇◇는 망 ○○○의 상속인으로서 이 사건 각 토지를 상속받았다.

다. 망 ◇◇◇는 ○○○○경 ●●●과 사이에 망 ◇◇◇가 ●●●에게 이 사건 각 토지 및 ●●●에게 명의신탁되어 있던 다른 토지인 경기도 **리 Z 전 412㎡(이하 '**리 Z 토지'라 한다)를 대금 ○○○○원(이하 '이 사건 매매대금'이라 한다)에 매도하기로 하는 내용의 매매계약(이하 ‘이 사건 매매계약’이라 한다)을 체결하였다. 그 후 ●●○은 망 ◇◇◇에게 ○○○○부터 ○○○○까지 8회에 걸쳐 이 사건 매매대금을 모두 지급하였다.

라. 서울지방국세청장은 망 ◇◇◇에 대하여 2009년 및 2010년 양도소득세 부분조사(이하 '이 사건 세무조사'라 한다)를 실시한 결과, 이 사건 각 토지가 양도된 시기는 이 사건 매매대금이 청산된 ○○○○이고, 위 양도는 명의신탁된 토지를 양도한 것으로서 소유권이전등기가 수반되지 아니하였으므로 '사기 기타 부정한 행위'로써 양도소득세를 포탈한 경우에 해당하여 그 부과제척기간이 10년이라는 취지의 과세자료를 피고에게 통보하였다.

라. 피고는 위 과세자료를 근거로 하여 ○○○○ 망 ◇◇◇에게 2009년 귀속 양도소득세 ○○○○원(가산세 포함)을 결정·고지하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).

마. 망 ◇◇◇는 이 사건 처분에 불복하여 ○○○○ 조세심판원에 심판청구를 하였으나, ○○○○ 사망하여 원고들이 망 ◇◇◇의 공동상속인들로서 청구인 지위를 승계하였다. 조세심판원은 ○○○○ 위 심판청구를 기각하였다.

2. 처분의 적법 여부

가. 원고들의 주장

이 사건 각 토지의 양도시기는 2005년경이고, 설령 위 양도시기를 이 사건 각 토지 매매대금이 모두 청산된 2009. 4. 10.경이라고 보더라도 이 사건 각 토지의 양도에 관하여는 장기부과제척기간 10년이 아니라 부과제척기간 5년이 적용되어야 하므로, 이 사건 처분은 어느 모로 보나 양도소득세 부과제척기간이 경과한 후에 이루어진 것으로서 위법하다. 그 구체적인 이유는 다음과 같다.

1) 이 사건 각 토지의 양도시기에 관하여

이 사건 매매계약은 구 소득세법 시행규칙(2008. 4. 29. 기획재정부령 제15호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제78조에 정한 장기할부조건부 매매에 해당하므로, 구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제98조 및 구 소득세법 시행령(2007. 2. 28. 대통령령 제19890호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제162조 제1항 제3호에 따라 이 사건 각 토지에 관한 소유권이전등기 접수일·인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날이 양도시기가 된다. ●●●은 이 사건 각 토지를 명의 신탁받았다가 이 사건 매매계약을 통하여 위 토지의 실제 소유자로서 사용수익하게 되었으므로, 이 사건 매매계약일인 2005. 8.경이 사용수익일에 해당한다. 따라서 이 사건 각 토지의 양도시기는 2005년경이다.

설령 이 사건 매매계약이 장기할부조건부 매매에 해당하지 않더라도, 구 소득세법 제98조 및 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호는 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 등기부 · 등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일이 양도시기라고 규정하고 있다. 이 사건 매매계약일인 2005. 8.경 이미 이 사건 각 토지에 관하여 ●●● 명의의 소유권이전등기가 마쳐져 있었으므로 별도의 소유권이전등기가 필요하지 않았다. 그리고 ●●●은 위 매매계약에 의하여 명의신탁이 해지됨으로써 대내 외적으로 위 토지의 소유권을 취득하였다. 따라서 이 사건 매매계약일인 2005. 8.경이 소유권이전등기 접수일에 해당하므로, 이 사건 각 토지의 양도시기는 2005년이다.

결국 이 사건 각 토지의 양도시기는 어느 모로 보나 2005년이다.

2) 양도소득세 부과제척기간에 관하여

이 사건 각 토지의 양도시기는 2005년 경이므로 양도소득세 부과제척기간 기산일은 구 국세기본법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령 제22038호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제12조의3 제1항 제1호, 구 소득세법 제110조 제1항에 따라 확정신고기한 다음날인 2006. 6. 1.이다. 따라서 위 토지의 양도에 관한 양도소득세에 대하여 가장 긴 부과제척기간 10년을 적용하더라도 2016. 5. 31.경 그 부과제척기간이 경과하였다.

설령 이 사건 각 토지의 양도시기를 이 사건 각 토지 매매대금이 모두 청산된 2009. 4. 10.경이라고 보더라도, 망 ◇◇◇가 농지법상 제한 때문에 위 토지에 관한 소유권이전등기를 마치지 못하고 ●●●과의 명의신탁관계를 유지할 수밖에 없었던 점, 이 사건 각 토지에 관한 명의신탁계약은 망 ◇◇◇의 피상속인 망 ○○○과 ●●● 사이에 체결된 것으로서 망 ◇◇◇는 이에 관여하지 않은 점, 망 ◇◇◇는 이 사건 매매계약에 관하여 계약서를 작성하지 않은 채 위 매매대금을 분할하여 현금으로 받았을 뿐, 양도소득세를 포탈하기 위하여 부정한 적극적인 행위를 하지는 않은 점 등에 비추어, 구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제26조 의2 제1항 제1호에 정한 '사기 기타 부정한 행위'에 해당하지 않으므로, 장기부과제척기간 10년을 적용할 수 없다. 따라서 이 경우 부과제척기간 5년을 적용해야 하므로, 2014. 4. 10.경 이미 부과제척기간이 경과하였다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 이 사건 각 토지의 양도시기에 관한 주장에 대하여

가) 관련 규정 및 법리

구 소득세법 제88조 제1호 전문은 양도소득세에서의 양도를 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것이라고 정의하고 있다. 그리고 구 소득세법 제98조는 '자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.'고 규정하고 있고, 그 위임에 따라 구 소득세법 시행령 제162조 제1항은 '법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다.'고 규정하면서 각 호에서 대금을 청산한 날이 아닌 다른 때를 그 취득시기 및 양도시기로 하는 경우를 규정하고 있다.

구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제3호는 재정경제부령이 정하는 장기할부 조건의 경우에는 소유권이전등기 접수일·인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날을 그 취득시기 및 양도시기로 규정하고 있고, 구 소득세법 시행규칙 제78조 제3항은 '재정경제부령이 정하는 장기할부조건'에 관하여 자산의 양도로 인하여 당해 자산의 대금을 월 부·연부 기타의 부불방법에 따라 2회 이상으로 분할하여 수입하고, 양도하는 자산의 소유권이전등기 접수일·인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날의 다음날부터 최종 할부금의 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것으로 규정하고 있다. 여기에서 '장기할부조건'과 관련하여, 구 소득세법 제98조 및 구 소득세법 시행령 제162조 제1항의 각 규정은 납세자의 자의를 배제하고 과세소득을 획일적으로 파악하여 과세의 공평을 기할 목적으로 소득세법령의 체계 내에서 여러 기준이 되는 자산의 취득시기 및 양도시기를 통일적으로 파악하고 관계 규정들을 모순 없이 해석 · 적용하기 위하여 세무계산상 자산의 취득시기 및 양도시기를 의제한 규정인 점 등에 비추어 보면, 매매계약의 경우 계약 당시에 최종 할부금의 지급기일이 자산의 소유권이전등기 접수일 · 인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날의 다음날부터 최종 할부금의 지급기일까지의 기간이 1년 이상임이 확정되어 있어야만 구 소득세법 시행규칙 제78조 제3항이 정한 장기할부조건부 매매의 요건을 갖춘 것으로 볼 수 있다. 계약 당시에 단지 최종 할부금의 지급일까지 상당한 기간이 소요될 것으로 예상되었거나, 구체적인 계약 이행 과정에서 최종 할부금의 지급이 지연되어 결과적으로 소유권이전등기 등기 접수일 · 인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날의 다음날부터 1년 이상이 경과된 후에 지급되었다고 하여 장기할부조건부 매매라고 할 수는 없다(대법원 2014. 6. 12. 선고 2013두2037 판결 참조).

한편 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호는 대금을 청산하기 전에 소유

권이전등기를 한 경우에는 등기부에 기재된 등기 접수일을 그 취득시기 및 양도시기로 규정하고 있다. 이러한 규정의 문언과 관련 규정의 체계, 입법 취지 등에 비추어 보면, 위 규정은 자산을 양수하는 사람이 대금을 청산하기 전에 그 자산에 관한 소유권이전등기를 한 경우에는 자산의 양도시기를 등기부에 기재된 등기접수일로 의제하는 규정으로서, 여기에서 말하는 소유권이전등기는 원칙적으로 해당 자산을 양수하는 사람이 그 양수의 원인이 된 법률행위 등을 등기원인으로 하여 마치는 등기를 의미한다(대법원 2018. 11. 9. 선고 2015두41630 판결 참조).

나) 이 사건 각 토지의 양도시기에 관하여 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제3호를 적용할 수 있는지

이 사건 매매계약을 구 소득세법 시행규칙 제78조 제3항의 장기할부조건부 매매라고 보아 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제3호를 적용할 수 있는지에 관하여 살핀다.

앞서 든 각 증거, 을 제2호증의 기재 등에 의하면, 망 ◇◇◇가 2005. 8.경 ●●●과 사이에 이 사건 매매계약을 구두로 체결하면서 매매목적물은 이 사건 각 토지 및 **리 Z 토지, 매매대금은 ○○○○원으로 하기로 한 사실, 위 매매계약 당시 매매대금의 지급은 ●●●이 현금을 어느 정도 모아 망 가 운영하는 회사의 담당직원에게 연락하면 위 담당직원이 이를 찾아가기로 한 것 외에는 최종 지급일 등 지급시기에 관하여는 정하지 않은 사실을 인정할 수 있다.

●●●은 ○○○○경 서울지방국세청 세무조사에서 '이 사건 매매계약 체결

당시 대금지급에 관하여 위 담당직원이 그냥 시간될 때마다 은행에서 현금을 찾아 모 아두었다가 어느 정도 모이면 연락을 달라고 하였으며, 연락을 주면 위 담당직원이 돈을 받아갔을 뿐, 이외에 별도로 정한 것은 없었고, 매매대금의 지급횟수나 최종 지급기일도 약정하지 않았다.'는 취지로 진술한 점(을 제2호증 참조) 등에 비추어, 그와 배치되는 취지의 갑 제7호증의 기재만으로는 이 사건 매매계약 당시 매매대금의 지급시기를 정하지 않았다는 위와 같은 사실인정을 뒤집기에 부족하다.

위와 같은 사실관계를 앞서 본 법리 등에 비추어 보면, 이 사건 매매계약 당시 매매대금의 최종 지급일 등 지급시기가 정해져 있지 않았던 이상, 장기할부조건부 매매에 해당하기 위한 요건으로서 소유권이전등기 등기 접수일 · 인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날의 다음날부터 최종 지급일까지의 기간이 1년 이상인지 여부를 확정할 수 없었다고 할 것이고, 단지 계약의 체결 경위, 매매대금의 지급방법 등에 비추어 매매대금의 최종 지급일까지 상당한 기간이 소요될 것으로 예상되었을 뿐이라고 보인다.

따라서 이 사건 매매계약은 구 소득세법 시행규칙 제78조 제3항에 규정한 장기할부조건부 매매에 해당한다고 보기 어려우므로, 이 사건 각 토지의 양도시기에 관하여 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제3호를 적용할 수 없다.

다) 이 사건 각 토지의 양도시기에 관하여 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호를 적용할 수 있는지

●●●은 망 ○○○으로부터 이 사건 각 토지를 명의신탁받아 ○○○○ **리X 토지에 관하여 소유권이전등기를 마치고 ○○○○ **리 Y 토지에 관하여 소유권이전등기를 마친 사실, ●●●은 2005. 8.경 망 ○○○의 상속인인 망 ◇◇◇와 사이에 이 사건 각 토지와 **리 Z 토지를 대금 ○○○○원에 매수하기로 하는 이 사건 매매계약을 체결한 사실은 앞서 인정한 바와 같다.

이러한 사실관계를 앞서 본 법리 등에 비추어 살펴본다. ●●●은 망 ○○○

으로부터 명의신탁을 받아 이미 ○○○○이 사건 각 토지에 관한 소유권이전등기를 마친 상태였으므로, 2005. 8.경 망 ◇◇◇와 사이에 이 사건 매매계약을 체결하고 망 ◇◇◇에게 이 사건 매매대금을 지급함으로써 이 사건 각 토지에 관하여 대내외적으로 온전한 소유권을 취득하였다고 볼 수 있다. 따라서 ●●● 이 이 사건 매매대금을 청산하기 전에 이 사건 각 토지에 관한 소유권이전등기를 마친 상태였더라도, 위 소유권이전등기는 그 양수의 원인이 된 이 사건 매매계약에 의한 것이 아니라 먼 과거의 명의신탁에 의한 것이었으므로, 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호에서 말하는 '대금을 청산하기 전에 이루어진 소유권이전등기'에 해당한다고 볼 수 없다. 결국 이 사건 각 토지의 양도시기에 관하여 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호를 적용할 수 없다.

라) 이 사건 각 토지의 양도시기

구 소득세법 시행령 제162조 제1항은 같은 항 각 호에서 정한 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날을 취득시기 및 양도시기로 규정하고 있고, 이 사건 각 토지의 양도시기에 관하여 같은 항 제2호, 제3호는 적용할 수 없음은 앞서 본 바와 같다. 한편 같은 항 제1호는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부에 기재된 등기접수일을 그 취득시기 및 양도시기로 규정하고 있는데, ●●●이 2005. 8. 26.부터 2009. 4. 10.까지 8회에 걸쳐 망 ◇◇◇에게 이 사건 매매대금을 모두 지급하였음은 앞서 본 바와 같으므로, 대금을 청산한 날 또한 분명하여 이 사건 각 토지의 양도시기에 관하여 같은 항 제1호를 적용할 수도 없다.

따라서 이 사건 각 토지의 양도시기는 구 소득세법 시행령 제162조 제1항에

따라 이 사건 매매대금을 청산한 2009. 4. 10.경이라고 봄이 타당하다. 결국 원고들의 이 부분 주장은 받아들이기 어렵다.

2) 양도소득세 부과제척기간에 관한 주장에 대하여

가) 양도소득세 부과제척기간의 기산점

구 국세기본법 제26조의2 제1항은 국세 부과제척기간을 정하면서 그 기산점

은 '당해 국세를 부과할 수 있는 날'이라고 규정하고, 같은 조 제5항은 '제1항 각 호의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 대통령령으로 정한다.'고 규정하고 있다. 그 위임에 따라 구 국세기본법 시행령 제12조의3 제1항 제1호는 ‘과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한의 다음날'을 국세를 부과할 수 있는 날이라고 규정하고 있다. 구 소득세법 제110조 제1항은 양도소득과세표준 확정신고기간에 관하여 '양도소득금액이 있는 당해 연도의 다음 연도 5. 1.부터 5. 31.까지'로 규정하고 있다. 따라서 양도소득세를 부과할 수 있는 날은 위 확정신고기한 다음날인 양도소득금액이 있는 당해 연도의 다음 연도

6. 1.이 된다.

이 사건을 관련 규정에 비추어 보건대, 이 사건 각 토지의 양도시기는 2009.

4. 10.이므로, 이에 관한 양도소득과세표준 확정신고기한은 2010. 5. 31.이고 양도소득세를 부과할 수 있는 날은 그 다음날인 2010. 6. 1.이 된다.

나) 이 사건 각 토지의 양도에 관한 양도소득세의 부과제척기간이 10년인지

(1) 관련 법리

구 국세기본법 제26조의2 제1항의 입법 취지는 조세법률관계의 신속한 확

정을 위하여 원칙적으로 국세 부과권의 제척기간을 5년으로 하면서도 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 행위가 있는 경우에 과세관청으로서는 탈루신고임을 발견하기가 쉽지 아니하여 부과권의 행사를 기대하기가 어려우므로 당해 국세에 대한 부과제척기간을 10년으로 연장하는 데에 있다. 따라서 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호의 '사기 기타 부정한 행위'라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 않는다. 명의를 위장하여 소득을 얻더라도 그것이 조세포탈과 관련이 없는 행위인

때에는 명의위장 사실만으로 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호이 정한 ‘사기 기타 부정한 행위'에 해당한다고 할 수 없으나, 그것이 누진세율 회피, 수입의 분산, 감면특례의 적용, 세금 납부를 하지 아니할 무자력자의 명의 사용 등과 같이 명의 위장이 조세회피의 목적에서 비롯되고 나아가 여기에 허위 매매계약서의 작성과 대금의 허위 지급, 허위의 양도소득세 신고, 허위의 등기 · 등록, 허위의 회계장부 작성·비치 등과 같은 적극적인 행위까지 부가된다면 이는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 '사기 기타 부정한 행위'에 해당한다(대법원 2013. 12. 12. 선고 2013두7667 판결, 대법원 2015. 9. 15. 선고 2014두2522 판결 등 참조).

(2) 구체적인 판단

이러한 법리를 토대로, 앞서 인정한 사실관계 및 앞서 든 각 증거와 을 제3

호증의 기재 등에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 살펴보면, 망 ◇◇◇는 이 사건 각 토지의 양도에 관하여 양도소득세를 회피할 의도로 그 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 '사기 기타 부정한 행위'를 하였다고 봄이 타당하므로, 이 사건 각 토지의 양도에 관한 양도소득세 부과제척기간은 10년이 된다고 할 것이다.

① 이 사건 각 토지는 ○○○○ ●●●에게 명의신탁된 것이었는데, 망 ◇

◇◇는 2005. 8.경 ●●●과 이 사건 매매계약을 구두로 체결하였을 뿐, 계약서도 작성하지 않았고, ●●●으로터 7억 원이 넘는 이 사건 매매대금을 현금으로만 지급받았다.

즉 이 사건 각 토지의 양도는 그 계약 및 이행과정에서 외부로 드러날 수 있는 증빙을 남기지 않았기 때문에 이 사건 세무조사가 있기 전까지 피고로서는 양도소득세의 과세요건사실을 발견하기 현저히 곤란하였다고 보인다.

② 이 사건 매매대금의 지급은 ●●●이 현금을 어느 정도 모아 망 ◇◇◇

가 운영하는 회사의 담당직원에게 연락하면 위 담당직원이 이를 찾아가는 방법을 취하였는데, ●●●은 위 담당직원의 지시에 따라 자신 명의의 예금계좌에 예치되어 있던 돈을 과세관청 등의 추적을 피할 수 있는 금액으로 나누어 수회에 걸쳐 그때그때 인출하여 모아두었다가 이를 전달하기도 하였다. 이는 망 ◇◇◇가 이 사건 각 토지의 양도사실과 그 양도소득을 숨기기 위하여 통상의 거래와 달리 이례적으로 은밀한 방법을 사용하였다고 볼 수 있고, 거기에는 양도소득세를 포탈하려는 의도가 있었다고 볼 수 밖에 없다.

③ 이처럼 망 ◇◇◇는 양도소득세를 포탈하려는 의도로 이 사건 매매계약

을 구두로 체결하고 이 사건 매매대금을 위와 같이 은밀한 방법으로 지급받았던 것이므로, 단순히 양도소득과세표준 확정신고만을 하지 않은 것이라고 보기는 어렵고, 양도소득세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위를 하였다고 평가할 수 있다.

④ 원고들의 주장과 같이 당초 이 사건 각 토지의 명의신탁관계가 망 ○○

○에 의하여 설정된 것이고, 망 ◇◇◇가 농지법상 제한 때문에 이 사건 각 토지에 관한 소유권이전등기를 마치지 못한 채 명의신탁관계를 그대로 유지할 수밖에 없었다는 등의 사정은 이 사건 각 토지 양도 전의 사정에 불과하여, 그 양도에 관하여 '사기 기타 부정한 행위'가 있었는지를 판단하는 데 고려할 만한 사정은 아니다.

다) 소결

따라서 이 사건 처분은 부과제척기간의 기산점인 2010. 6. 1.부터 장기부과제척기간 10년 내에 이루어진 것으로서 적법하다. 원고들의 이 부분 주장도 받아들이기 어렵다.

3. 결 론

그렇다면 원고들의 청구는 모두 이유 없으므로 이를 각 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.