조심-2017-중-508(2017.05.15)

주거지역에 편입된 날부터 3년이 지나 양도된 토지에 대하여 양도소득세 감면적용 배제하여 과세한 처분은 적법함

조세특례제한법 시행령 제66조 제4항 제1호 단서 나목에서 개발사업의 시행으로 인하여...주거지역에 편입된 농지라 함은 구체적인 개발사업의 시행으로 인하여 주거지역에 편입된 농지를 말하는 것임

조세특례제한법 제69조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면)

2017구단1609 양도소득세부과처분취소

이○○

○○○세무서장

2017. 11. 17.

2017. 12. 8.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2016. 6. 9. 원고에 대하여 한 2015년 귀속 양도소득세 256,022,890원의 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

"⑴ ○○시 ○○동 433-5 전 690㎡(이하이 사건 토지'라 한다)에 관하여 2000. 2. 16. 원고 앞으로 소유권이전등기(등기원인 2000. 2. 15. 매매)가 마쳐진 후, 2015. 10. 30. 우○○ 외 2인 앞으로 소유권이전등기(등기원인 2015. 10. 29. 매매, 거래가액 11억 4,000만 원)가 마쳐졌다.",이 사건 토지는 2005. 5. 30. 과천 도시관리계획 결정고시(경기도 고시 제2005-000호)에 따라 개발제한구역에서 해제됨과 동시에 자연녹지지역에서 제1종 일반주거지역으로 용도지역이 변경되는 한편, ○○포 제1종지구단위계획구역으로 결정되면서 위 지구단위계획구역 내 노외주차장 용지로 계획되었다.

⑵ 원고는 2015. 12. 31. 피고에게 이 사건 토지의 양도소득에 관하여 아래와 같이 예정신고서를 제출하였다.

⑶ 원고는 2016. 1. 7. 피고에게 이 사건 토지의 양도소득에 관하여 아래와 같이 경정청구서를 제출하였다.

⑷ 그런데 피고는 2016. 6. 9. 원고에 대하여, 이 사건 토지가 주거지역에 편입된 날로부터 3년이 지난 후 양도된 것이어서 조세특례제한법 시행령 제67조 제8항에 따라 자경농지 감면대상이 아니라는 이유로, 아래와 같이 2015년 귀속 양도소득세 256,022,890원(원 미만 버림)을 경정・부과하는 '이 사건 처분'을 하였다.

⑸ 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2016. 9. 5. 피고에게 이의신청을 제기하였으나 2016. 10. 24. 기각되었고, 2017. 1. 20. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나 2017. 5. 15. 기각되었다.

인정근거 다툼 없는 사실, 갑 제1호증의 1, 2, 갑 제3호증의 2, 3, 7, 갑 제4호증,

을 제1호증, 을 제2호증의 1, 2, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

⑴ 구 조세특례제한법(2015. 12. 15. 법률 제13560호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제69조 제1항에 의하면, ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면하고(본문), ② 다만, 해당 토지가 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역・상업지역 및 공업지역(이하 '주거지역등'이라 한다)에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다(단서).

구 조세특례제한법 시행령(2016. 1. 22. 대통령령 제26922호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제66조 제4항에 의하면, ① 법 제69조 제1항 본문에서 '대통령령으로 정하는 토지'란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(제3항의 규정에 따른 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다고 규정하고 있는데, ② 제1호 본문에서는, 양도일 현재 특별시ㆍ광역시(광역시에 있는 군을 제외한다) 또는 시(지방자치법 제3조 제4항에 따라 설치된 도농 복합형태의 시의 읍ㆍ면 지역 및 제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법 제15조 제2항에 따라 설치된 행정시의 읍ㆍ면 지역 은 제외한다)에 있는 농지 중 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 의한 주거지역ㆍ상업지역 및 공업지역 안에 있는 농지로서 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 농지를 규정하면서, ③ 그 예외로서, ㉮ 제1호 단서 가목에서, 사업시행지역 안의 토지소유자가 1천명 이상이거나 사업시행면적이 기획재정부령으로 정하는 규모 이상인 개발사업(이하 '대규모개발사업'이라 한다)지역(사업인정고시일이 같은 하나의 사업시행지역을 말한다) 안에서 대규모개발사업의 시행으로 인하여 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역ㆍ상업지역 또는 공업지역에 편입된 농지로서 사업시행자의 단계적 사업시행 또는 보상지연으로 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 경우, ㉯ 제1호 단서 나목에서, 사업시행자가 국가, 지방자치단체, 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 공공기관인 개발사업지역 안에서 개발사업의 시행으로 인하여 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역ㆍ상업지역 또는 공업지역에 편입된 농지로서 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당하는 경우, ㉰ 제1호 단서 다목에서, 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역ㆍ상업지역 및 공업지역에 편입된 농지로서 편입된 후 3년 이내에 대규모개발사업이 시행되고, 대규모개발사업 시행자의 단계적 사업시행 또는 보상지연으로 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 경우(대규모개발사업지역 안에 있는 경우로 한정한다)를 규정하고 있다.

조세특례제한법 시행규칙 제27조 제5항에 의하면, 위 시행령 제66조 제4항 제1호 나목에서 '기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유'란 사업 또는 보상을 지연시키는 사유로서 그 책임이 사업시행자에게 있다고 인정되는 사유를 말한다.

위와 같은 관계법령의 규정내용을 종합하면, 농지소재지에 거주하면서 8년 이상 자경하던 농지를 주거지역에 편입된 이후에 양도한 때에는, ① 그 농지가 주거지역에 편입된 날부터 3년 이내에 양도한 경우에는, 구 조세특례제한법 제69조 제1항 본문에서 정한 감면요건을 구비하게 되어 구 조세특례제한법 제69조 제1항 단서에 의하여 주거지역에 편입되기 전의 양도소득에 대하여 양도소득세 감면을 받게 되지만, ② 그 농지가 주거지역에 편입된 날부터 3년이 지난 후에 양도한 경우에는, ㉮ 원칙적으로 구 조세특례제한법 제69조 제1항 본문에서 정한 감면요건을 구비하지 못하여 양도소득세 감면을 받을 수 없고(본문에서 정한 요건을 구비하지 못한 이상 단서 규정이 적용될 여지는 없다), ㉯ 예외적으로, 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항 제1호 단서 각목에서 정한 사유에 해당하는 경우에 한하여 구 조세특례제한법 제69조 제1항 본문에서 정한 감면요건을 구비하게 되어 구 조세특례제한법 제69조 제1항 단서에 의하여 주거지역에 편입되기 전의 양도소득에 대하여 양도소득세 감면을 받게 된다.

⑵ 원고는, 이 사건 토지는 2005. 5. 30. 경기도 고시 제2005-000호에 따라 ○○포 제1종지구단위계획구역 내 노외주차장 용지로 계획되었으나 같은 지구 내에 있는 지역(이 사건 토지와 직선거리 100m 이내 지역으로 ○○동 437-11)에 이미 노외주차장 시설사업이 완료된 사례를 볼 때 과천시장이 예산부족으로 사업과 보상을 지연한 것이 분명하고, 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항 제1호 단서 나목의 요건 중 '개발사업지역 안에서 개발사업의 시행으로 인하여 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역에 편입된 농지'의 해석에 있어서는 단순히 문리해석을 하여 개발사업의 시행으로 인하여 주거지역에 편입된 농지로만 한정하여서는 실제로 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 도시계획시설사업에 대하여 감면규정을 적용함에 있어 불합리한 점이 존재하니 개발사업의 시행을 전제로 하여 주거지역으로 편입된 농지의 경우도 포함되는 것으로 해석함이 마땅하므로, 이 사건 토지의 양도소득에 관하여도 구 조세특례제한법 제69조 제1항, 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항 제1호 단서 나목, 조세특례제한법 시행규칙 제27조 제5항에 따라 자경농지 감면규정을 적용하여야 한다고 주장한다.

⑶ 아래와 같은 점에서 이 사건 처분은 적법하고, 그 위법성을 지적하는 원고의 주장은 이유 없다.

○ 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항 제1호 본문에서 주거지역 등 도시지역에 편입된 날부터 3년이 지난 농지를 원칙적으로 양도소득세 감면대상에서 제외하도록 규정하고 있는 취지는, 대도시 근교 주거지역의 대지 위에서 채소 등을 경작하는 경우에도 농지로 취급되어 감면되는 불합리한 점을 시정하고, 대지 등과 경제적 가치 면에서 큰 차이가 없는 도시계획구역 내의 농지를 감면대상에서 제외하여 농지에 대한 투기수요를 억제할 수 있도록 하기 위한 것이다(대법원 1997. 7. 8. 선고 95누9822 판결 참조).

주거지역 등에 편입된 날부터 3년이 지난 농지라 하더라도, 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항 제1호 단서 각 목에서 정한 사유에 해당하는 경우에는 양도소득세 감면대상으로 삼고 있는바, 조세법규의 해석에 관하여는 그 부과요건이거나 감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하고, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 공평원칙에도 부합하므로(대법원 2007. 10. 26. 선고 2007두9884 판결 참조), 위 시행령 제66조 제4항 제1호 단서 각 목의 규정도 엄격하게 해석하여야 한다.

구 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항 제1호 단서 나목에서는 '사업시행자가 국가, 지방자치단체, 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 공공기관인 개발사업지역 안에서 개발사업의 시행으로 인하여 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 주거지역ㆍ상업지역 또는 공업지역에 편입된 농지로서 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당하는 경우'라고 규정하고 있으므로, 위 규정에 해당하려면 '개발사업지역 안에 있는 농지일 것, 개발사업지역 안에서 개발사업을 시행할 것, 그 개발사업사업 시행으로 인하여 당해 농지가 주거지역에 편입되었을 것'이 전제되어야만 할 것이다.

○ 구 조세특례제한법제66조 제4항 제1호 단서 각 목에서는 '개발사업'의 정의규정을 별도로 두고 있지는 않는바, 여기서 도시계획시설사업이 '개발사업'에 해당하는지 여부가 문제된다. 개발이익 환수에 관한 법률 제5조 제1항 제5호에서 '교통시설 용지조성사업'을 개발사업으로 규정하고 있는 점(다만 같은 법 시행령 제4조 별표1에서는 개발부담금 부과대상인 개발사업을 구체적으로 열거하고 있는데 노외주차장 용지조성사업은 개발부담금 부과대상에 포함되어 있지 않다), 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제2조 제7호에 '도시계획시설이란 기반시설 중 도시관리계획으로 결정된 시설을 말한다'고 규정하면서 같은 조 제6호 가목에서 기반시설의 하나로 '도로・철도・항만・공항・주차장 등 교통시설'을 규정하고 있는 점, 농지를 노외주차장으로 활용하기 위하여는 형질변경 등의 개발행위가 필요한 점, 농지를 노외주차장으로 개발한다는 것은 단 한 번의 일회적 개발행위로 종결되는 것이 아니라 그와 같이 개발된 노외주차장을 인근 주민 등에게 계속 반복적으로 제공하는 일련의 과정이 당연히 전제되는 점 등에 비추어 보면, 도시계획으로 지구단위계획구역 내 기반시설인 노외주차장 용지로 결정한 토지에 대하여, 실제로 도시계획시설사업을 시행하는 것은 '개발사업의 시행'에 해당한다고 볼 여지도 있고, 피고도 이 부분을 명백히 다투고 있지는 않다.

○ 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항 제1호 단서 각 목의 규정내용에 비추어 볼 때(가목에는 '사업시행지역 안에서', '사업인정고시일', '대규모개발사업의 시행', '사업시행자의 단계적 사업시행 또는 보상지연'이라는 표현이 있고, 나목에는 '사업시행자', '개발사업지역 안에서', '개발사업의 시행'이라는 표현이 있으며, 다목에는 '대규모 개발사업이 시행되고', '대규모개발사업 시행자의 단계적 사업시행 또는 보상지연'이라는 표현이 있다), 그 각 목에서 정한 사유에 해당하는 경우에는, 구체적인 개발사업이 시행됨에 따라 사업시행자가 수용권한을 취득하였음에도 그 수용절차 등을 지연함으로써 농지소유자가 당해 농지를 3년 이내에 매도하지 못하게 된 사정을 고려하여 양도소득세 감면을 허용하고자 하는 데, 그 입법취지가 있다고 보인다. 그런데 도시관리계획결정에 따라 지구단위계획구역 내 기반시설 용지로 지정되었다는 사정만으로는, 아직 사업시행자가 구체적으로 특정되었다고 단정할 수 없고(국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제86조에 의하면, 도시계획시설사업은 원칙적으로 시장 등이 사업시행자로서 시행하지만, 시장 등은 제3자를 도시계획시설사업의 시행자로 지정할 수도 있다), 사업시행자의 수용권한이 발생한 것도 아니며(국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제88조, 제95조, 제96조, 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 제19조, 제20조, 제22조 등에 의하면, 도시관리계획으로 결정된 기반시설에 대하여는 그 사업을 시행하기 위하여 사업시행자가 작성한 실시계획의 인가 고시가 있어야 하고, 그 인가 고시가 있으면 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 제20조, 제22조에 따른 사업인정 고시가 있는 것으로 되어 사업시행자가 수용권한을 취득하게 된다), 도시관리계획결정 당시에는 도시계획시설사업이 구체적으로 언제, 어떠한 방법으로 시행될 것인지 불확정적이므로, 도시계획시설사업이 구체적으로 시행되기 이전 단계에서 그 사업 또는 보상을 지연시킨 책임이 사업시행자에게 있는지 여부를 평가하기조차 어렵다.

○ 결국 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항 제1호 단서 나목에서 '개발사업의 시행으로 인하여...주거지역에 편입된 농지'라 함은 '구체적인 개발사업의 시행으로 인하여 주거지역에 편입된 농지'를 말하는 것이지, 그에 이르지 못한 채 단순히 도시계획결정에 따라 지구단위계획구역 내 도시계획시설(노외주차장) 용지로 계획되었다는 것만으로는 위 규정의 적용대상에 해당한다고 볼 수 없는바, 이 사건에서 원고는 주거지역에 편입된 날부터 3년이 경과한 이후에 이 사건 농지를 양도하였을 뿐만 아니라, 이 사건 농지는 주거지역 편입과 동시에 단순히 도시계획상 도시계획시설(노외주차장)용지로 계획된 것에 불과할 뿐 구체적으로 시행된 개발사업지역 안에서 그 개발사업의 시행으로 인하여 주거지역에 편입된 경우에는 해당하지 아니하고, 달리 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항 제1호 단서 각 목에서 정한 요건에 해당한다고 볼 수도 없으므로, 8년 자경농지에 대한 양도소득세 감면 적용을 배제하고 행한 이 사건 처분은 적법하다.

3. 결론

따라서 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각한다.