서울행정법원 2021.5.25. 선고 2019구합81797 판결

가. 원고는 보험업법에 따라 국내에서 보험업을 영위하는 법인으로서, 관할 과세관청인 피고에 대하여 2013년 내지 2016년 귀속 교육세 과세표준과 세액을 신고·납부하였으나, 당시 과세표준에 포함하였던 '상해 · 질병 등 보험사고 발생으로 인하여 보험금이 지급됨으로써 소멸된 책임준비금(지급준비금)'을 과세표준에서 공제하여야 한다고 주장하며 [별지 1] 목록 기재와 같이 피고를 상대로 위 신고·납부한 세액을 감액하여 달라는 내용의 각 경정청구를 하였다.

나. 피고는 교육세 과세표준에서 공제되는 '만기 · 사망 · 해약 등으로 소멸된 책임준비금 해당액'은 책임준비금을 재원으로 한 보험금 지급 후 보험계약의 효력 상실 등으로 그 적립의무가 소멸하는 경우만 해당되는데, 상해·질병 등 보험사고 발생으로 인하여 보험금이 지급된 경우에는 보험금 지급 후에도 보험계약의 효력이 유지되고, 이에 따라 책임준비금을 재적립하여야 하므로 이에 해당하지 않는다는 이유로 [별지 1] 목록 '처분일' 기재 해당 일자에 원고의 각 경정청구를 거부하였다(이하 '이 사건 각 경정거부처분'이라 한다).

다. 원고는 이에 불복하여 다음과 같이 조세심판원에 각 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2019. 6. 28. 원고의 심판청구를 기각하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

구 교육세법(2019. 12. 31. 법률 제16839호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제5조 제3항은 교육세 과세표준인 수익금액에 포함되는 보험료에서 책임준비금으로 적립되는 금액을 공제한다고 규정하고 있고, 그 계산에 관하여 대통령령으로 위임하고 있으므로, 수익금액의 계산에 관한 구 교육세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제5조는 모법이 위임한 범위 내에서 그 계산방법에 관하여 규정할 수 있을 뿐 수익금액에서 공제되는 책임준비금의 범위를 새롭게 정할 수는 없다. 그런데 구 교육세법 시행령 제5조는 당기 중 책임준비금 순증감액에 당기 중 소멸된 책임준비금을 가산하는 방식으로 당기 중 책임준비금으로 적립되는 금액을 산출하도록 되어 있으므로, '책임준비금으로 적립되는 금액'을 올바르게 산출하기 위해서는, 보험금 지급 후 보험계약의 효력이 유지되는지 여부와 무관하게 보험금 지급으로 인하여 책임준비금이 감소하였다면 해당 금액을 '만기 · 사망 · 해약 등으로 소멸된 책임준비금 해당액에 포함하여야 하고, 이렇게 산출된 금액을 과세표준에서 공제하여야 한다.

한편 책임준비금 중 지급준비금은 이미 보험사고가 발생하였으나 지급의무가 확정되지 않았거나 지급해야 할 보험금액이 확정되지 아니하여 실제로 보험금이 지급되지 않은 경우 적립하는 것으로서, 실제로 보험금이 지급되어 지급준비금이 감소하면 해당 보험사고와 관련하여서는 지급준비금을 다시 적립할 이유가 없으므로, 피고의 주장에 따르더라도 책임준비금을 재적립하여야 하는 경우에 해당하지 않는다. 따라서 원고의 경정청구를 거부한 이 사건 각 경정 거부처분은 위법하다.

나. 관계 법령

[ 별지 2] 기재와 같다.

다. 판단

1) 교육세 과세표준에서 책임준비금 적립액을 공제하는 취지

교육세 과세표준은 금융·보험업자의 수익금액으로서, 금융·보험업자가 수입한 이자, 배당금, 수수료, 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다) 등을 말한다(구 교육세법 제5조), 보험료에서 공제되는 책임준비금이란 손해보험회사가 결산기마다 보험계약의 종류에 따라 장래에 지급할 보험금 · 환급금 및 계약자배당금(이하 '보험금 등'이라 한다)의 지급에 충당하기 위하여 미리 계상하여야 하는 것을 말한다(보험업법 제120조). 손해보험회사의 책임준비금은 매 결산기 말 현재 보험금 등의 지급사유가 발생하지 아니한 계약과 관련하여 ① 장래에 보험금 및 환급금을 지급하기 위하여 적립하는 보험료적립금, ② 결산기 말 이전에 납입된 보험료 중 결산기 말 후의 기간에 해당하는 보험료를 적립한 미경과보험료적립금과 ③ 매 결산기 말 현재 보험금 등의 지급사유가 발생한 계약에 대하여, 보험금 등에 관한 소송이 계속 중이지만 지급이 확정된 금액과 보험금 지급사유가 이미 발생하였으나 보험금 지급금액의 미확정으로 인하여 아직 지급하지 아니한 금액을 적립하는 지급준비금, ④ 보험회사가 보험계약자에게 배당하기 위하여 적립하는 계약자배당준비금, 계약자이익배당준비금, 배당보험손실보전준비금 등으로 구분된다[보험업법 시행령 제63조 제1항, 보험업법 시행규칙 제29조 제2항, 보험업감독규정(2016. 3. 3.자 금융위원회 고시 제2016-12호, 이하 같다) 제6-11조, 제6-18조].1)

그 중 보험료적립금은 대차대조표일 현재 유지되고 있는 계약에 대하여 장래의 보험금 등의 지급을 위하여 적립하여야 하는 금액으로서 보험료 및 책임준비금 산출방법서에 따라 계산한 금액으로 적립하는데(보험업감독규정 제6-18조 제2항), 이는 대차대조표일 이전에 체결된 장기보험계약으로 인하여 대차대조표일 후에 보험계약자에게 지불하여야 할 보험금의 현재가치에서 대차대조표일 후에 회수될 순보험료의 현재가치를 차감한 금액 등으로 산정된다[보험업회계처리 준칙 15. 다. 1)항]. 따라서 이는 당해 장기보험계약으로 인하여 손해보험회사가 향후 부담할 것으로 예상되는 순지출액(보험금 지급위험)을 당기 말 기준으로 평가하여 미리 계상하는 것으로서, 전기 말 보험료적립금 잔액과 비교하여 증가액을 추가계상하거나 감소액을 환입하는 방식으로 이루어진다.

한편 지급준비금은 매 회계연도말 현재 보험금 등의 지급사유가 발생한 계약에 대하여 아직 지급하지 아니한 금액으로서 보험사고별로 추산하여 산출하거나 통계적인 방법 등을 사용하여 산출하며, 그 산출기준은 금융감독원장이 정한다(보험업감독규정제 6-18조, 제6-12조). 보험업감독규정의 위임을 받아 제정된 보험업감독업무 시행세칙(2015. 4. 17.자, 이하 같다) 제4-9조 제5항, 제4-3조의2 제1항은 장기손해보험의 지급준비금 산출방법에 관하여, 개별추산액(소송, 계류등으로 보험회사에 보고된 보험사고 별로 추산하여 산출한 금액으로 하되 일부 지급시는 지급 후 잔여액), 미보고발생손해액(보험회사에 보고되지 아니하였으나 이미 발생된 사고의 보험금추정액과 지급청구 재개로 인해 추가 지급될 보험금 추정액의 합계액), 실효비금[보험료 미납으로 인하여 실효된 계약 중 부활권 및 유보기간이 경과되지 아니한 계약의 준비금(해지환급금상당액)], 미지급보험금(보험금, 환급금, 배당금 등의 지급이 확정된 금액으로 지급되지 아니한 금액), 장래손해조사비(향후 손해사정, 소송 · 중재, 보험대위 및 구상권 행사 등에 소요될 것으로 예상되는 비용)의 합계액으로 한다고 규정하고 있다. 따라서 지급준비금은 추상적 또는 구체적 지급의무가 발생한 보험계약에 대해 적립되는 금액으로서, 적립의 원인이 된 당해 보험사고에 관한 보험금이 지급되면 같은 금액이 소멸하고, 이미 종결된 보험사고를 원인으로 한 지급준비금을 다시 적립할 이유는 없는 것이다.

구 교육세법이 당기에 적립되는 책임준비금을 교육세 과세표준인 수익금액에 포함되는 보험료에서 공제하도록 한 이유는, 이와 같이 책임준비금이 장래에 지급할 보험금 등의 지급을 위한 재원으로 사용되는 점을 고려하여 이를 교육세 과세대상에서 제외하려는 조세정책적인 배려에 있다(대법원 2020. 9. 3. 선고 2017두30290 판결 등 참조).

2) 교육세 과세표준에서 공제되는 책임준비금의 범위

교육세 과세표준의 구체적인 계산에 관해서는 구 교육세법의 위임을 받은 구 교육세법 시행령 제5조에서 정하고 있는데, 수익금액에 포함되는 보험료란 '보험료와 전기 말 현재의 책임준비금 등의 합계액(제1호)'에서 '당기 말 현재의 책임준비금 등의 합계액(제2호)‘을 공제한 금액으로 하되, 당기 중 ’만기․사망․해약 등으로 소멸된 책임준비금 해당액(제2호 단서 가목)'이나 '사고 등에 따라 지급된 보험금으로서 보험료 산출기초에 이자율을 적용하지 아니하고 순보험료가 위험보험료로만 구성된 보험계약에 따라 지급된 보험금(제2호 단서 나목)'이 발생한 경우 해당 금액을 당기에 한정하여 당기 말 책임준비금에 가산한다고 규정하고 있다. 즉, 교육세 과세표준인 보험료에서 공제되는 '책임준비금으로 적립되는 금액'은 '(당기 말 현재의 책임준비금 + 당기 중만기 · 사망 · 해약 등으로 소멸된 책임준비금 + 당기 중 사고 등에 따라 지급된 보험금으로서 보장성보험계약에 따라 지급된 보험금) - 전기 말 현재의 책임준비금'의 산식으로 계산되고, 이는 곧 과세기간동안의 책임준비금 순 증가액에 당기 중 만기 · 사망 ·해약 등으로 소멸된 책임준비금과 당기 중 사고 등에 따라 지급된 보험금으로서 보장성보험계약에 따라 지급된 보험금을 가산하는 방식이다.

한편 2010. 2. 18. 대통령령 제22046호로 개정되기 전의 교육세법 시행령 제5조 제2호는 ’당기 중에 만기․사망․해약 등으로 계약이 소멸된 보험이 있는 경우에는 그 보험에 대한 계약소멸 시의 책임준비금 해당액'을 당기에 한하여 당기 말 현재의 책임준비금에 가산한다고만 규정하고 있다가, 2010. 2. 18. 일부개정되면서 앞서 본 구 교육세법 시행령과 같이 '계약이 소멸된 보험에 대한 계약소멸 시의 책임준비금' 부분이 삭제되고, 보장성보험의 지급보험금을 가산하는 부분이 추가되었다.

구 교육세법 시행령 제5조의 문언, 체계, 개정 연혁에, 구 교육세법 시행령 제5조 제2호 단서 가목이 교육세 과세표준인 수익금액에 포함되는 보험료에서 공제되는 책임준비금 적립액을 계산함에 있어 '당기 중에 만기 · 사망 · 해약 등의 사유로 소멸된 책임준비금 해당액'을 가산하도록 한 취지는, 과세기간동안의 책임준비금 순 증감액에 보험금 지급으로 인하여 당기 중 소멸된 책임준비금을 가산함으로써 '당기 중 적립된 책임준비금'을 간접적으로 산출하기 위한 데 있는 점 등에 비추어 보면, 보험금 지급후 보험계약의 효력이 유지되는지 여부와 관계없이 상해·질병 등 보험사고 발생으로 인하여 보험금이 실제로 지급됨으로써 소멸된 책임준비금은 구 교육세법 시행령 제5조 제2호 단서 가목의 '당기 중에 만기 · 사망 · 해약 등의 사유로 소멸된 책임준비금 해당액'에 포함된다고 보아야 한다. 책임준비금의 적립 목적인 보험금 등의 지급사유가 발생하여 보험계약자에게 보험금 등이 실제로 지급된 경우에는 책임준비금에 대한 비과세를 그대로 유지할 조세정책상 필요가 남아있기 때문이다(대법원 2020. 9. 3. 선고 2017두30290 판결 등 참조).

한편 피고는 당기 중 보험금 지급으로 인하여 책임준비금이 감소하더라도 보험계약이 유지되고 있다면 당기 말 기준으로 향후 보험회사가 부담하게 될 보험금 지급위험을 재평가하여 다시 책임준비금을 적립하여야 하므로, 이러한 경우는 교육세 과세표준에서 공제되는 구 교육세법 시행령 제5조 제2호 단서 가목의 '당기 중에 만기 · 사망․해약 등의 사유로 소멸된 책임준비금 해당액’에 해당되지 않는다고 주장한다. 그러나 앞서 본 바와 같이 보험사고 발생으로 인하여 보험금이 실제로 지급될 때 감소하는 책임준비금은 당해 보험계약의 보험사고와 관련하여 적립되었던 지급준비금 부분이고, 당기 말을 기준으로 당해 보험계약에 관하여 향후 발생할 새로운 보험사고에 대비한 보험금 지급위험을 재평가하여 계상하는 것은 보험료적립금으로서 그 성질을 달리한다. 또한 앞서 본 바와 같이 당기 말을 기준으로 재평가한 보험료적립금과 전기 말 현재의 보험료적립금의 차액은 당기 중 보험료적립금의 적립액(+) 또는 환입액(-)으로 계상될 것인데, 구 교육세법 시행령 제5조 제1호 및 제2호에서 전기 말 현재의 책임준비금과 당기 말 현재의 책임준비금의 차액, 즉 순증감액을 기초로 당기 책임준비금 적립액을 계산하도록 하고 있으므로, 당기 중 보험료적립금 증감의 효과는 책임준비금 순증감액에 이미 반영되어 있다. 따라서 보험료적립금의 순증감액은 보험금의 실제 지급으로 인한 책임준비금 감소와는 무관하고, 구 교육세법 시행령 제5조 제2호 단서 가목의 가산액 계산 시 이를 추가로 고려할 필요가 없으므로, 피고의 주장은 받아들일 수 없다.

3) 소결

상해·질병 등 보험사고 발생으로 인하여 보험금이 실제로 지급됨으로써 소멸된 책임준비금은 구 교육세법 시행령 제5조 제2호 단서 가목의 '당기 중에 만기·사망 ·해약 등의 사유로 소멸된 책임준비금 해당액'에 포함되므로, 해당 금액을 교육세 과세표준에서 공제하여야 할 것임에도 그 경정을 거부한 피고의 이 사건 각 경정거부처분은 위법하다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.