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청구인
【당 사 자】
제 청 법원 서울고등법원
제청신청인 한국관광공사
대표자 사장 유 ○
대리인 법무법인 화우
담당변호사 노경래 외 3인
당해사건
서울고등법원 2003누10291 주민세부과처분취소
이유
1. 사건의 개요와 심판의 대상
가. 사건의 개요
(1)제청신청인은 강릉시 ○○읍 ○○리 산 33의 1에서 ‘한국관광공사 ○○호텔’이라는 상호의 사업장을 운영하고 있는데, 2002. 4. 30. 구 지방세법(2003. 12. 30. 법률 제7013호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 지방세법’이라 한다) 제177조의2 제1항에 따라 법인세할 주민세 213,856,090원을 서울은행 영등포지점에 수납의뢰하는 방법으로 신고납부하면서, 제청신청인 직원의 착오로 과세관청을 위 사업장의 소재지 관할관청인 강릉시장이 아닌 인천광역시 중구청장으로 잘못 기재하였다.
(2)그 후 제청신청인은 인천광역시 중구청장으로부터 잘못 납부한 위 주민세액을 돌려받은 다음 2002. 5. 20. 과세관청을 강릉시장으로 수정하여 위 주민세 전액을 신고납부하였다.
(3)강릉시장은 2002. 10. 9. 제청신청인이 신고납부기한을 넘긴 뒤에 주민세를 신고납부하였다는 이유로 구 지방세법 제177조의2 제3항을 적용하여 제청신청인에 대하여 신고납부불성실가산세 42,771,210원을 부과․고지하였다.
(4)이에 제청신청인은 2003. 1. 3. 춘천지방법원에 위 가산세 부과처분의 취소를 구하는 소송(2003구합16)을 제기하여 승소하였으나, 이에 대하여 강릉시장이 서울고등법원에 항소(2003누10291)를 제기하자 구 지방세법 제177조의2 제3항에 대한 위헌여부심판의 제청신청을 하였고, 위 법원은 이를 받아들여 위헌 여부의 심판을 제청하였다.
나. 심판의 대상
이 사건 심판의 대상은 구 지방세법(2003. 12. 30. 법률 제7013호로 개정되기 전의 것) 제177조의2 제3항(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)의 위헌 여부이며, 그 내용 및 관련규정의 내용은 다음과 같다.
을 연장하는 경우에는 그 연장된 신고기간의 만료일, 수정신고를 하는 경우에는 그 신고일부터 각각 1월) 내에 관할 시장․군수에게 신고납부하여야 한다. 다만, 경정 또는 수정신고로 인하여 사업연도별로 추가납부 또는 환부되는 총세액이 당초에 결정 또는 신고한 세액의 100분의 10에 미달할 때에는 귀속사업연도에 불구하고 경정고지일 또는 수정신고일이 속하는 사업연도분 법인세할에 가감하여 신고납부할 수 있으며, 이 경우에는 제46조의 규정을 적용하지 아니한다.
② 생략
③법인세할의 납세의무자가 제1항의 규정에 의한 신고납부를 하지 아니하거나 신고납부세액이 제178조의 규정에 의하여 산출한 세액에 미달할 때에는 제178조의 규정에 의하여 산출한 세액 또는 그 부족세액에 100분의 20을 가산한 금액을 세액으로 하여 보통징수의 방법에 의하여 징수한다.
제176조(세율) ② 소득할의 표준세율은 다음과 같다.
구 분 | 세 율 |
소득세할 법인세할 농업소득세할 | 소득세액의 100분의 10 법인세액의 100분의 10 농업소득세액의 100분의 10 |
2. 위헌제청이유와 관계기관의 의견
가. 위헌제청이유
(1) 법인세할 주민세의 자진납부의무의 위반정도는 미납기간의 장단과 미납세액의 다과라는 두 가지 요소에 의하여 결정되어야 함에도 불구하고 이 사건 법률조항이 획일적으로 산출세액의 100분의 20을 가산세액으로 규정한 것은 미납기간의 장단을 전혀 고려하지 아니한 것이므로 이는 현저히 합리성을 결하여 비례의 원칙에 위반된다.
(2)이 사건 법률조항은 국세인 소득세 등과는 달리 신고의무와 납부의무
중 하나만을 불이행한 사람이거나 두 가지 의무 모두를 불이행한 사람을 구별하지 않고 있는데다가 자진납부의무를 불이행한 경우에 그 미납기간의 장단 또한 전혀 고려하지 않고 똑같이 산출세액의 100분의 20을 가산세로 납부하도록 규정하고 있어 성실협력의무를 불이행한 내용 및 그 정도가 다른 경우를 모두 똑같이 취급하여 평등의 원칙에 어긋난다.
나. 강릉시장의 의견
이 사건 법률조항의 가산세는 신고납부협력의무를 확보할 목적이므로 미납기간의 장단은 비례의 원칙 위반 여부를 판단함에 있어 고려의 대상이 되지 않는다. 또한, 지방세인 법인세할 주민세는 엄격한 신고요건을 정하고 있는 법인세와는 달리 신고와 납부를 별개로 구분하여 제재할 실익이 없다. 따라서 이 사건 법률조항은 비례의 원칙이나 평등의 원칙에 위배되지 아니한다.
다. 행정자치부장관의 의견
법인세할 주민세는 법인세에 비해 현저히 낮은 세액을 납부하게 된다는 점에 비추어 납부의무 해태의 우려가 많으므로, 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 의무위반의 정도, 기간의 장단 보다는 오히려 신고납부의무 위반사실 자체에 경중을 두는 세제상 제재조치가 필요하다. 따라서 법인세할 주민세의 신고납부의무 불이행시 일률적으로 100분의 20에 해당하는 가산세를 부과하도록 규정한 입법자의 결정이 합리적인 재량의 범위를 현저하게 벗어난 자의적 입법이라고 볼 수 없다.
3. 판 단
가. 법인세할 주민세의 의의와 연혁
(1) 의 의
주민세는 지방자치단체가 행정서비스를 제공하기 위하여 필요한 경비의 부담을 널리 주민들에게 분담하도록 하는 조세로서 지방자치단체가 재원조달을 위해 부과하는 지방세의 일종이며, 지방세의 분류 중 징수목적에 따른 분류인 보통세와 목적세 중 보통세에 속하고 과세권자인 지방자치단체의 유형에 따른 분류에는 시․군세에 속한다. 주민세는 지방자치단체로부터 행정서비스를 받고 있다는 것에 착안하여 널리 그 부담을 분담하도록 하는 성격을 가지고 있다는 점에서 소득의 재분배를 주된 기능으로 하는 소득세와는 성격을 달리한다.
이러한 주민세는 균등할과 소득할로 구분되는데, 균등할은 인두세(人頭稅)의 성격을 가진 조세로서 주민이라고 호칭되는 지방자치단체의 구성원인 회
원의 자격으로서 그가 속한 단체에 납부하는 최소한도의 기본회비에 해당한다고 할 수 있다. 소득할은 소득의 정도에 따라 부담하는 조세로서 소득세할․법인세할․농업소득세할로 나누어지는데 이는 각각 그 과세표준을 소득세액, 법인세액, 농업소득세액으로 하고 있어 이들 조세의 부가세적 성격이 있기는 하지만 근원적으로는 주민이라는 데 착안해서 소득의 정도에 따라 지역사회비용을 능력에 맞게 분담시킨다는 데 그 기조를 두고 있다.
(2) 연 혁
주민세는 1973. 3. 12. 지방세법 개정(법률 제2593호)시 신설되어 1973. 4. 1.부터 시행되었다. 법인세할 주민세는 1993. 12. 27. 법률 제4611호(1994. 1. 1.부터 시행됨)로 개정되기 이전까지는 부과과세방식으로 징수하였으나, 위 개정으로 신고납부방식으로 바뀌었다. 이렇게 법인세할 주민세의 확정방식이 1993. 12. 27. 신고납부방식으로 바뀜에 따라 신고납부불성실가산세에 관한 규정도 신설되어 법인세할 주민세의 납세의무자가 정해진 기한 내에 주민세를 신고납부하지 않거나 신고납부세액이 산출세액에 미달할 때에는 산출세액 또는 부족세액의 100분의 20을 가산한 금액을 보통징수의 방법으로 징수하도록 하였다.
그 후 2003. 12. 30. 법률 제7013호 지방세법 개정으로 법인세할 주민세의 신고의무와 납부의무를 구분하여 규정하고 가산세도 신고불성실가산세와 납부불성실가산세를 따로 규정하면서 납부불성실가산세는 미납세액 뿐만 아니라 미납일수를 함께 고려하여 산출하도록 개정하였다. 이와 같은 개정은 취득세 신고납부의무 불이행에 대하여 일률적으로 20%의 가산세를 부과하도록 규정한 구 지방세법 제121조 제1항에 대한 헌법불합치결정(헌재 2003. 9. 25. 2003헌바16 , 판례집 15-2상, 291) 이후 신고납부 세목인 취득세, 등록세, 레저세, 주행세, 담배소비세 등에 관하여 신고의무와 납부의무를 구분하여 규정하고, 가산세도 신고불성실가산세와 납부불성실가산세를 구분하여 규정하면서 납부불성실가산세는 미납세액과 미납일수를 함께 고려하여 산출하도록 하는 지방세법 개정작업의 일환으로 이루어진 것이다.
나. 이 사4건 법률조항의 의의
조세법은 조세행정의 편의와 징세비용의 절감 및 세수의 용이한 적기(適期)확보를 실현하기 위하여 납세자에게 본래적 의미의 납세의무 이외에 과세표준신고의무, 성실납부의무, 원천징수의무, 과세자료제출의무 등 여러 가지 협력의무를 부과하면서 동시에 이러한 협력의무의 이행을 확보하기 위하여
성실한 의무이행자에 대하여는 세제상의 혜택을 부여하고, 의무위반자에 대하여는 가산세 등의 제재를 가하고 있다(헌재 2003. 9. 25. 2003헌바16 , 판례집 15-2상, 291, 297).
국세기본법은 “가산세라 함은 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 그 세법에 의하여 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액을 말한다.”고 정의하고(제2조 제4호 본문) “정부는 세법에 규정하는 의무를 위반한 자에 대하여 세법이 정하는 바에 의하여 가산세를 부과할 수 있다”(제47조 제1항)고 규정하면서 “가산세는 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 한다”(제47조 제2항 본문)고 하여 가산세가 세금의 형태로 과징되는 것임을 밝히고 있고, 지방세법 제82조는 지방세의 부과와 징수에 관하여 국세기본법과 국세징수법을 준용한다고 규정하고 있으며, 지방세법 제1조 제1항 제13의2호에서 “가산세”를 국세기본법 제2조 제4호와 같은 내용으로 정의하고 있다. 그러므로 부과처분에 의한 본세의 납부기한을 도과하는 경우에 고지세액에 가산하여 징수하는 금액인 가산금과 달리 가산세는 국세기본법과 지방세법의 체계상으로는 조세의 한 종목으로 구성되어 있는 것이다.
그러므로 법인세할 주민세의 신고납부의무는 위에서 본 납세자의 협력의무 중 과세표준신고의무, 성실납부의무에 해당하는 것이고, 이 사건 법률조항의 가산세는 이러한 과세표준신고의무, 성실납부의무의 실효성을 확보하기 위하여 의무위반자에 대하여 세금의 형식으로 제재를 가함으로써 장래의 위반행위를 예방하는 기능을 가지고 있다 할 것이다.
다. 이 사건 법률조항의 위헌 여부
(1) 비례의 원칙 위반 여부
법인세할 주민세의 가산세는 지방세법상의 납세의무자에게 부여된 협력의무위반에 대한 책임을 묻는 행정적 제재를 조세의 형태로 구성한 것이다. 그러므로 가산세는 오직 형식에 있어서만 조세일 뿐이고 본질에 있어서는 본세의 징수를 확보하기 위한 수단이다. 따라서, 본세가 원칙적으로 납세의무자의 담세력을 바탕으로 하여 그 부담이 결정되어야 하는데 비하여, 가산세의 부담
은 세법상의 의무위반의 내용과 정도에 따라 달리 결정되어야 한다. 원래 의무위반에 대한 책임의 추궁에 있어서는 의무위반의 정도와 부과되는 제재 사이에 적정한 비례관계가 유지되어야 하므로, 조세의 형식으로 부과되는 금전적 제재인 가산세 역시 의무위반의 정도에 비례하는 결과를 이끌어내는 그러한 비율에 의하여 산출되어야 하고, 그렇지 못한 경우에는 비례의 원칙에 어긋나서 재산권에 대한 침해가 되기 때문이다(헌재 2003. 9. 25. 2003헌바16 , 판례집 15-2상, 291, 299 참조).
그러므로 이 사건 법률조항이 비례의 원칙에 반하는지에 관하여 살피건대, 이 사건 법률조항은 신고납세제도를 채택하고 있는 법인세할 주민세에 있어서 납세의무자의 성실한 신고와 납부를 유도하여 신고납세제도의 실효성을 확보하기 위한 것으로서 그 목적의 정당성이 인정된다. 또한 이러한 입법목적을 달성하기 위하여 의무위반자에 대하여 납세자가 납부하여야 할 세액의 일정 비율에 상당한 금액을 추가하여 납부하도록 하는 제재방법은 적절하다고 할 것이다.
그런데, 법인세할 주민세의 자진납부의무의 불이행이라는 상황은 법정기한의 다음날부터 자진납부일 또는 납세고지에 의해 징수하는 시점까지의 기간동안 계속되는바, 그 기간은 구체적 사안에 따라 단기간이 될 수도 있고 상당히 장기간이 될 수도 있으므로 자진납부의무의 위반정도는 미납기간의 장단과 미납세액의 다과라는 두 가지 요소에 의하여 결정된다고 할 것이다. 그러므로 이러한 두 가지 결정요소를 반영하여 가산세를 산출하여야 함에도 불구하고 이 사건 법률조항이 산출세액의 100분의 20을 가산세로 획일규정한 것은 의무위반의 정도를 결정하는 두 가지 요소 중 미납세액만을 고려하고 또 하나의 요소인 미납기간의 장단은 전혀 고려하지 아니한 것으로서 이는 입법자에게 가장 덜 침해적인 수단을 요구하는 최소침해성원칙에 반한다.
또한, 이 사건 법률조항에 의한 가산세의 부과는 납세의무자의 성실한 신고납부의무의 이행을 확보하고자 하는 공익을 추구하고 있다. 그런데 이 사건 법률조항은 의무위반의 정도가 상당히 가벼운 납세의무자에게도 그 위반의 정도가 무거운 납세의무자와 동일한 가산세율을 적용하고 있다. 그리하여 미납기간이 상당히 단기인 납세의무자는 의무위반의 정도를 넘는 금전적 부담을 지게 됨으로써 그가 입게되는 불이익이 이 사건 법률조항이 추구하는 공익과 비교형량해 볼 때 결코 작다고 할 수 없으므로 법익균형성원칙에도 반한다.
그렇다면 이 사건 법률조항은 의무위반의 정도와 부과되는 제재 사이에 적정한 비례관계를 유지하고 있지 않으므로 비례의 원칙에 위배된다.
(2) 평등원칙 위반 여부
헌법 제11조 제1항은 모든 국민은 법 앞에 평등하고 누구든지 합리적 이유 없이는 생활의 모든 영역에 있어서 차별을 받지 아니한다는 평등의 원칙을 선언하고 있다. 이와 같은 평등의 원칙이 세법영역에서 구현된 것이 조세평등주의로서 조세의 부과와 징수에 있어서 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 헌법상 허용되지 아니한다(헌재 2000. 2. 24. 98헌바94 등, 판례집 12-1, 188, 227 등 참조).
이 사건 법률조항의 ‘신고납부의무’라는 것은 법인세할 주민세의 과세표준과 세액을 신고할 의무와 법인세할 주민세의 세액을 납부할 의무라는 두 가지 의무를 가리키는 것인데, 이 사건 법률조항은 이러한 두 가지 의무 중 하나만을 불이행한 사람과 두 가지 의무 모두를 불이행한 사람을 구별하지 아니하고 똑같이 산출세액의 100분의 20을 가산세로 납부하도록 규정하고 있다. 또한 자진납부의무를 불이행한 사람들 사이에서도 그 미납기간의 장단을 전혀 고려하지 않고 이들을 똑같이 취급하고 있다.
이것은 성실협력의무를 불이행한 정도가 완전히 또는 상당히 다를 수 있는 두 사람을 언제나 똑같이 취급하는 것인데, 이와 같이 “서로 다른 것을 같게 취급하여야 할” 무슨 합리적인 이유를 찾아보기 어렵다. 이러한 취급은 사무처리상의 편의를 조세당국에 제공할 것이지만 구별취급에 따르는 사무처리상의 불편의 정도라는 것이 이 경우에는 성질상 그렇게 클 수가 없는 것임에 비추어 이러한 사정은 서로 다른 것은 다르게 취급할 것을 명하는 헌법상의 평등의 원칙을 지키지 않아도 좋을 합리적인 사유가 되지 못한다.
만일 신고의무와 납부의무가 그 불이행을 하나로 묶어 일회적으로 취급하여도 좋을 만큼 그 성질이 동일한 것이라고 한다면 이 사건 법률조항의 일회적 처리는 나름대로 합리성을 가질 소지가 없지 않을 것이다. 그러나 그 성질을 동일한 것이라고는 볼 수 없다.
왜냐하면 과세표준과 세액의 신고의무는 납세의무자가 과세요건사실을 과세당국에 신고하여 스스로 자기가 부담할 조세채무를 확정하도록 하여 납세자의 권리를 보호하려는 것과 함께 납세의무 확정을 위하여 투입될 국가나 지방자치단체의 행정력을 절감하려는 데에 그 목적이 있음에 반하여, 세액의 자진납부의무는 납세자에게 스스로 확정한 조세채무를 법정기한 내에 이행하
도록 하여 국가나 지방자치단체의 재원을 적기에 확보하려는 데에 그 목적이 있어 그 의무부여의 취지가 다르고, 따라서 그 의무불이행이 국가 등의 과세권 행사에 미치는 영향에도 차이가 있기 때문이다. 따라서 신고의무와 납부의무 모두를 불이행한 사람과 신고의무와 납부의무 중 하나만을 불이행한 사람을 똑같이 취급하는 것은 합리적인 이유가 없는 것이다.
또한 금전납부의무의 불이행에 대한 책임의 추궁에 있어서는, 그것이 조세채무이든 민사채무이든 가릴 것 없이 불이행기간에 비례하여 책임의 정도를 결정하는 것이 법의 일반원리라고 할 것인데, 법인세할 주민세의 가산세라고 하는 금전납부의무의 불이행책임을 묻는 경우에는 특히 이러한 법의 일반원리가 배제되어야 할 아무런 합리적인 사정도 존재하지 않는다. 그러므로 의무불이행 기간의 장단을 고려하지 않고 동일하게 취급하는 것은 평등의 원칙에도 어긋난다(헌재 2003. 9. 25. 2003헌바16 , 판례집 15-2상, 291, 300-301 참조).
(3) 소 결
이상 살펴본 바와 같이 이 사건 법률조항은 비례의 원칙과 평등의 원칙에 위배된다.
4. 결 론
5. 재판관 송인준, 재판관 주선회의 헌법불합치의견
우리는 이 사건 법률조항이 비례의 원칙과 평등의 원칙에 반하는 위헌적 규정이라는 점에 대하여는 다수의견과 견해를 같이하나, 이 사건 법률조항에 대하여 단순위헌선언을 하는 것은 타당하지 않다고 보므로 다수의견의 결론에 반대하는 아래와 같은 의견을 밝히는 바이다.
만일 이 사건 법률조항에 대하여 단순위헌을 선고하여 이 사건 법률조항의 효력을 상실시킬 경우에는 법인세할 주민세의 가산세를 부과할 수 없게 되는 법적 공백이 생겨 지방세 수입을 감소시키는 등 지방자치단체의 재정에 상당한 영향을 주게 되고, 이미 가산세를 납부한 사람과 그렇지 아니한 사람 사이에 형평의 문제를 일으켜 법적 혼란을 야기한다. 따라서, 이 사건 법률조항의 위헌성은 국회가 선택가능한 다양한 입법수단 중에서 재량으로 결정하여 제거하는 것이 바람직하다.
이에 우리는 이 사건 법률조항에 대하여 단순위헌선언을 할 것이 아니라 헌법불합치의 선언을 함이 옳다고 생각한다.
이상의 이유로 우리는 다수의견에 반대하는 헌법불합치의견을 밝히는 바이다.
재판관 윤영철(재판장) 권 성 김효종(주심) 김경일 송인준
주선회 전효숙 이공현