조심2011서1047 (2014. 9. 4)

원고가 손금에 산입한 △△금융채권 이자비용은 수입배당금 익금불산입 배제대상 차입금 이자비용에 포함됨

원고의 △△금융채권은 그 경제적 실질이 신용으로 일정기간 동안 또는 동 기간 종료 시 원리금의 반환을 약정하고 자금을 차입하는 것이라 할 것이고, 이를 활용한 자금의 유용이 가능할 것으로 보이므로, 이 사건 조항의 '차입금의 이자'에 포함됨

구 법인세법 제18조의3수입배당금의 익금불산입

2014구합73029 법인세부과처분취소

AAA

○○세무서장

2015. 6. 18.

2015. 7. 16.

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2010. 12. 2. 원고에 대하여 한 2008 사업연도 법인세 ○○○○원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 △△은행법에 의하여 설립되어 1954. 3. 15.부터 은행업 등을 영위하는 사업자로서, △△금융채권의 발행, 예금 및 적금의 수입 등의 방법에 의해 자금을 조달하고 있다.

나. 원고는 2005~2007 사업연도 법인세 과세표준 및 세액 신고 시 구 법인세법(2007. 12. 31. 법률 제8831호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제18조의3의 규정에 따라 수입배당금액을 익금불산입하였는데, 위 익금불산입액을 계산하는 과정에서 '△△금융채권의 이자'를 익금불산입액에서 차감되는 '차입금의 이자'에 포함하지 아니하였다.

다. 이와 달리 피고는 '△△금융채권의 이자는 구 법인세법 제18조의3 제1항 제3호(이하 '이 사건 조항'이라 한다)에 규정된 차입금의 이자에 해당한다'고 보아 아래 표 기재와 같이 2005~2007 사업연도 수입배당금 익금불산입액을 일부 취소하였고, 그 결과에 따라 2010. 12. 2. 원고에게 2008 사업연도 법인세 ○○○○원(가산세 포함)을 경정・고지하였다. 또한, 피고는 2011. 11. 7. 위 익금불산입 취소액 산정에 착오가 있음을 발견하고, 이를 아래 표 기재와 같이 경정하였다.

<표. 익금불산입 취소액>

2005 사업연도

2006 사업연도

2007 사업연도

합계

2010. 12. 2.

계산분

○○○○원

○○○○원

○○○○원

○○○○원

2011. 11. 7.

계산분

○○○○원

○○○○원

○○○○원

○○○○원

라. 원고는 위 법인세 부과처분에 불복하여 2011. 2. 18. 조세심판원에 심판청구를

하였는데, 위 조세심판원의 2014. 9. 4.자 결정에서 원고의 주장 중 위 '△△금융채권의 이자' 부분을 제외한 나머지 주장이 받아들여져 2008 사업연도 법인세가 ○○○○원(가산세 포함)으로 감액 경정되었다(당초 처분 중 위와 같이 감액되고 남은 부분을 이하 '이 사건 처분'이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1 내지 5호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 은행의 예수금의 지급이자는 일반 기업의 매출원가에 해당하는 것으로서 일반기업의 차입금과 동일하게 취급할 수 없고, 피고 역시 원고의 예수금에 대한 이자비용은 수입배당금 익금불산입에서 차감하는 이자비용에서 제외하였다. 그런데 원고가 발행하는 △△금융채권은 국책은행으로서 예수금 모집에 제한이 있는 원고가 운영 자금을 조달하기 위하여 불특정 다수인으로부터 자금을 조달하는 방법으로서 시중은행의 예수금과 사실상 성격이 동일하므로, △△금융채권의 이자도 예수금에 대한 이자비용과 마찬가지로 수입배당금 익금불산입에서 차감하는 이자비용에서 제외하여야 한다.

2) 원고가 보유하고 있는 타 법인 주식의 대부분은 정부의 현물출자로 직접 취득한 것으로서 차입금과는 무관하다. 위와 같이 타 법인 주식취득과 무관한 차입금의 이자는 이 사건 조항에 규정된 '차입금의 이자'에서 제외하는 것이 이 사건 조항의 입법취지에 부합한다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령의 기재와 같다.

다. 인정사실

1) 사단법인 전국은행연합회가 2011. 3.경 발간한 은행회계해설에 따르면, 은행회계에 있어서 부채는 '과거의 거래나 사건의 결과로 현재 기업실체가 부담하고 있고 미래의 자원의 유출 또는 사용이 예상되는 의무'로서 예수부채, 차입부채, 기타부채로 분류된다. 은행회계해설 중 이 사건과 관련된 부분은 다음과 같다.

○ 예수부채

- 예금증서를 발행하거나 예금계좌를 통하여 일정한 이자지급 등의 반대급부를 조건으로 일반대중 또는 기업, 공공기관 등 불특정 다수의 고객으로부터 자금을 수납하여 관리・운용하는 경우 이를 예수부채로 분류하며, 자금예수의 형태에 따라 원화예수금, 양도성예금증서, 외화예수금, 역외외화예수금, 발행어음예수금, 어음관리계좌수탁금, 신탁예수금, 금 예수 등으로 분류한다.

○ 차입부채

- 명칭 등 형식에 불구하고 경제적 실질이 담보를 제공하거나 신용으로 일정기간 동안 또는 동 기간 종료 시 원리금의 반환을 약정하고 자금을 차입하는 경우 이를 차입부채로 분류한다. 자금차입의 형태 등에 따라 외화수탁금, 원화차입금, 외화차입금, 역외외화차입금, 콜머니, 환매조건부채권매도, 매출어음, 신용카드채권매출, 차입유가증권, 발행금융채권 등으로 분류된다.

- 차입부채 중 은행이 장기적으로 안정적인 자금조달을 위해 발행하는 채권은 상법상 사채에 해당되며 통상 은행은 금융채권으로 계상한다. 일반적으로 금융채권은 불특정 다수로부터 정형화된 채권을 발행하여 자금을 조달하는 특성으로 인해 여타의 차입부채와 비교되며, 발행조건 및 발행방법 등은 은행법에서 정하고 있다.

○ 기타부채

- 기타부채계정은 과목이나 금액의 중요성에 비추어 독립된 대과목으로 분류하기 곤란한 여타의 계정과 결산정리상 나타나는 경과계정으로 이루어지며 이 중 외화분은 구분표시토록 하고 있다.

○ 발행금융채권

- 주식회사가 확정채무임을 표시하는 증권을 발행하여 다수인으로부터 장기간 거액의 자금을 차입함으로써 발생하는 부채를 말한다.

- 발행가격에 따라 액면발행, 할인발행, 할증발행으로 구분되며, 발행방법에 따라 사모 및 공모에 의한 발행으로 구분되며 상환방법에 따라 만기일시상환과 분할상환으로 구분된다.

- 동 계정은 은행이 채권을 발행한 경우 동 발행채권에 따른 채무를 처리하는 계정으로서, 채권발행으로 인한 채무는 대변에, 상환 시에는 차변에 기입한다. 미상환 잔액은 항상 대변에 나타난다.

2) 원고는 2005~2007 사업연도의 대차대조표상 부채를 예수부채, 차입부채, 기타 부채(또는 예수금, 차입금, 사채, 기타부채)로 분류하였고, 위 대차대조표상 차입부채에는 사채가 포함되며, 원고는 △△금융채권을 사채 항목으로 분류하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제3호증의 1 내지 3의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

1) 이 사건 조항의 '차입금의 이자'에 대한 해석기준

이 사건 조항에서 규정한 '차입금'과 '이자'의 개념이나 범위에 대하여 구 법인세법이나 구 법인세법 시행령(2008. 2. 22. 대통령령 제20619호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)에서 명시적으로 규정하고 있지 아니하다. 따라서 이 사건 조항의 입법취지, 관계규정에서의 '차입금'과 '이자'의 범위 등을 고려하여 그 의미를 해석할 수밖에 없다.

가) 구 법인세법 제18조의3 및 이 사건 조항의 입법취지

구 법인세법 제18조의3에서 수입배당금액을 익금불산입하도록 규정한 것은 배당소득의 경우 일단 이를 지급하는 법인 단계에서 손금에 해당하지 않기 때문에 법인세가 과세되고, 지급받는 주주 단계에서 법인주주에게 법인세가 과세되기 때문에 이중과세의 문제가 제기되어 이를 방지하고자 함에 그 입법취지가 있다. 그리고 이 사건 조항은 배당소득을 익금불산입함에 따라 내국법인이 차입을 통하여 다른 내국법인의 주식 또는 출자지분을 과도하게 보유함으로써 야기될 수 있는 기업의 문어발식 확장, 비생산적 자산 보유, 재무구조의 부실화 등을 방지하고자 익금불산입에서 제외되는 차입금의 이자 범위를 정하고 있다.

나) 관계 규정에서의 '차입금'의 범위

구 법인세법 제18조의3 제3항 및 같은 법 시행령 제17조의3 제2항은 '이 사건 조항을 적용함에 있어서 차입금 및 그 차입금의 이자에는 구 법인세법 시행령 제55조에 의하여 이미 손금불산입된 금액이 포함되지 아니하는 것으로 한다'라고 규정하고 있고, 구 법인세법 시행령 제55조는 '지급이자의 손금불산입에 관하여 구 법인세법 제28조 제1항 각 호의 규정이 동시에 적용되는 경우의 적용순서'를 규정하고 있다. 그리고 구 법인세법 제28조 제1항 제2호는 '소득세법 제16조 제1항 제1호・제2호・제6호 및 제9호의 규정에 의한 채권・증권의 이자・할인액 또는 차익 중 그 지급받은 자가 불분명한 채권・증권의 이자・할인액 또는 차익으로서 대통령령이 정하는 것'은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 손금에 산입되지 아니하는 차입금의 이자로 규정하고 있는데, 구 소득세법(2007. 12. 31. 법률 제8825호로 개정되기 전의 것) 제16조 제1항 제1호・제2호・제6호 및 제9호에 의하면 그 차입금의 이자는 국가 또는 지방자치단체가 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액(제1호), 내국법인이 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액(제2호) 외국법인의 국내지점 또는 국내영업소에서 발행한 채권이나 증권의 이자와 할인액(제6호), 대통령령이 정하는 채권 또는 증권의 환매조건부매매차익(제9호)이라고 규정하고 있다.

이러한 규정들을 종합하면, 이 사건 조항에서의 '차입금'이 민법상 소비대차계약에 기한 것으로 한정된다거나 '이자'가 소비대차계약에서 발생하는 통상적인 이자에 한정된다고 보기 어렵다.

다) 은행회계기준의 적용 가부

구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제20조는 '국세의 과세표준을 조사・결정함에 있어서 당해 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정・타당하다고 인정되는 것은 이를 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다'라고 규정하고 있고, 구 법인세법 제43조에서는 '내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산・부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정・타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다'라고 규정하고 있으며, 구 법인세법 시행령 제79조에서는 '법 제43조의 규정에 의한 기업회계의 기준 또는 관행은 다음 각 호의 1에 해당하는 회계기준(당해 회계기준에 배치되지 아니하는 것으로서 일반적으로 공정・타당하다고 인정되는 관행을 포함한다)으로 한다'라고 규정하고 있다.

살피건대, 원고는 구 △△은행법(2008. 2. 29. 법률 제8863호로 개정되기 전의 것) 제37조 제3항, 제4항 및 같은 법 시행령(2008. 2. 29. 대통령령 제20653호로 개정되기 전의 것) 제35조의10, 구 은행업 감독규정(2009. 6. 24. 금융위원회 고시 제2009-34호로 개정되기 전의 것) 제32조 제1항에 의해 증권선물위원회가 정하는 은행업회계처리준칙에 따라 회계를 처리하고 재무제표를 작성하여야 하므로 은행회계기준은 일반적으로 공정・타당하다고 인정되는 회계의 기준 또는 관행에 해당한다. 그렇다면 이 사건 조항이 '차입금'의 의미에 관하여 명시적으로 규정하고 있지 아니하므로 이 사건 조항을 해석함에 있어서 은행회계기준을 고려할 수 있다고 봄이 타당하다.

한편, 은행회계해설에 의하면 금융회사의 부채를 예수부채, 차입부채, 기타부채로 구분하면서, 예금증서를 발행하거나 예금계좌를 통하여 일정한 이자지급 등의 대가를 조건으로 개인, 기업 및 공공기관 등 불특정 다수의 고객으로부터 자금을 수납하여 관리하고 운용하는 경우 이를 예수부채로 분류하며, 명칭 등 형식에 불구하고 경제적 실질이 원리금의 반환을 약정하고 자금을 차입하는 경우 이를 차입부채로 분류하고 있다.

위에서 살펴본 이 사건 조항의 입법취지와 관계 규정에서의 '차입금' 및 '이자'의 범위를 고려하면 '차입부채'가 이 사건 조항의 '차입금'을 해석하는 데 일응의 기준이 될 수 있다. 그러므로 명칭 등 형식에 불구하고 경제적 실질이 원리금의 반환을 약정하고 자금을 차입하는 경우에 해당한다면, 위 차입금에 대한 이자는 이 사건 조항의 '차입금의 이자'로 봄이 상당하다.

2) △△금융채권의 이자가 이 사건 조항의 '차입금의 이자'에 해당하는지 여부

위 1)항의 해석기준에 따라 살피건대, 원고가 발행하는 △△금융채권은 은행회계해설의 구분상 '발행금융채권'에 해당하는 것으로 보이는데, 발행금융채권은 주식회사가 확정채무임을 표시하는 증권을 발행하여 다수인으로부터 장기간 거액의 자금을 차입함으로써 발생하는 부채로, 은행회계해설은 이를 차입부채에 포함되는 사채 중 하나로 설명하고 있고, 사채는 은행이 장기적으로 안정적인 자금조달을 위해 발행하는 채권이다. 이러한 사정을 종합해 볼 때, △△금융채권은 그 경제적 실질이 신용으로 일정기간 동안 또는 동 기간 종료 시 원리금의 반환을 약정하고 자금을 차입하는 것이라 할 것이고, 이를 활용한 자금의 유용이 가능할 것으로 보이므로, 이 사건 조항의 '차입금의 이자'에 포함된다.

따라서 △△금융채권의 이자를 이 사건 조항의 '차입금의 이자'로 본 피고의 이 사건 처분은 적법하고, 이와 다른 원고의 주장은 이유 없다.

3) 이 사건 조항의 입법취지상 타 법인 주식취득과 무관한 △△금융채권의 이자는 이 사건 조항에 규정된 '차입금의 이자'에서 제외되어야 한다는 주장에 대한 판단

살피건대, 구 법인세법(2004. 12. 31. 법률 제7317호로 개정되기 전의 것) 제18조의3 제1항 제3호에서는 '다른 내국법인에의 출자와 관련된 차입금의 이자'에 한하여 익금불산입액에서 차감하도록 규정하고 있는 점, 위 규정이 개정되면서 개정 법인세법(2004. 12. 31. 법률 제7317호로 개정된 것, 이하 '개정 법인세법'이라 한다) 제18조의3 제1항 제3호에서 '다른 내국법인에의 출자와 관련된' 부분이 삭제된 점, 개정 법인세법 부칙 제3조는 '제18조의3 제1항 제1호 단서・제3호의 규정은 이 법 시행 후 최초로 수입배당금액을 받는 분부터 적용한다'고 규정하고 있는 점과, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는 점(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 등 참조) 등을 종합적으로 고려하면, 개정 법인세법 규정을 해석함에 있어서는 차입금과 출자의 관련성이 요구되지 않는다고 보아야 한다.

따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

3. 결 론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.