2. 항소비용은 원고가 부담한다.

가. 원고는 2005. 4. 1. 인천 옹진군 북도면 XX리 000 답 704㎡와 같은 리 000 답 827㎡를, 2006. 4. 4. 같은 리 0000 답 99㎡를 각 취득하여 보유하다가, 2009. 11. 30. 김AA에게 위 3필지의 토지(이하 '이 사건 농지'라고 한다)를 000원에 양도 하고, 2009. 12. 29. 인천 옹진군 북도면 XX리 0000 답 1,021㎡를 취득하였다.

나. 원고는 피고에게 이 사건 농지의 양도에 따른 양도소득세 과세표준 예정신고를 하면서, 이 사건 농지가 구 조세특례제한법(2010. 1. 1. 법률 제9921호로 개정되기 전의 것, 이하 '조세특례제한법'이라고 한다) 제70조 제1항의 농지대토로 인한 양도소득세 감면대상에 해당한다며 양도소득세 감면신청을 하였다.

다. 피고는 원고가 이 사건 농지를 직접 경작하지 않았다는 이유로 조세특례제한법 제70조 제1항의 적용을 배제하여 2011. 8. 1. 원고에게 2009년 귀속 양도소득세 000원(가산세 포함)을 경정 ・ 고지하였다(이하 '이 사건 처분'이라고 한다).

라. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2011. 10. 25. 조세심판원에 심판청구를 하였으나 2011. 12. 19. 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 을 제1, 4, 27호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 판단

가. 원고 주장

조세특례제한법 제70조 제1항에 규정된 '직접 경작'의 의미에 관하여 조세특례제한법 시행령(2009. 12. 14. 대통령령 제21882호로 개정되기 전의 것, 이하 '조세특례제한법 시행령'이라 한다) 제67조 제2항(이하 '이 사건 규정'이라고 한다)에서 '거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것'이라고 규정하고 있는데, 자경농지의 양도소득세 감면규정의 입법목적 등을 고려하면, '직접 경작'에는 생계나 세대를 같이하는 가족의 도움을 받아 경작하도록 하는 것을 포함한다고 해석하여야 한다. 원고는 2007. 9. 18. 경부터 관절질환으로 거동이 자유롭지 못하여 남편 남BB이 이 사건 농지를 직접 경작하였으므로, 이 사건 농지의 양도로 인한 소득은 농지대토로 인한 양도소득세 감면 대상임에도, 이와 다른 전제에서 한 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 관련 법리

조세특례제한법 제70조 제1항, 조세특례제한법 시행령 제67조 제1항, 제2항, 제3항 제1호에 따르면, 3년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 직접 경작한 자가 종전 농지의 양도일부터 1년(공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 따른 협의매수・수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 2년) 내에 다른 농지를 취득하여 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우로서, 새로 취득하는 농지의 면적이 양도 하는 농지의 면적의 2분의 1 이상이거나 그 가액이 양도하는 농지의 가액의 3분의 1 이상인 경우"에는 농지의 대토로 인하여 발생하는 양도소득에 대하여 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면하고 있다.

조세특례제한법상 농지의 대토에 대하여 양도소득세를 감면하는 규정의 취지는 농지의 자유로운 대체를 보장함으로써 자경 농민을 보호하고 농업을 장려하기 위한 것이어서, 그 감면의 대상은 자경 농가가 취득하여 경작하던 농지를 경작상의 필요로 대토하기 위한 경우로 제한하여 해석하여야 한다.

따라서 농지의 대토로 인한 양도소득세 감면요건은, ① 종전 토지 및 새로 취득 하는 토지가 농지여야 하고, ② 3년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 직접 경작 하고, 이에 더하여 3년 이상 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작하여야 하며, ③ 종전 토지의 양도일로부터 1년(수용 등의 경우는 2년) 이내에 그 거주와 경작을 시작하여야 하고, ④ 종전 토지의 양도일과 새로 취득하는 토지의 취득일 사이의 기간이 1년 (수용 등의 경우는 2년) 이내이어야 하며, ⑤ 새로 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지 면적의 1/2 이상이거나 그 가액이 양도하는 농지 가액의 1/3 이상이어야 한다.

여기서 농지를 '직접 경작'한다고 함은 거주자가 그 소유 농지에서 농작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사(농업인과 농지의 장소적, 시간적 근접)하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력(농업인 자신의 직접적인 노동력 투입)에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 뜻한다. 그리고 원고가 농지대토로 인하여 발생하는 소득에 대하여 양도소득세를 감면받기 위해서는 먼저 그 주장의 위 ②의 요건 사실을 모두 증명하여야 한다(대법원 1993. 7. 13. 선고 92누11893 판결 등 참조).

2) 이 사건 규정의 '직접 경작'에 생계나 세대를 같이하는 가족의 도움을 받는 경우가 포함될 수 있는지 여부

조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세 감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추 해석하는 것은 허용되지 아니한다. 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2011. 12. 13. 선고 2011두20116 판결 등 참조).

종전의 조세감면규제법이나 조세특례제한법 등 관련 법령에서는 양도소득세 감면 대상 요건의 하나인 '직접 경작'의 개념에 대하여 별도로 규정하지 않고 있었고, 그 당시 대법원은 '직접 경작'의 의미를 양도자가 손수 경작하는 경우뿐 아니라 자기의 책임과 계산 하에 다른 사람을 고용하여 경작하는 경우도 포함된다고 해석하고 있었다(대법원 1994. 10. 21. 선고 94누996 판결, 대법원 2003. 5. 30. 선고 2003두2465 판결 등 참조). 그런데 조세특례제한법 시행령이 2005. 12. 31. 대통령령 제19256호로 개정 되면서 이 사건 규정이 신설되었다.

살피건대, 이 사건 규정은 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작하여야 한다고 그 의미를 분명하게 일의적으로 정하고 있는 점, 이 사건 규정을 신설한 입법 취지가 종전의 대법원 판례에서 해석한 '자기 책임 하에 농사를 지은 경우'라는 개념이 불명확하여 불필요한 민원이 발생하고 실질적으로 영농에 종사하지 않으면서 양도소득세가 감면되는 문제를 해결하기 위한 것에 있는 점 등을 고려하면, 위 '자기의 노동력'의 의미를 기존 판례와 같이 자기의 책임 ・ 계산 하에 다른 사람을 고용 하는 경우까지 포함하는 것으로는 볼 수 없고, 그 의미를 문리대로 해석하여 농작업의 2분의 1 이상을 자선이 직접 또는 손수 담당하여야만 자경 요건을 충족한다고 할 것이다(대법원 2010. 9. 30. 선고 2010두8423 판결 참조).

한편 원고가 원용하는 대법원 1990. 5. 11. 선고 89누7412 판결 등은 '직접 경작'의 의미를 제한적으로 정의한 이 사건 규정이 신설되기 이전의 판례로서, 이 사건 규정의 해석에 그대로 적용하기에는 적절하지 않다.

3) 원고가 이 사건 농지를 '직접 경작'하였는지 여부

원고 주장에 따르더라도, 원고는 2007. 9.경부터 형성이상성 고관절증 등 관절질환으로 인한 지체장애가 있어 남편인 남BB이 이 사건 농지에서 메밀, 고구마, 콩 등을 경작하는 것을 보조하는 정도에 그쳤다는 것인데, 당시 원고의 신체적 능력 및 농사작업의 내용 등에 비추어 볼 때 농작업에 필요한 노동력 대부분은 남편인 남BB이 제공하였고, 원고는 단순히 그 보조자에 불과하였을 뿐이라고 봄이 타당하다{설령 원고가 위 관절질환을 앓기 전까지는 농작업의 2분의 1 이상을 수행할 수 있었다고 하더라도, 그 기간은 약 2년 5개월(2005. 4. - 2007. 9.)에 지나지 않는다}. 따라서 원고가 이 사건 농지의 경작에 필요한 농작업의 2분의 1 이상을 자신이 직접 또는 손수 담당하였다고 볼 수 없다.

4) 소결

결국 원고는 농지대토로 인한 양도소득세 감면요건을 충족하지 못하였으므로 이 사건 처분은 적법하다.

3. 결론

원고가 한 청구는 이유 없어 이를 받아들일 수 없다. 제l심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하다. 원고가 한 항소를 받아들이지 않는다.