[2] 법령의 규정이나 행정관청의 허가기준 등에 따라 의무적으로 확보해야 하는 부동산이 법인세법 제18조의3 제2항 제3호 소정의 부동산에 해당하는지 여부(소극)

[2] 차입금 과다보유 법인의 지급이자 손금불산입 대상 부동산을 규정한 구 법인세법(1994. 12. 22. 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제18조의3 제2항 제3호의 입법취지가 재무구조가 취약한 법인이 타인자본에 의존하여 부동산투기를 하거나 비생산적인 업종에 무분별하게 기업확장을 하는 것을 억제하여 건전한 경제활동을 유도하고 국토의 효율적 이용을 도모하려는 데 있는 점에 비추어 볼 때, 법인이 법령의 규정이나 행정관청의 허가기준 등에 따라 의무적으로 확보하지 않으면 안되는 범위 내의 부동산은 위 조항 소정의 부동산에 해당된다고 볼 수 없다.

1. 제2점에 대하여

소급과세금지의 원칙은 조세법령의 제정 또는 개정이나 과세관청의 법령에 대한 해석 또는 처리지침 등의 변경이 있은 경우 그 효력발생 전에 종결한 과세요건사실에 대하여 당해 법령 등을 적용할 수 없다는 것이지, 그 이전부터 계속되어 오던 사실이나 그 이후에 발생한 과세요건사실에 대하여 새로운 법령 등을 적용하는 것을 제한하는 것은 아니라 할 것이다 (당원 1995. 8. 11. 선고 94누14308 판결, 1997. 9. 5. 선고 97누7493 판결 등 참조).

소론은 1990. 12. 31. 법률 제4282호로 개정된 법인세법에서 신설된 제18조의3 제2항이 소급입법에 의하여 납세자의 재산권을 침해하는 것으로서 헌법 규정에 위반된다는 것이나, 위 법률 제4282호 부칙 제2조에 의하면 위 신설 규정은 법인의 각 사업연도소득에 대한 법인세에 있어서 위 개정 법인세법의 시행일인 1991. 1. 1. 이후 최초로 개시하는 사업연도분부터 적용되는 것이므로 이를 가리켜 소급입법에 의한 재산권침해금지에 관한 헌법 제13조 제2항 또는 재산권보장 원칙에 관한 헌법 제23조에 위반된다고 할 수 없다. 논지는 이유 없다.

2. 제1점에 대하여

구 법인세법(1994. 12. 22. 법률 제4804호로 개정되기 전의 것, 이하 '법'이라 한다) 제18조의3 제2항은, 대통령령이 정하는 기준을 초과하여 차입금을 보유하고 있는 법인이 다음 각 호의 1에 해당하는 자산을 보유하는 경우에 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하면서, 제3호에서 임야·농경지·목장용 부동산 기타 대통령령이 정하는 용도에 사용되는 부동산을 들고, 구 법인세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 개정되기 전의 것) 제43조의2 제5항은, 법 제18조의3 제2항에서 "대통령령이 정하는 기준을 초과하여 차입금을 보유하고 있는 법인"이라 함은 차입금이 자기자본의 2배(소비성 서비스업의 경우에는 자기자본 상당액)를 초과하는 법인을 말한다고 규정하며, 같은 조 제11항은, 법 제18조의3 제2항 제3호에서 "대통령령이 정하는 용도에 사용되는 부동산"이라 함은 제5항의 규정에 의한 법인이 보유하는 임야·농경지·목장용 부동산·연수원 또는 휴양소용 부동산 기타 재무부령이 정하는 부동산을 말한다고 규정하고, 구 법인세법시행규칙(1995. 3. 30. 국무총리령 제492호로 개정되기 전의 것) 제18조 제21항은, 영 제43조의2 제11항에서 "재무부령이 정하는 부동산"이라 함은 다음 각 호의 부동산을 말한다고 규정하면서, 그 제1호에서 임야·농경지·묘포장용 부동산·목장용 부동산을 들고, 그 단서에서 임업·농업 또는 축산업을 주업으로 하는 법인이 소유하고 있는 부동산을 제외한다고 규정하고 있다.

그리고 구 산림개발법(1980. 1. 4. 법률 제3232호로 폐지되기 전의 것) 제58조는, 산림청장은 산림개발을 위하여 긴절하게 필요하다고 인정할 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 임산물(외국에서 수입하는 원목을 포함한다)을 대량으로 벌채·이용 또는 판매하는 자에 대하여 조림을 명할 수 있다고 규정하고, 구 산림개발법시행령(1980. 7. 19. 대통령령 제9968호로 폐지되기 전의 것) 제39조 제1항은 산림청장은 법 제58조 제1항의 규정에 의하여 다음 각 호의 1에 해당하는 자에게 조림을 명할 수 있다고 규정하면서, 제2호에서 국내산 또는 외국산 원목을 연간 5,000㎥ 이상 내수용으로 사용하여 펄프제조·제지·합판제조 또는 제재를 하는 자를 들며, 제40조 제1항은 법 제58조 제2항의 규정에 의한 조림의 기준은 다음 각 호와 같다고 규정하면서, 제2호에서 원목사용자의 경우 원목의 생산지 최근의 인도가격 또는 국내항구 인도가격의 1,000분의 2에 해당하는 조림을 규정하고, 구 산림개발법시행규칙(1982. 12. 31. 내무부령 제388호로 폐지되기 전의 것) 제18조 제2항은 제1항의 명령을 받은 자는 그 명령을 받은 날로부터 2년 이내에 조림을 하여야 한다고 규정하였으며, 한편 1980. 1. 4. 법률 제3232호로 전문 개정된 산림법 부칙 제6조 제1항은, 이 법 시행 당시 산림개발법의 규정에 의하여 행하여진 처분은 이 법에 저촉되지 아니하는 한 이 법의 규정에 의한 것으로 본다고 규정하였다.

원심판결 이유에 의하면, 원심은, 합판제조가공 및 목재가공판매업을 목적사업으로 하는 법인인 원고가 1992. 내지 1994. 각 사업연도에 자기자본의 2배를 초과하는 차입금을 보유하면서 법 제18조의3 제2항 제3호 소정의 부동산에 해당하는 이 사건 임야 7,496,257㎡를 보유하고 있다는 이유로 피고가 위 각 사업연도의 관련 차입금 지급이자를 손금불산입하여 이 사건 법인세부과처분을 한 사실을 인정한 다음, 원고의 주장 즉, 구 법인세법시행규칙(1990. 10. 2. 재무부령 제1835호로 개정되기 전의 것) 제18조 제3항 제4호, 부칙 제4조 제4항에서 임업을 주업으로 하지 않는 법인이 소유하는 임야라 하더라도 이 사건 임야와 같이 산림법에 의한 의무조림대상법인이 1990. 4. 4. 이전에 취득하여 조림용으로 소유하고 있는 토지로서 구 산림법시행규칙(1990. 7. 14. 농림수산부령 제1046호로 개정되기 전의 것) 별표7의 규정에 의한 산업비림 소유기준상의 최소면적 이내의 토지를 법 제18조의3 제1항 소정의 차입금 지급이자 손금불산입 대상인 비업무용 부동산에서 제외하고 있는 취지가 국가로부터 소유명령 또는 조림명령을 받아 소유·조림을 강제당한 일정 기준면적 이내의 임야에 대하여 나중에 법령을 개정하여 불이익을 주는 것이 부당하다는 데 있는 점에 비추어 이 사건 임야는 그 후 신설된 법 제18조의3 제2항 제3호 소정의 부동산에서도 제외되는 것으로 보아야 한다는 주장에 대하여, 법 제18조의3 제1항 소정의 비업무용 부동산에 해당하지 아니한다는 이유만으로 법 제18조의3 제2항 소정의 부동산에도 해당하지 아니한다고 볼 수 없고 차입금과다 법인인 원고가 임업을 주업으로 하지 않는 이상 이 사건 임야는 법 제18조의3 제2항 제3호 소정의 부동산에 해당하는 것이라는 이유로 이를 배척하였다.

그러나 법 제18조의3 제2항 제3호의 입법취지가 재무구조가 취약한 법인이 타인자본에 의존하여 부동산투기를 하거나 비생산적인 업종에 무분별하게 기업확장을 하는 것을 억제하여 건전한 경제활동을 유도하고 국토의 효율적 이용을 도모하려는 데 있는 점 (당원 1997. 10. 10. 선고 97누10642 판결 참조) 에 비추어 볼 때, 법령의 규정이나 행정관청의 허가기준 등에 따라 의무적으로 확보하지 않으면 안되는 범위 내의 부동산은 위 조항 소정의 부동산에 해당된다고 볼 수 없다 할 것인바, 기록 및 원심이 확정한 사실에 의하면 원고가 1970.에 이 사건 임야를 취득한 뒤 구 산림개발법에 따라 산림청장으로부터 1974. 3. 19. 조림의무최소한도를 53ha로, 조림기간을 1975.까지로 한, 1975. 11. 17. 조림의무최소한도를 46ha로, 조림기간을 1977. 11. 16.까지로 한, 각 조림명령을 받은 바 있음을 알 수 있으므로, 이 사건 임야 중 원고가 위 각 조림명령의 이행을 위하여 실제로 조림에 제공한 부분이 있다면 이는 법 제18조의3 제2항 제3호 소정의 부동산에 해당하지 않는다 할 것이다.

그렇다면 원심으로서는 이 사건 임야 중 위 각 조림명령의 이행을 위하여 실제로 조림에 제공된 부분을 심리하여 법 제18조의3 제2항 제3호 소정의 부동산에서 제외되는 부분을 가렸어야 할 것임에도 불구하고, 이에 이르지 아니한 채 이 사건 임야가 위 조항 소정의 부동산에 해당한다고 단정하였으니, 원심판결에는 차입금과다 법인에 대한 지급이자 손금불산입 대상 부동산에 관한 법리를 오해하여 심리를 다하지 아니한 위법이 있다 할 것이고, 이 점을 지적하는 상고이유의 주장은 이유 있다.

3. 그러므로 원심판결을 파기하고 이 사건을 다시 심리·판단하도록 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.