가. 청구법인은 1997.11.24.「금융회사부실자산 등의 효율적 처리 및 한국자산관리공사의 설립에 관한 법률」제38조에 따라 한국자산관리공사 내에 설치된 사업자로, 한국자산관리공사가 동 법인을 위탁관리 및 운영하고 있다.

나. OOO지방국세청장은 2011.7.18.～2011.8.31.의 기간 동안 청구법인의 2008·2009사업연도에 대해 세무조사를 실시한 결과,

2008년 청구법인이 보유하고 있던 OOO조선해양 주식회사 및 OOO건설 주식회사(이하 각각 “OOO조선해양”, “OOO건설”이라 한다)의 주식을 매각하기 위해(청구법인은 OOO조선해양 주식의 경우 OOO은행과, OOO건설 주식의 경우 주식회사 OOO은행, 주식회사 OOO은행, 주식회사 OOO은행 등과 공동으로 각자가 소유한 OOO조선해양 및 OOO건설 지분의 매각을 추진함) OOO케미칼 주식회사(2010년 3월 OOO석유화학 주식회사로 법인명이 변경되었으며, 이하 “OOO케미칼”이라 한다)를 대표자로 하는 OOO컨소시엄(OOO케미칼, 주식회사 OOO, 주식회사 OOO건설, OOO종합금융증권 주식회사로 구성됨), OOO제강 주식회사(이하 “OOO제강”이라 한다)를 대표자로 하는 OOO제강컨소시엄(OOO제강, OOO공제회, OOO 주식회사로 구성됨)을 각 우선협상대상자로 선정하는 내용 등이 포함된 양해각서(이하 OOO조선해양 지분 관련 양해각서, OOO건설 지분 관련 양해각서를 각각 “쟁점양해각서①”, “쟁점양해각서②”라 하고, 이를 합하여 “쟁점양해각서”라 한다)를 OOO컨소시엄 및 OOO제강컨소시엄(이하 “쟁점우선협상대상자들”이라 한다)과 체결하고,

쟁점양해각서에 따라 OOO컨소시엄 및 OOO제강컨소시엄으로부터 이행보증금(이하 쟁점양해각서①, 쟁점양해각서② 관련 이행보증금을 각각 “쟁점이행보증금①”, “쟁점이행보증금②”라 하고, 이를 합하여 “쟁점이행보증금”이라 한다)을 수취하였으며, 쟁점우선협상대상자들의 책임있는 사유로 최종 매매계약이 체결되지 못하였다 하여 쟁점우선협상대상자들에게 2008년, 2009년 쟁점양해각서의 해제를 통지(쟁점양해각서 해제는 OOO은행 및 한국자산관리공사가 통지함)하고, 쟁점이행보증금 및 관련이자를 몰취한 사실을 확인하였다.

다. OOO지방국세청장은 쟁점양해각서에서 쟁점우선협상대상자들의 책임있는 사유로 양해각서가 해제된 경우 쟁점이행보증금은 청구법인에게 귀속되는 것으로 약정되어 있고, 청구법인이 동 약정에 따라 쟁점이행보증금을 몰취하였으므로 해당 사업연도에 이에 대한 권리의무가 확정되었음에도, 이를 수익으로 계상하지 않았다 하여 다음 <표1>과 같이 쟁점이행보증금 및 관련이자를 익금산입(쟁점①)하는 한편,

청구법인의 기간경과분 예금에 대한 미수이자채권이 대손충당금 설정대상채권에서 제외되어야 함에도 이를 포함하여 대손충당금 한도액을 산정하였다 하여 해당 미수이자(이하 “쟁점미수이자”라 한다)를 제외하고 대손충당금 한도액을 재계산한 후 한도초과액을 손금불산입(쟁점②)하도록 처분청에 과세자료를 통보하였다.

OOO

라. 처분청은 이에 2011.9.14. 청구법인에게 2008사업연도 법인세 OOO원, 2009사업연도 법인세 OOO원, 2010사업연도 법인세 OOO원 합계 OOO원을 경정·고지하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2011.11.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인이 쟁점우선협상대상자들로부터 몰취하여 선수금으로 계상한 쟁점이행보증금 및 관련이자를 몰취 당시 권리가 확정되었다 하여 해당 사업연도에 익금산입한 처분청의 처분은 다음과 같은 이유로 부당하다.

(가) OOO조선해양 주식 매각과 관련하여 보면, 청구법인과 OOO은행은 2008.11.14. OOO조선해양에 대한 각각의 소유지분 31.3%와 19.1%에 대해 OOO컨소시엄과 M&A 매각에 대한 쟁점양해각서①을 체결하고, 2008.11.19. OOO컨소시엄은 이행보증금 OOO원을 납입하였다.

청구법인은 OOO조선해양 주식 매각과 관련된 사항을 매각 주관기관인 OOO은행에 위임하였는바, 2009.1.22. OOO은행은 OOO컨소시엄의 귀책사유로 인하여 최종계약이 체결되지 못하였음을 이유로 쟁점양해각서① 제12조 제1항 및 제2항에 따라 양해각서를 해제하고, 이행보증금을 위약벌로 몰취한다는 취지를 OOO케미칼에 통지하였다.

이에 대해 OOO케미칼도 2009.6.18. OOO은행에게 ① 최종계약이 체결되지 못한 것은 대상회사(OOO조선해양)에 대한 확인실사를 하지 못하였기 때문으로 OOO컨소시엄의 귀책사유 없이 최종계약이 2008.12.29.까지 체결되지 않았고, ② 국내 금융시스템의 마비상태가 상당 기간 지속되어 대부분의 금융거래가 중단됨에 따라 이 건 주식인수의 거래종결이 불가능하였으므로 쟁점양해각서① 제12조 제1항 제4호, 제9호 및 제11호에 따라 쟁점양해각서①을 해제한다는 취지의 통지를 하였다.

이후 OOO케미칼은 2009.6.19. OOO지방법원에 쟁점이행보증금①의 반환조정을 신청하였으나, 2009.11.20. 법원의 조정 불성립 결정으로 OOO지방법원에 민사소송을 제기하였고(원고 : OOO케미칼, 피고 : 청구법인, OOO은행, OOO지방법원 OOO), 2011.2.10. 1심에서 패소하였으며, OOO고등법원에 항소하여 이 건 심판청구일 현재 2심 재판OOO이 진행중이며(2012.6.14. OOO고등법원에서 항소가 기각됨에 따라 OOO케미칼은 2012.7.30. 상소하여 현재는 대법원에 계류중임),

청구법인은 쟁점이행보증금①에 대해 결산일인 2009.12.31. 및 법인세 신고기한인 2010.3.31. 현재 위약 여부에 대한 반환청구소송이 진행중으로 수익을 인식할 수 없다는 외부감사인(OOO회계법인)의 의견에 따라 이를 수익으로 계상하지 아니하였고, 법인세 과세표준 산정시 익금산입하지 아니하였다.

(나) OOO건설 주식 매각과 관련하여 보면, 청구법인과 주식회사 OOO은행, OOO제이차유동화전문유한회사, 주식회사 OOO은행, OOO유동화전문유한회사, 주식회사 OOO은행, OOO투자증권 주식회사, 주식회사 OOO은행 등(이하 “OOO건설 주식 매도인들”이라 한다)은 2008.7.11. OOO건설 소유주식을 매각하기 위해 OOO제강컨소시엄을 우선협상대상자로 선정하였고, 2008.7.16. OOO제강컨소시엄은 이행보증금으로 최종입찰금액의 5%인 OOO원을 납부하였으며, 2008.7.23. 쟁점양해각서②를 체결하였다.

한국자산관리공사(OOO건설 주식 매도인들 대표)는 2008.12.24. OOO제강컨소시엄의 주식매매계약서 최종안에 대한 이니셜 의무 불이행 및 쟁점양해각서②상 조정한도를 초과한 매매대금 조정 요청 또는 최소 1년간 거래 유예 요청이 명백히 쟁점양해각서② 제5조 제2항 및 제13조 제1항의 위반에 해당하므로 쟁점양해각서② 제9조 제2항 제7호에 따라 OOO제강컨소시엄에게 시정요구를 하였고, OOO제강컨소시엄이 정해진 기간 내에 이를 시정하지 아니하였음을 이유로 OOO제강에게 쟁점양해각서② 제9조 제2항에 따라 서면으로 양해각서 해제를 통지하였다.

이와 함께 쟁점양해각서② 제9조 제3항 및 OOO제강컨소시엄이 최종입찰시 제출한 확약서에 근거하여 OOO제강컨소시엄이 기납부한 이행보증금이 매도인에게 귀속된다는 취지의 내용증명우편물을 OOO제강에게 발송하였으며, 이에 대해 OOO제강은 2008.12.29. 청구법인에게 여러 가지 제반사항 등으로 인하여 쟁점양해각서② 제9조 제2항 제6호 등의 규정에 의해 계약해제가 불가피하게 되었음을 알리는 계약해제 통지를 하였다.

한편, OOO제강은 2009.1.23. 예비실사과정에서 OOO건설 주식 매도인들이 OOO제강컨소시엄에게 공사현장별 미분양아파트 현황, OOO 공사현장의 부실 정도 등 OOO건설의 자산가치에 관한 자료를 충분히 제공하지 않은 채 은폐하였는바, 이는 「공적자금관리특별법」제19조, 쟁점양해각서② 제6조 제1항 제5호, 제9조 제2항 제7호의 해제사유에 해당되고,

쟁점양해각서② 체결 이후 전세계적인 금융위기, 환율급등, 실물경제의 침체, 건설업계의 유동성 위기, OOO건설 주가 폭락, 최종입찰대금의 조정요인 발견 등의 사정변경이 발생하였는바, 이는 쟁점양해각서② 제9조 제2항 제6호(불가항력적인 사유) 또는 제9호(의무를 이행할 수 없음이 객관적으로 명백한 경우)의 해제사유에 해당되므로,

쟁점양해각서② 제9조 제2항 제6호, 제7호 및 제9호의 규정 또는 신의성실의 원칙상 사정변경을 이유로 양해각서를 적법하게 해제하였다는 이유로 쟁점이행보증금② 반환청구소송을 OOO지방법원에 제기하였고(원고 : OOO제강, 피고 : 한국자산관리공사 외 7, OOO지방법원 OOO), 2010.12.31. 1심에서 패소하였으며, OOO고등법원에 항소하여 이 건 심판청구일 현재 2심 재판OOO이 진행중이다(2012.3.29. OOO고등법원에서 항소가 기각되었고, OOO제강은 상소를 포기하였음).

(다) 수입금액 귀속시기와 관련하여 「법인세법」제40조 제1항에서 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 명시하여 손익의 인식에 있어 권리의무확정주의를 취하고 있고, 제43조에서는 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어서「법인세법」및「조세특례제한법」에서 달리 정하고 있는 경우를 제외하고는 기업회계기준 또는 관행에 따르도록 규정되어 있다.

「법인세법」제40조에서 규정하고 있는 권리의무확정주의에 있어서 과세대상이 되는 소득이 발생하였다고 하기 위해서는 소득이 현실적으로 실현되었을 것까지는 필요없다고 하더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙·확정되어야 하고, 따라서 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계로는 소득의 발생이 있다고 할 수 없으며,

소득이 발생할 권리가 성숙·확정되었는지 여부는 개개의 구체적인 권리의 성질이나 내용 및 법률상·사실상 여러 사항을 종합적으로 고려하여 결정하여야 하는 것이고, 소득의 지급자와 수급자 사이에 채권의 존부 및 범위에 관하여 다툼이 있어 소송으로 나아간 경우에는 그와 같은 분쟁의 경위 및 사안의 성질 등에 비추어 명백히 부당한 경우가 아니라면 소득이 발생할 권리가 확정되었다고 할 수 없으며, 판결이 확정된 때에 그 권리가 확정된다고 보아야 하는 것이다(국심 2002중1520 2002.8.16., 대법원 1997.4.8. 선고 96누2200 판결, 대법원 1993.6.22. 선고 91누8180 판결 참조).

이 건의 경우 「법인세법」제40조에 따른 수입금액 귀속시기에 대해서는 몰취한 쟁점이행보증금에 대한 권리가 언제 확정되는 것인지가 중요한 쟁점사항이다. 처분청은 쟁점우선협상자들에게 양해각서 해제를 통지한 날에 청구법인의 권리가 확정된 것으로 보고, 동 과세기간에 수입금액의 귀속시기가 도래하였다고 판단하였다. 그러나 쟁점양해각서의 해제로 인해 청구법인의 권리가 실질적으로 확정되었는지에 대해서는 다음과 같이 논란의 여지가 있다.

먼저 쟁점양해각서의 해제가 OOO은행, 한국자산관리공사의 일방적인 통지에 의해서 이루어졌다기보다는 해당 주식의 매도인들과 매수인들 각각의 적법한 사유에 따른 해제통지에 의해 이루어졌다고 보아야 할 것이다. 따라서 쟁점양해각서 해제로 인해 쟁점이행보증금에 대한 권리가 청구법인에게 귀속되었는지에 대해서는 명확하지 않은 것이다. 또한 최근에 이 건과 비슷한 사례로 볼 수 있는 주식회사 OOO일렉트로닉스(이하 “OOO일렉트로닉스”라 한다)의 주식매각과 관련하여 매수인측이 제기한 이행보증금반환소송에서 법원은 매도인은 매수인에게 이행보증금을 전액 반환하라는 직권조정결정을 내린 바 있다OOO.

이 건의 경우에도 이 건 심판청구일 현재 이행보증금반환 소송이 진행중이며, 상기 유사 사례의 경우에서 언급한 이행보증금의 전액반환이라는 법원의 결정이 내려진 사실 등을 고려해 볼 때, 이는 결국 최종 판결이 확정된 때에 비로소 그 권리가 확정된다고 보아야 할 것이다.

다음으로, 「법인세법」제43조에 의하면,「법인세법」상 익금과 손금의 귀속시기를「법인세법」및「조세특례제한법」에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 기업회계기준 또는 관행에 따르도록 하고 있다.

기업회계기준서 제17호(충당부채와 우발부채, 우발자산) 문단 24에서 “우발자산은 자산으로 인식하지 아니하고 자원의 유입가능성이 매우 높은 경우에만 주석에 기재한다. 상황변화로 인하여 자원이 유입될 것이 확정된 경우에는 그러한 상황변화가 발생한 기간에 관련 자산과 이익을 인식한다”고 명시하고 있다. 그리고 동 기준서 도출결론근거인 A14에는 “우발자산은 자산으로 인식하지 아니한다. 우발자산은 예측이나 예상을 할 수 없는 사건에 의하여 자원의 유입가능성이 있게 되는 경우와 관련된다. 예를 들면, 기업이 손해배상 청구소송을 제기하였으나 그 결과가 불확실한 경우는 우발자산에 해당한다. 우발자산은 전혀 실현될 수 없는 이익을 인식하게 되는 결과를 초래할 수 있기 때문에 자산으로 인식하지 아니한다. 그러나 상황변화로 인하여 이익의 실현이 확실하게 된 경우는 더 이상 우발자산이 아니므로 자산으로 인식한다. 우발자산과 관련된 상황변화가 재무제표에 적절하게 반영될 수 있도록 계속적으로 그러한 상황변화를 검토하여야 한다. 만약 상황변화로 인하여 자원이 유입될 것이 확정된 경우에는 그러한 상황변화가 발생한 기간에 관련 자산과 이익을 인식한다. 자원이 유입될 것이 확실하지는 않으나 그 가능성이 매우 높다면, 그러한 우발자산은 주석에 기재한다.”고 설명하고 있다.

청구법인은 위약금으로 몰취한 쟁점이행보증금에 대해 2009사업연도에 잡이익으로 처리하였으나 2009사업연도에 대한 회계감사 당시 외부감사인인 OOO회계법인이 기중 몰취 이행보증금과 관련하여 인식한 잡이익을 모두 취소하고, 쟁점이행보증금의 본래 계정인 선수금으로 환원시키는 수정분개를 제시하였으며, 청구법인은 이에 따라 쟁점이행보증금을 선수금으로 계상하고, 수익으로 인식하지 아니하였으며, 세무신고시에도 익금산입 조정을 하지 아니하였다. 한편, 소송을 제기한 매수인들 또한 세무신고시 쟁점이행보증금에 대해 세무상 권리의무가 확정되지 않았다고 판단하여 이를 손금에 산입하지 아니하였다.

즉, 쟁점이행보증금과 관련하여 소송이 제기된 상태이고, 동 소송이 종결되지 않은 상황이므로 「법인세법」제40조 제1항에서 규정한 권리의무확정주의에 따른 권리의무가 확정되지 않았으며, 또한 「법인세법」제43조를 근거로 기업회계기준서 제17호(충당부채와 우발부채, 우발자산) 문단 24에서 규정한 자원이 유입될 것이 확정된 경우가 아니므로 이행보증금을 몰취한 사업연도에 익금으로 계상하지 않고, 최종 판결이 승소로 확정될 때에 익금으로 계상하는 것이 타당하다.

(2) 청구법인은 「법인세법 시행령」제61조와 같은 법 시행령 제70조에 따라 기말 결산에 반영된 미수수익을 대손충당금 설정대상채권에 포함하여 세무조정을 수행하였고, 장부에 계상된 미수수익은 기간경과분 예금 미수이자, 특별채권 기간경과에 따른 미수이자 등으로 구성되어 있으며, 예금 관련 미수이자에 대하여는 대손충당금을 설정하지 아니하였고, 대손충당금 한도 계산시 동 금액을 설정대상채권에 포함하여 세무조정을 수행하였다.

2011.9.1.자 OOO지방국세청장의 세무조사결과 통지서에 따르면, 기간경과분 예금 미수이자(쟁점미수이자)는 대손충당금 설정대상채권에 해당하지 않으므로 관련 시부인은 동 사항을 고려하여 조정되어야 한다 하여 법인세가 경정·고지되었으나 처분청의 처분은 다음과 같은 이유로 부당하다.

1) 쟁점미수이자는「법인세법」상 대손충당금 설정대상채권에 해당한다.

세무상 대손충당금의 설정대상이 되는 외상매출금, 대여금 등의 매출채권 범위는 「법인세법」제34조, 같은 법 시행령 제61조, 같은 법 시행규칙 제32조에 규정되어 있다. 「법인세법 시행령」제61조 제1항에서는 대손충당금 설정대상채권으로 외상매출금, 대여금, 어음상의 채권, 미수금 및 기타 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정대상이 되는 채권으로 열거하고 있고, 기업회계기준에서는 대손충당금 설정대상채권을 회수가 불확실한 채권이라고 포괄적으로 규정하고 있다. 따라서 기업회계기준의 유동자산이나 투자자산 중 금전채권의 성격을 갖는 계정들은 모두 대손충당금 설정대상채권으로 볼 수 있어 세법에서 규정하고 있는 대손충당금 설정제외채권 이외에 대손금이 발생할 수 있는 모든 금전채권에 대하여 대손충당금 설정이 가능하다.

위에서 말하는 기업회계기준이란 청구법인의 회계적 판단에 기초가 되는 준거기준으로 2008년에는 기금회계처리요강 및 일반적으로 인정된 회계처리기준이며, 2009년 및 2010년에는「국가회계법」과「국가회계기준에 관한 규칙」을 의미한다.

일반적으로 인정된 회계처리기준은 대손충당금 설정대상채권을 포괄적으로 규정하고 있기 때문에 제품판매, 용역제공과는 직접적인 관련없이 발생한 채권도 대손충당금 설정대상채권에 포함되므로 미수이자도 대손충당금 설정대상에 해당한다.

「국가회계기준에 관한 규칙」제3조 제2항에 따라 작성된 재정상태표 계정과목 회계처리지침(기획재정부, 2009년 7월) 및 개시재정상태표 작성지침(기획재정부, 2009년 8월)에 따르면, 미수채권에 미수이자수익이 세부항목으로 포함되어 있고, 미수채권대손충당금의 세부항목으로 미수이자수익대손충당금을 열거하고 있다. 또한 계정별 COA(Chart Of Accounts, 계정코드표) Master에 따르면, 미수금융상품이자수익과 미수금융상품이자수익대손충당금 계정을 코드11040901 및 코드11060901로 각각 규정하고 있다. 따라서「국가회계법」과「국가회계기준에 관한 규칙」에 따라 미수이자에 대하여 대손충당금의 설정이 가능하다.

2) 청구법인은 금융업을 영위하는 사업자에 해당하며, 금융업을 영위하는 사업자가 설정하는 미수이자는 세무상 대손충당금 설정대상 채권이다.

한국자산관리공사는「금융회사부실자산 등의 효율적 처리 및 한국자산관리공사의 설립에 관한 법률」제38조에 따라 청구법인을 설치하여 운영하고 있다. 청구법인은 「법인세법 시행령」제111조 제2항 제14호에 따른「국가재정법」의 적용을 받는 기금으로 금융업종에 해당한다.

「법인세법 시행령」제70조(이자소득 등의 귀속사업연도)에서는 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 및 할인액(원천징수되는 이자 및 할인액 제외)을 해당 사업연도의 수익으로 계상한 경우 그 계상한 사업연도의 익금으로 한다고 규정되어 있다. 일반기업의 은행 예금이자수익은 원천징수되는 소득에 해당하므로 기업이 발생주의에 따라 계상한 기간경과분 이자수익(미수이자)은 익금불산입으로 세무조정하여야 한다. 그러나, 금융기관의 이자수익은 원천징수대상이 아니며, 원천징수대상이 아닌 이자수익은 기업이 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자수익을 해당 사업연도의 수익으로 계상한 경우 동 미수이자는 해당 사업연도의 익금에 해당한다. 그러므로 금융업의 미수이자는 세법상 익금에 해당하며, 권리의무가 확정된 세법상 채권이므로 대손충당금 설정대상채권에 해당한다고 보는 것이 타당하다.

3) 대손충당금시부인은 개별자산별(계정과목별) 시부인이 아니다.

청구법인은 결산을 확정함에 있어 미수이자 중 기간경과분 예금 미수이자에 대하여 대손충당금을 설정하지 아니하였으며, 청구법인 보유 특별채권 기간경과에 따른 미수이자 등에 대한 대손충당금을 설정하였다. 그러나, 세법상 대손충당금 한도액 계산시 예금 미수이자와 특별채권 미수이자를 대손충당금 설정대상채권에 포함하였다.

세법상 대손충당금 시부인은 유형자산과 달리 개별자산별(계정과목별)로 수행하는 것이 아니라, 세법에서 설정대상채권으로 규정하는 모든 채권을 기준으로 계산하는 것이므로 미수이자가 세법상 설정대상채권에 해당한다면, 예금이자 관련 미수이자에 대하여 결산상 대손충당금 설정여부에 상관없이 세법상 한도액 계산시에는 이를 포함하는 것이 타당하다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점이행보증금과 관련이자는 다음과 같은 이유로 해당 사업연도에 익금의 귀속시기가 도래하였으므로, 청구주장은 이유없다.

(가) OOO조선해양 주식 매각과 관련하여 보면, 쟁점양해각서①에서 우선협상대상자(OOO컨소시엄)의 책임있는 사유로 양해각서가 해제된 경우 이행보증금은 위약벌로 청구법인에게 귀속되는 것으로 약정되어 있고(쟁점양해각서① 제12조 제2항 본문),

우선협상대상자가 본입찰제안서 및 쟁점양해각서①에 정한 거래조건과 상반된 주장을 하거나, 신의성실의 원칙 및 거래의 내용에 비추어 현저히 비합리적인 요구를 하는 등 정당한 이유 없이 2008.12.29.까지 최종계약을 체결하지 않은 경우 등이 ‘우선협상대상자의 책임있는 사유’의 하나로 규정되어 있는바,

OOO조선해양 주식 매각 주관은행인 OOO은행은 우선협상대상자인 OOO컨소시엄이 본입찰제안서 및 쟁점양해각서①에서 정한 바와 달리 일방적으로 ‘확인실사 후 최종계약의 체결’ 및 ‘대금지급조건 완화’를 요구하였고, 자금조달계획수정안을 제출함으로써 2008.12.29.까지 최종계약을 체결하지 못함에 따라 이를 ‘우선협상대상자의 책임있는 사유’에 해당하는 것으로 판단하여 OOO케미칼에게 쟁점양해각서①의 해제를 서면통지하였다.

동 거래와 관련하여 이해관계 없는 제3자가 선량한 주의를 다하여 당사자 간 약정한 본입찰제안서 및 쟁점양해각서①의 내용 및 사실관계를 종합하여 볼 때 쟁점양해각서①의 해제는 상기 우선협상대상자의 책임있는 사유에 기인한 것으로 판단할 수밖에 없고, 법원에서도 위와 같은 이유로 청구법인의 쟁점이행보증금①의 몰취가 정당한 것으로 판시하였다OOO.

또한, 청구법인은 OOO조선해양 주식 매각과 관련하여 당시 OOO조선해양 주식을 보유하고 있던 OOO은행을 주관은행으로 선정하였고, OOO은행은 OOO컨소시엄으로부터 몰취한 이행보증금에 대하여 쟁점양해각서①의 해제통지로써 권리가 확정된 것으로 보아 동 해제통지일이 속하는 사업연도에 회계상 수익 및「법인세법」상 익금으로 인식하였으며, OOO은행의 회계감사인은 재무제표에 대한 적정의견은 제시하였는바, 회계상 수익으로 인식하지 않는 것이 기업회계기준에 부합하므로 「법인세법」제43조(기업회계기준과 관행의 적용)에 따라 세무상 익금으로 인식할 수 없다는 청구법인의 주장은 이유없다.

(나) OOO건설 주식 매각과 관련하여 보면, 쟁점양해각서② 및 확약서에서 우선협상대상자(OOO제강컨소시엄)의 책임있는 사유로 양해각서가 해제된 경우 이행보증금은 위약벌(손해배상예정액)로 청구법인에게 귀속되는 것으로 약정되어 있고[쟁점양해각서② 제9조 제3항 본문 및 확약서 6.(ⅳ)],

최종입찰대금의 조정금액은 최종입찰대금의 5%를 초과할 수 없으며(쟁점양해각서② 제4조 제3항), 우선협상대상자는 최종입찰제안서 제출시 함께 제출한 주식매매계약서(초안)의 수정사항 이외의 사항은 협상대상으로 요구할 수 없다고 약정되어 있고(쟁점양해각서② 제5조 제1항), 우선협상대상자가 쟁점양해각서②상의 의무를 위반하고 청구법인으로부터 서면에 의한 시정요구를 받은 날로부터 5영업일 이내에 이를 시정하지 아니하는 경우 등이 ‘우선협상대상자의 책임있는 사유’의 하나로 규정되어 있는바(쟁점양해각서② 제9조 제3항),

우선협상대상자인 OOO제강컨소시엄이 위의 약정에도 불구하고 청구법인에게 최종입찰대금의 조정한도 및 손해배상의 한도 확대, 주식매매대금의 분할 납부, 최종인수시기 1년 유예 등을 계속 요청하면서 주식매매계약의 체결을 거부하였고, 한국자산관리공사는 서면에 의해 시정을 요구하였으나 OOO제강컨소시엄이 기한 내 시정하지 않았으므로 이를 상기 ‘우선협상대상자의 책임있는 사유’에 해당하는 것으로 판단하여 쟁점양해각서②의 해제를 OOO제강에게 서면통지하였다.

동 거래와 관련하여 이해관계 없는 제3자가 선량한 주의를 다하여 당사자 간 약정한 쟁점양해각서②의 내용 및 사실관계를 종합하여 볼 때, 쟁점양해각서②의 해제는 상기 우선협상대상자의 책임있는 사유에 기인한 것으로 판단할 수밖에 없고, 법원에서도 위와 같은 이유로 청구법인의 쟁점이행보증금②의 몰취가 정당한 것으로 판시하였다(서울중앙지법 2010.12.31. 선고 2009가합7903 판결, 서울고등법원 2012.3.29. 선고 2011나21169 판결).

(다) 설령, 이러한 판단과 달리 쟁점이행보증금의 몰취에 대하여 일부 법률적 다툼이 있을 수 있다고 보는 경우에도 법원은 유사한 사실관계에 대한 다툼에서 당사자 간 합의에 의한 양해각서의 법적구속력을 인정하고, 양해각서상 우선협상대상자가 합의내용을 미이행하는 경우 총 매매대금의 5% 내외의 이행보증금을 몰취하는 것은 위약벌의 성격으로서 그 몰취가 정당하다고 판시하였으며(대법원 2008.2.14. 선고 2006다18969 판결), 동 판시내용에 반하여 청구법인에게 유리한 판결사례가 없는바,

OOO은행, 한국자산관리공사가 쟁점우선협상대상자들의 책임있는 사유로 쟁점양해각서의 해제를 서면통지함으로써 쟁점이행보증금에 대한 권리가 확정된 것으로 봄이 타당하고, 쟁점우선협상대상자들이 쟁점이행보증금의 반환을 청구하는 소송을 제기하여 법원의 판결이 확정되지 않았다 하여 달리 볼 것은 아니라 할 것이므로, 법원의 판결이 확정되지 않아 익금의 귀속시기가 도래하지 않았다는 청구법인의 주장은 이유없으며, 청구법인이 몰취한 쟁점이행보증금은 쟁점양해각서의 해제 서면통지일이 속하는 사업연도의 익금에 해당한다.

(라) 청구법인은 OOO조선해양 및 OOO건설 주식 매각과 관련, 세무상 권리의무 확정 여부를 판단함에 있어 쟁점이행보증금 반환청구소송이 진행중에 있고, 동 소송에서 쟁점우선협상대상자들은 노조의 방해로 인한 실사 미이행, 실사자료 불충분 등을 청구법인의 귀책사유로 보아 해당 소송을 제기하였는바, 쟁점우선협상대상자들의 귀책 여부가 명확하지 않아 권리의무가 확정되지 않았다고 주장하나,

제한적 자료를 바탕으로 입찰에 참여할지 여부는 우선협상대상자의 자유로운 의사에 따라 결정하는 것이고, 최종계약에 이르지 못한 것은 쟁점우선협상대상자들이 쟁점양해각서에서 정한 거래조건과 달리 일방적으로 청구법인에 불리한 요구를 하였기 때문이며, 청구법인이 쟁점양해각서에서 정한 의무를 불이행하였거나 의무를 해태한 책임이 있는 것으로 볼 여지가 없으므로,

리먼브라더스 파산으로 시작된 미국발 글로벌 경제 위기로 인하여 쟁점양해각서상 거래금액 및 자금조달 계획을 이행하지 못하여 쟁점우선협상대상자들이 최종계약을 사실상 포기한 것으로 봄이 타당하고, 당시 각종 보도 및 논평OOO에서도 M&A 무산은 자금조달에 실패한 쟁점우선협상대상자들에게 실질적인 귀책이 있는 것으로 기술하고 있다.

(마) 청구법인은 쟁점양해각서의 해제가 OOO은행, 한국자산관리공사의 일방적인 통지에 의해서 이루어졌다기보다는 해당 주식 매도인들과 쟁점우선협상대상자들 각각의 적법한 사유에 따른 해제통지에 의해 이루어졌기 때문에 쟁점양해각서 해제로 인해 쟁점이행보증금에 대한 권리가 청구법인에게 귀속되었는지에 대해서 명확하지 않다고 주장하고 있으나,

쟁점양해각서의 해제는 동 양해각서의 약정내용에 따라 OOO은행, 한국자산관리공사가 쟁점양해각서의 해제를 통지함으로써 적법하게 성립한 것으로 봄이 타당하고, 쟁점우선협상대상자들은 쟁점이행보증금 반환 청구소송에서 쟁점양해각서 해제의 효력이 OOO은행, 한국자산관리공사의 양해각서 해제 통지가 아닌, 쟁점우선협상대상자들의 해제 통지로서 적법하게 성립되었다고 주장하였으나, 이 건과 관련하여 법원에서 OOO은행, 한국자산관리공사가 쟁점양해각서를 해제통지함으로써 적법하게 해제된 것으로 판시하였는바, 청구주장은 이유없다.

(바) 청구법인은 OOO일렉트로닉스 주식매각 관련 이행보증금(이하 “관련이행보증금”이라 한다) 반환청구에 대한 법원의 직권조정결정 관련, 법원이 관련이행보증금 반환청구 소송에 대하여 관련이행보증금을 반환하라고 직권조정결정하였는바, 이는 이 건 사실관계와 유사한 사실관계에 대하여 법원이 다른 결정을 한 것으로서 청구법인의 쟁점이행보증금 몰취 효력 발생 여부에 대한 법률적 다툼이 있는 것으로 보아 청구법인의 쟁점이행보증금 몰취에 대한 권리가 확정되지 않았다고 주장하고 있으나,

위의 관련이행보증금 관련 당사자 간 체결된 양해각서의 내용 및 사실관계 등이 이 건의 사실관계와 부합되는지 여부 및 직권조정결정을 하게 된 법률적 판단근거를 확인할 수 없고, 관련이행보증금 관련 소송에 대한 신문기사OOO에서 법원이 중재안을 낸 가장 큰 이유는 매각대상기업인 OOO일렉트로닉스가 자금사정 악화에 몰렸다는 점, 우선협상대상자가 OOO일렉트로닉스에 매입채무를 지고 있었다는 점, 관련이행보증금을 몰취한 경우 매각이 지연될 수밖에 없는 상황이라는 점 등을 들고 있는바, 관련이행보증금에 대한 직권조정결정이 곧 쟁점이행보증금 몰취에 대한 권리가 확정되지 않았다는 주장에 대한 논거로 제시될 수 없다.

(사) 이 건의 경우 OOO은행, 한국자산관리공사의 쟁점양해각서의 해제통지로써 쟁점이행보증금의 몰취에 대한 법률효력(채권의 존재 확정)이 발생하였고, 그 범위 또는 금액은 쟁점양해각서상 쟁점이행보증금 및 발생이자(채권의 범위 확정)로 이미 명시되어 있으며, 비록 쟁점우선협상대상자들이 청구법인 등을 피고로 쟁점이행보증금의 반환을 구하는 소송을 제기하였으나, 이해관계 없는 제3자가 선량한 주의를 다하여 쟁점양해각서의 내용 및 체결경위 등 사실관계를 종합하여 검토할 때 쟁점우선협상대상자들의 책임있는 사유로 쟁점양해각서가 해제된 것으로 판단할 수밖에 없으며, 당해 쟁점이행보증금 반환 청구소송에 대하여 법원(1심·2심)에서도 피고(한국자산관리공사 등)의 이행보증금 몰취가 정당하고, 원고(쟁점우선협상대상자들)의 주장이 이유없는 것으로 판시하였으며, 나아가 OOO은행 및 청구법인 스스로도 보도자료(OOO조선해양 주식 매각 관련), 양해각서 해제 통지 및 관련 소송과정에서도 이와 같이 명확히 인식·주장하였다.

OOO

(2) 청구법인은 「법인세법 시행령」제111조 제2항 제14호에 따른「국가재정법」의 적용을 받는 기금으로서 금융업에 해당되고, 2006.12.29. 자체 제정한 대손충당금 설정요강에 따라 대손충당금을 설정하고 있으며, 쟁점미수이자가 동 설정요강에 열거되지 않은 채권이므로 결산시 대손충당금을 설정하지 않은 것으로 판단된다.

「법인세법」상 대손충당금 설정대상채권은 외상매출금, 대여금, 기타 이에 준하는 채권(어음상의 채권·미수금 기타 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정대상이 되는 채권)으로 「법인세법 시행령」제61조 제1항에 열거되어 있고, 기업회계기준 제57조에서는 회수가 불확실한 채권이라고 규정되어 있다.

즉, 기업회계기준에 따라 과거 대손경험률, 금융기관의 자산건전성기준 등에 따라 회수가 불확실하여 결산시 충당금을 설정한 채권만을 세법상 대손충당금 설정대상채권으로 보는 것이지, 쟁점미수이자, 예금채권 등 법인이 스스로 회수가 확실하다고 판단하여 결산시 충당금을 설정하지 않은 채권에 대하여는 세법상 대손충당금 설정대상채권으로 볼 수 없다.

따라서 청구법인이 결산시 대손충당금을 설정하지 않은 쟁점미수이자에 대하여 세무상 대손충당금 한도액 계산시 동 채권가액을 제외하여 청구법인에게 법인세를 과세한 처분은 적법하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점이행보증금 반환청구 소송이 진행중에 있으므로 쟁점이행보증금 및 관련 이자의 귀속시기는 쟁점양해각서의 해제 통지일이 아닌 관련 소송이 확정되는 때라는 청구주장의 당부

② 결산시 대손충당금을 설정하지 않은 쟁점미수이자가 세무상 대손충당금 한도액 계산시 산정의 기준이 되는 채권잔액에 포함되는지 여부

나. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다.

(가) OOO조선해양 주식 매각과 관련하여 보기로 한다.

1) OOO지방법원 판결문OOO에서 발췌한 쟁점양해각서①의 주요내용은 다음 <표4>와 같다.

<표4> 쟁점양해각서①의 주요내용

2) OOO케미칼이 한국자산관리공사 및 OOO은행을 상대로 제기한 소송의 OOO지방법원(1심) 판결문OOO 및 OOO고등법원(2심) 판결문OOO의 주요내용은 다음 <표5> 및 <표6>과 같으며, OOO케미칼은 2012.7.30. 대법원에 상소하여 상소심이 진행중에 있다.

<표5> OOO조선해양 주식 매각 관련 OOO지방법원 판결문의 주요내용

<표6> OOO조선해양 주식 매각 관련 OOO고등법원 판결문의 주요내용

3) OOO은행 M&A실 실장 김OOO가 2009.1.22. OOO케미칼 대표이사에게 보낸 ‘양해각서 해제 및 이행보증금 몰취 통보’의 주요내용은 다음 <표7>과 같다.

<표7>

양해각서 해제 및 이행보증금 몰취 통보의 주요내용

(나) OOO건설 주식 매각과 관련하여 보기로 한다.

1) 쟁점양해각서②(2008.7.23.)의 주요내용은 다음 <표8>과 같다.

OOO

2) OOO건설 출자전환주식 매각 관련 최종입찰안내서(2008.5.29.)에 첨부된 OOO제강, OOO공제회 및 OOO 주식회사 대표자가 기명날인한 확약서(2008.6.10.)의 주요내용은 다음 <표9>와 같다.

<표9>

OOO건설 주식 매각 관련 확약서의 주요내용

3) 한국자산관리공사 사장 이OOO가 2008.12.24. OOO제강 대표이사에게 보낸 ‘OOO건설 주식매매 양해각서 해제 통지’의 주요내용은 다음 <표10>과 같다.

<표10>

OOO건설 주식매매 양해각서 해제 통지의 주요내용

4) 위의 한국자산관리공사의 OOO건설 주식매매 양해각서 통보에 대해 OOO제강 대표이사 김OOO이 2008.12.29. 한국자산관리공사 사장에게 송부한 “OOO건설(주) 인수에 대한 계약해제 통보”의 주요내용은 다음 <표11>과 같다.

<표11>

OOO건설 인수에 대한 계약해제 통보의 주요내용

5) OOO건설이 OOO제강, 한국자산관리공사, 주식회사 OOO은행·OOO은행·OOO은행 등을 상대로 제기한 소송의 OOO지방법원(1심) 판결문OOO 및 OOO고등법원(2심) 판결문OOO의 주요내용은 각각 다음 <표12> 및 <표13>과 같으며, OOO건설은 대법원에 상소를 포기하였다.

<표12> OOO건설 주식 매각 관련 OOO지방법원 판결

문의 주요내용

<표13> OOO건설 주식 매각 관련 OOO고등법원 판결문의 주요내용

(다) 살피건대, 청구법인은 OOO조선해양 주식 및 OOO건설 주식 매각과 관련하여 쟁점이행보증금의 귀속 등에 대해 쟁점우선협상대상자들과 해당 주식 매도인들 간에 소송이 진행중에 있으므로, 해당 주식 매도인들이 쟁점우선협상대상자들에게 쟁점양해각서의 해제를 통지한 때가 속하는 사업연도에 쟁점이행보증금 및 관련이자의 귀속시기가 도래한 것으로 볼 수 없다고 주장하고 있으나,

1) OOO조선해양 주식 매각과 관련하여, 쟁점양해각서① 제12조(해제 등) 제2항에 따르면, 우선협상대상자(OOO컨소시엄, 매수인들)의 책임있는 사유로 양해각서가 해제된 경우 우선협상대상자가 기납부한 이행보증금 및 그 발생이자는 위약벌로 OOO조선해양 주식 매도인들에게 귀속되고,

우선협상대상자(매수인들)가 본입찰제안서, 양해각서 및 우선협상대상자가 해당 거래의 조건에 관한 우선협상대상자의 최종 입장으로서 OOO조선해양 주식 매도인들에게 서면으로 통지한 내용과 상반된 주장을 하거나, 신의성실의 원칙 및 해당 거래의 내용에 비추어 현저하게 비합리적인 요구를 하는 등 정당한 이유 없이 최종계약 체결기간의 종료일 또는 2008.12.29. 중 빠른 날까지 최종계약을 체결하지 않는 경우를 ‘우선협상대상자의 책임있는 사유’ 중 하나로 규정하고 있는바,

OOO컨소시엄은 쟁점양해각서①을 통해 이미 합의된 거래조건에 따라 최종계약을 체결할 의무를 부담함에도 불구하고, 잔금분할납부, 대금지급기한의 변경 등 매매대금지급조건의 완화, 확인실사 종료 후 최종계약 체결 등 쟁점양해각서①에서 정한 내용과 상반된 주장을 하며 최종계약의 체결을 거부하였고, 최종계약체결시점인 2008.12.29.에 이르기까지 확인실사가 개시되지 않았다거나, OOO컨소시엄이 OOO조선해양 주식 인수를 위한 자금조달에 어려움이 발생하였다는 사실만으로는 최종계약을 체결하지 않은데 정당한 이유가 있다고 할 수도 없으므로, 청구법인이 쟁점양해각서① 제12조 제2항에 따라 쟁점이행보증금①을 몰취한 것은 정당하다고 보이는 점,

OOO조선해양 주식 매각의 주관은행인 OOO은행도 OOO컨소시엄이 본입찰제안서 및 쟁점양해각서①에서 정한 바와 달리 일방적으로 확인실사 후 최종계약의 체결 및 대금지급조건 완화를 요구하였고, 자금조달계획수정안을 제출함으로써 2008.12.29.까지 최종계약이 체결되지 못함에 따라 이를 ‘우선협상대상자의 책임있는 사유’에 해당하는 것으로 판단하여 OOO케미칼에게 쟁점양해각서①의 해제를 서면통지한 점,

OOO은행은 OOO컨소시엄으로부터 몰취한 이행보증금에 대하여 쟁점양해각서①의 해제통지로써 권리가 확정된 것으로 보아 동 해제통지일이 속하는 사업연도에 회계상 수익 및 세무상 익금으로 인식한 점(OOO은행의 회계감사인은 재무제표에 대한 적정의견을 제시함) 등을 감안할 때, 청구법인이 쟁점이행보증금①을 몰취한 때(쟁점양해각서① 해제통지일)가 속하는 사업연도에 이에 대한 귀속시기가 도래하였다고 보아 동 금액과 관련이자를 익금산입하여 청구법인에게 이 건 법인세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

2) OOO건설 주식 매각과 관련하여, 쟁점양해각서②에 따르면, 최종입찰대금의 조정금액은 최종입찰대금의 5%를 초과할 수 없고(제4조 제3항), 우선협상대상자는 최종입찰제안서 제출시 함께 제출한 주식매매계약서(초안)의 수정사항 이외의 사항은 협상대상으로 요구할 수 없으며(제5조 제1항), 최종협상기간 내에 주식매매계약서 최종안의 내용 일체에 대하여 당사자 사이에 합의가 이루어진 경우 매도인대표(한국자산관리공사)와 우선협상자대표OOO는 합의된 주식매매계약서 최종안에 각자 이니셜을 하여 1부씩 보관하고, 주식매매계약서 최종안에 따라 주식매매계약을 체결하기로 하고(제5조 제2항),

우선협상대상자OOO의 책임있는 사유로 양해각서가 해제된 경우 우선협상대상자가 기납부한 이행보증금(손해배상예정액)은 OOO건설 주식 매도인들에게 귀속되고(제9조 제3항), 우선협상대상자가 쟁점양해각서②상의 진술 및 보증 또는 의무를 위반하고 매도인대표(한국자산관리공사)로부터 서면에 의한 시정요구를 받은 날로부터 5영업일 이내에 이를 시정하지 아니하는 경우를 ‘우선협상대상자의 책임있는 사유’ 중 하나(제9조 제3항)로 규정하고 있는바,

OOO제강컨소시엄은 쟁점양해각서②에 따라 최종계약을 체결할 의무를 부담함에도 불구하고, OOO건설에 대한 확인실사 후 최종입찰대금(인수가격) 조정요인이 발견되었다고 주장하면서 조정한도 및 손해배상의 한도 확대를 요구하였고, 이후 환율 급등, 실물경제의 침체에 따른 국내 건설업계의 경영위기, OOO건설의 가치하락 등을 이유로 최종입찰대금의 조정 또는 주식매매대금의 분할 납부를 요구하였으며, 또한, 최종인수시기를 1년 유예해 줄 것 등을 요구하면서 주식매매계약서 최종안에 대한 이니셜 절차를 이행을 거부하였고, 이에 따라 매도인대표가 서면으로 시정을 요구하였으나 OOO제강컨소시엄이 기한 내 이를 시정하지 않았으므로, 이는 ‘우선협상대상자의 책임있는 사유’에 해당하는 것으로 보이는바, 청구법인이 쟁점양해각서② 및 OOO제강컨소시엄이 제출한 확약서에 따라 쟁점이행보증금②를 몰취한 것은 정당하다고 보이는 점,

한국자산관리공사도 OOO제강컨소시엄이 쟁점양해각서②에서 정한 바와 달리 최종입찰대금의 조정한도 및 손해배상의 한도 확대, 주식매매대금의 분할 납부 등을 계속 요구하면서 주식매매계약의 체결을 거부하였고, 서면으로 시정을 요구하였으나, OOO제강컨소시엄이 시정하지 않음에 따라 이를 ‘우선협상대상자의 책임있는 사유’에 해당하는 것으로 판단하여 OOO제강에게 쟁점양해각서②의 해제를 서면통지한 점 등을 감안할 때, 청구법인이 쟁점이행보증금②를 몰취한 때(쟁점양해각서② 해제통지일)가 속하는 사업연도에 이에 대한 귀속시기가 도래하였다고 보아 동 금액과 관련이자를 익금산입하여 청구법인에게 이 건 법인세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 본다.

(가) 청구법인의 사업자등록증에서 처분청은 청구법인(대표자 : 장OOO, 개업연월일 : 2003.4.21., 업태 : 금융, 부동산)에게 ‘정정’을 사유로 하여 2010.11.24. 사업자등록증을 교부한 것으로 나타난다.

(나) 청구법인의 대표자 장OOO이 작성하여 세무공무원에게 제출한 확인서(2011.8.25.)에서 청구법인은 2006.12.29. 제정한 ‘대손충당금 설정요강’에 따라 대손충당금을 설정하고 있고, 기간경과분 예금 미수이자에 대하여 결산시 대손충당금을 설정하지 않았으며, 동 미수이자의 2008～2010년말 장부가액은 각각 OOO원, OOO원, OOO임을 확인한다고 기재되어 있다.

(다) 청구법인의 대손충당금 설정요강(2006.12.29. 제정)에 따르면, 청구법인은 대손충당금 설정대상자산을 담보부채권, 무담보부채권, 특별채권, 기업개선채권, 기초수급채권, 선급금, 미수금 및 수수료 등 미수금으로 구분하고, 이에 대한 대손충당금을 매 결산시에 설정하며, 설정률은 다음 <표14>와 같다.

<표14> 청구법인의 대손충당금 설정요강에 따른 설정률

(라)「법인세법」(2011.12.31. 법률 제11128호로 개정되기 전의 것) 제34조(대손충당금의 손금산입) 제1항 및 같은 법 시행령(2012.8.3. 대통령령 제24018호로 개정되기 전의 것) 제61조(대손충당금의 손금산입) 제1항에 따르면,

내국법인이 각 사업연도에 외상매출금(상품ㆍ제품의 판매가액의 미수액과 가공료ㆍ용역 등의 제공에 의한 사업수입금액의 미수액)·대여금(금전소비대차계약 등에 의하여 타인에게 대여한 금액), 그 밖에 이에 준하는 채권(어음상의 채권ㆍ미수금 기타 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정대상이 되는 채권)의 대손에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입한다고 규정하고 있고,

「법인세법 시행령」(2012.8.3. 대통령령 제24018호로 개정되기 전의 것) 제61조 제2항은 「법인세법」제34조 제1항에서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액이란, 해당 사업연도종료일 현재 외상매출금ㆍ대여금 기타 이에 준하는 채권의 장부가액의 합계액(채권잔액)의 100분의 1(금융회사 등은 100분의 2)에 상당하는 금액과 채권잔액에 대손실적률을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액을 말하고,

금융회사 등의 경우에는 금융위원회가 기획재정부장관과 협의하여 정하는 대손충당금적립기준에 따라 적립하여야 하는 금액, 채권잔액의 100분의 2에 상당하는 금액 또는 채권잔액에 대손실적률을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다고 규정하고 있다.

(마) 살피건대, 청구법인은 쟁점미수이자가「법인세법」상 대손충당금 설정대상채권에 해당하는바, 비록 회수불능 위험이 없다고 판단하여 이에 대해 대손충당금을 설정하지 않았다 하더라도,「법인세법」상 대손충당금 한도액 계산함에 있어 산정의 기준이 되는 채권잔액에 이를 포함한 것은 정당하다고 주장하고 있으나,

청구법인은 자체적으로 제정한 대손충당금 설정요강에 따라 대손충당금을 설정하고 있는바, 쟁점미수이자는 동 설정요강의 대손충당금 설정대상자산에 열거되어 있지 않은 점,

쟁점미수이자와 같이 청구법인이 회수불능 위험이 현저히 낮다고 판단하여 대손충당금을 설정하지 아니한 채권에 대하여 대손충당금 한도액 계산시 이를 채권잔액에 포함한다면, 쟁점미수이자 외의 다른 채권의 대손충당금 한도액을 늘려 주게 되어 다른 채권의 대손가능성 내지 회수불능 위험보다 과도한 비용을 인정해주는 불합리한 결과가 초래되는 점,

쟁점미수이자에 대한 대손충당금을 설정하지 않아 이익을 상향조정한 경우 이에 따른 세금을 납부하는 것이 당연함에도 불구하고, 이에 대한 대손충당금을 설정하지 않는 선택권을 행사한 후 대손충당금의 한도액 계산시에는 이를 채권잔액에 포함시켜 그에 따른 세금을 납부하지 아니하는 것은 조세회피의 수단이 될 여지가 있는 점 등을 감안할 때, 청구법인이 2008～2010사업연도 결산시 쟁점미수이자에 대하여 대손충당금을 설정하지 않았다면「법인세법」상 대손충당금 한도액 계산시에도 산정의 기준이 되는 채권잔액에 쟁점미수이자는 제외되어야 한다고 판단된다(국심 2005서2761, 2007.2.12. 참조).

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.