아래 사실은 당사자사이에 다툼이 없거나 갑 제1호증, 갑 제2호증의 1 내지 3, 을 제1호증의 1,2의 각 기재와 변론의 전취지를 종합하면 이를 인정할 수 있고, 달리 반증이 없다.

가. 소외 이ㅇㅇ 명의로 소유권이전등기가 경료되어 있는 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대966.4평방미터(이하 이 사건 토지라고 한다.) 지상에 소외 김ㅇㅇ이 그의 건축자금으로 철근콘크리트조 슬래브지붕 지상 5층, 지하 1층 건물(이하 이사건 상가라고 한다.)을 신축한 후 1989. 6. 29. 건축허가 명의자로서 위 이ㅇㅇ의 아들들인 원고 소외 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ 3인의 이름으로 위 건물에 관한 준공검사를 받고 같은 해 7. 12. 위 건물에 관하여 위 3인 명의의 소유권보존등기가 경료되었다.

나. 피고는, 위 이ㅇㅇ이 위 김ㅇㅇ으로 하여금 동인이 향후 10년간 이 사건 상가를 사용, 수익하는 조건으로 위와 같이 위 상가를 신축하도록 한 후 원고 및 소외 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ 3인 명의로 건축허가 및 준공검사 등을 받게하여 위 건물의 소유권을 취득하게 함으로써 그의 아들들인 위 3인에게 이 사건 상가의 건물가액으로서 위 공사금액 상당인 금540,000,000원의 각 1/3씩을 각 증여한 것으로 보고 1990. 6. 16. 원고에 대하여 1990년도 수시분 증여세 금83,310,000원, 같은 방위세 금13,885,000원을 부과고지하는 처분(이하 이 사건 과세처분이라 한다.)을 하였다.

2. 이 사건 과세처분의 적법성

가. 당사자의 주장

피고는 위 처분사유와 적용법조를 들어 이 사건 과세처분이 적법하다고 주장함에 대하여, 원고는 다음과 같은 사유를 들어 이 사건 과세처분이 위법하여 취소되어야 한다고 주장하므로 이를 차례로 살피기로 한다.

나. 원고는, 그와 소외 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ는 서로 인접하여 살 수 있는 주택부지를 마련하고자 각자 매수대금을 준비하여 위 이ㅇㅇ과 함께 4부자가 1977. 9. 23. 소외 강ㅇㅇ과의 사이에 이 사건 토지의 환지, 지목변경 및 분할전 토지인 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 임야 2단 5무보(환지면적 422평 5홉)를 금44,362,500원에 매수하기로 하는 계약을 체결하고 그 대금을 전액지급한 후 위 매도인에게 위 토지를 4필지(위 부자들간에는 위 토지의 분할 후 원고는 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대 343.7평방미터를, 소외 이ㅇㅇ는 같은 동 ㅇㅇ번지 대 248.8평방미터를, 소외 이ㅇㅇ는 같은 동 ㅇㅇ번지 247.4평방미터를, 소외 이ㅇㅇ은 같은 동 ㅇㅇ번지 대 348.8평방미터를 각 취득하기로 약정되었다고 주장한다)로 분할하여 소유권이전등기절차에 필요한 서류를 제공하여 줄 것을 요구하였으나, 매도인측 사정으로 거부당하자 본등기경료시에 위 4인 각자 앞으로 소유권이전등기를 한다는 약정하에 우선 위 이ㅇㅇ명의의 소유권이전등기청구권보전을 위한 가등기를 경료하여 놓았는데, 그 후 소외 장ㅇㅇ과의 사이에 위 토지를 둘러싸고 민,형사사건에 직면하게 되면서 이에 대항하기 위하여 부득이하게 1977. 11. 17. 위 가등기에 기하여 위 이ㅇㅇ 단독명의의 본등기를 경료하였다가 위 이ㅇㅇ이 1978. 11. 23. 자신의 몫인 위 ㅇㅇ번지 대 343평방미터를 매도하였으므로, 나머지 3필지에 해당하는 이 사건 토지는 위 이ㅇㅇ 앞으로 소유명의를 신탁한 것에 불과할 뿐 실제로는 원고 및 위 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ의 소유라 할 것이고, 그 후 원고 및 위 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ가 이 사건 토지 위에 건물을 신축할 자금이 없는 관계로 소외 김ㅇㅇ으로 하여금 위와 같이 향후 10년간 사용수익후 반환하기로 하는 조건으로 이 사건 상가를 신축하게 한 후 이 사건 상가에 관하여 원고 및 위 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ 공동명의의 소유권보존등기를 경료한 것이므로, 이는 결국 원고 및 위 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ가 자신들의 소유의 대지위에 자신들의 명의로 이 사건 상가를 신축한 것일 뿐 위 이ㅇㅇ로부터 이 사건 상가를 증여받은 것이 아닌데도 원고 및 위 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ가 이 사건 상가를 위 이ㅇㅇ로부터 증여받았음을 전제로 한 이 사건 과세처분은 위법하다고 주장한다.

(1) 먼저 이 사건 토지가 실제로 원고 및 위 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ의 소유인지의 여부에 관하여 살피건대, 이 사건 토지 매수시의 원고 및 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ의 자금조달내역에 관한 원고의 주장은, 위 이ㅇㅇ는 1972. 3. 10. ㅇㅇ도 ㅇㅇ읍 ㅇㅇ리 ㅇㅇ번지 답 3,927평방미터에 대한 9/14지분, 같은리 ㅇㅇ번지 답1,591평 및 같은리 ㅇㅇ번지 답135평을 각 매도하고 지급받은 금21,000,000원과 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대23평 및 그 지상주택을 1975. 3. 3. 금9,000,000원에 매도하고 지급받은 금원을 모두 은행에 예금한 후 그 중 인출한 금10,000,000원으로, 위 이ㅇㅇ는 조모인 소외 망 유ㅇㅇ가 생전에 소외 정ㅇㅇ에게 대여하였던 금원의 변제조로 위 정ㅇㅇ로부터 지급받은 금9,000,000원으로, 원고는 1970. 10. 8. ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대24평과 그 지상 목조건물을 취득하였다가 1972. 1. 21. 매도하고 취득한 금8,000,000원과 1976. 3. 16. ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 체비지 283.3평방미터를 매수한 후 그 지상에 2층주택을 신축하여 이를 1977. 10. 7. 매도하고 취득한 금13,000,000원으로 각 이 사건 토지를 매수하였다는 것이다.

그런데 먼저 원고 및 위 이ㅇㅇ의 이 사건 토지 매수를 위한 자금출처에 관한 주장에 관하여 보건대, 갑 제4호증의 1,2(각 폐쇄등기부등본), 갑 제5호증의 1(사실확인신청서), 갑 제5호증의 2, 갑 제7호증의 1,2(각 등기부등본)의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면, ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대24평과 그 지상 목조건물에 관하여 1970. 10. 8. 원고 명의의 소유권이전등기가 경료되었다가 1972. 1. 21. 매매를 원인으로 타에 소유권이전등기가 경료되었고, 1976. 3. 16. 원고 명의로 불하된 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 체비지 283.3평방미터 및 그 지상에 신축되어 원고 명의로 소유권보존등기가 된 주택 1동에 관하여도 1977. 10. 7. 매매를 원인으로 타에 소유권이전등기가 경료되었으며, 또한 1962. 12. 3. ㅇㅇ도 ㅇㅇ읍 ㅇㅇ리 ㅇㅇ번지 답3,927평방미터 중 9/14지분에 관하여 위 이ㅇㅇ 앞으로 소유권이전등기가 경료되었다가 1971. 12. 24. 매매를 원인으로 타에 소유권이전등기가 경료되었고, 같은리 ㅇㅇ번지 답1,591평과 같은리 ㅇㅇ번지 답135평에 관하여도 1962. 12. 31. 위 소외인 앞으로 소유권이전등기가 경료되었다가 1972. 3. 10. 매매를 원인으로 타에 소유권이전등기가 경료되었으며 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대23평 및 같은동 ㅇㅇ번지 대5평과 그 지상주택 역시 1975. 3. 3. 위 소외인으로부터 매매를 원인으로 타에 소유권이전등기가 경료된 사실을 인정할 수 있고 달리 반증이 없으나, 다른 한편, 증인 정ㅇㅇ, 전ㅇㅇ, 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ의 각 일부증언에 의하면, 원고와 위 이ㅇㅇ가 위 부동산들을 취득할 당시에는 불과 11세 내지 21세 가량의 학생신분이었던 반면 위 이ㅇㅇ은 ㅇㅇ에 선대때부터 물려받은 전답을 다수 보유하면서 그 명의를 아들들에게 분산시켜 두었던 사실을 엿볼 수 있는 바, 위와 같이 부동산을 다수 보유하는 자가 일부 부동산을 학생들 신분으로서 일정한 수입이 없는 아들들의 명의로 취득하는 경우에 있어서 그 등기사실만으로 막바로 아버지로부터 아들 앞으로 증여에 따른 실질적인 소유권의 이전이 있는 것이라고 단정할 수 없다 할 것이므로, 위 부동산의 처분대금등을 이 사건 토지 매수를 위한 자금출처로 내세우기 위하여는 위 부동산들이 아들들 앞으로 실질적으로 증여되었고 나아가 위 부동산 처분대금등이 이 사건 토지의 취득자금으로 사용되었다는 점을 인정할 만한 별도의 증거자료가 필요하다 할 것인즉, 위 부동산들이 아들들인 원고 및 위 이ㅇㅇ에게 분재되어 실질적으로 증여되었고 위 부동산 처분대금등이 이 사건 토지의 취득자금으로 사용되었다는 점에 부합하는 듯한 갑 제14호증(사실확인원)의 기재와 위 증인들의 각 일부증언은 위 증인들 및 갑 제14호증의 작성자인 한ㅇㅇ가 위 이ㅇㅇ 또는 원고와 알고 지내는 사이이거나 위 이ㅇㅇ의 장인 또는 부동산매수인에 지나지 않아 위와 같은 내용들을 위 이ㅇㅇ 또는 위 이ㅇㅇ등으로부터 들어서 막연히 안다는 정도에 불과하여 그대로 믿기 어렵고 달리 이를 인정할 만한 자료를 찾아 볼 수 없다.

다음 위 이ㅇㅇ의 자금조달내역에 관한 원고의 주장에 관하여 보건대, 원고는, 소외 정ㅇㅇ는 원고들집안의 소작료수납등 재산을 관리하여 오다가 이모인 소외 망 유ㅇㅇ가 사업자금을 대여하여 주어 6. 25. 사변이전부터 ㅇㅇ에서 건어물상을 운영하다가 실패하였고 다시 위 유ㅇㅇ의 도움으로 ㅇㅇ에서 건어물상을 하게 되었는바, 위와 같이 금원을 차용할 당시 위 유ㅇㅇ가 막내손자인 위 이ㅇㅇ에게 변제하라고 당부하였는데 이 사건 토지를 매수함에 있어 위 이ㅇㅇ의 몫을 매수할 자금이 없어서 위 정ㅇㅇ가 위 대여금의 변제조로 금9,000,000원을 위 이ㅇㅇ에게 지급하였다고 주장하나, 이에 부합하는 듯한 증인 정ㅇㅇ의 일부증언은 첫째, 위 정ㅇㅇ가 위 망인으로부터 구체적으로 언제, 어디에서 얼마를 차용한 것인지 특정되지 아니한 채 막연히 여러차례에 걸쳐 수천만원을 차용했다는 내용에 불과하고, 둘째, 위 정ㅇㅇ가 현재 어떠한 직업에 종사하고 있으며 6. 25.사변 전후 ㅇㅇ과 ㅇㅇ에서 건어물상을 경영하였음을 알아 볼 수 있는 위 정ㅇㅇ의 사업자등록증등 객관적인 자료가 없는 점. 셋째, 위 정ㅇㅇ가 위 이ㅇㅇ를 위하여 채무변제조로 지급하였다는 금원이 수표나 현금중 어떤 형태로 지급된 것인지 분명하지 아니하고 그 출처가 나타나 있지 아니한 점에 비추어 이를 그대로 믿기 어렵고, 그밖에 원고의 위 주장사실에 부합하는 듯한 증인 최ㅇㅇ, 전ㅇㅇ, 김ㅇㅇ의 각 일부증언은 위 정ㅇㅇ나 위 이ㅇㅇ로부터 들어서 안다는 정도에 불과하여 더욱 믿기 어렵다 할 것이며 달리 위 이ㅇㅇ가 위 정ㅇㅇ로부터 채무변제조로 지급받은 금원으로 이 사건 토지의 매수를 위한 자금으로 지급하였음을 인정할 만한 자료를 찾아 볼 수 없다.

따라서 위와 같이 원고 및 위 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ가 이 사건 토지의 자금출처에 관하여 위에서 믿지 아니하는 증거 이외에 달리 납득할 만한 입증을 하지 못할 뿐만 아니라, 이 사건 토지를 매수할 당시 장남인 원고는 28세로서 군복무를 마치고 주식회사 ㅇㅇ에 입사한 직후이고 차남인 위 이ㅇㅇ는 26세로서 행정고시에 합격한지 얼마되지 아니하여 그 소득의 정도나 다른 재산상태가 이 사건 토지의 재산가치에 비하여 극도로 미미하여 그 소득이나 재력으로는 그 재산을 마련할 수 없고 더구나 위 이ㅇㅇ는 겨우 만 16세의 학생신분으로서 수입이 없었음이 명백한 반면에 원고의 부인 위 이ㅇㅇ은 ㅇㅇ에 선대때부터 물려받은 전답을 다수 보유하고 있어 재력이 있는 자인 사실이 엿보이는 이 사건에 있어서, 이 사건 토지는 원고 및 위 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ가 각자 마련한 자금으로 매수하여 그 소유명의를 위 이ㅇㅇ에게 신탁한 것이 아니라 위 이ㅇㅇ이 자신의 자금으로 구입하여 자기앞으로 소유권이전등기를 마친 위 이ㅇㅇ의 소유라고 봄이 상당하다 할 것이다.

(2) 나아가 이 사건 건물에 관하여 원고 및 소외 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ등인이 이 사건 상가에 관하여 그들 명의로 준공검사를 받고, 그 소유권보존등기를 가 마쳐진 경위에 관하여 보건대, 갑 제11호증(도시계획확인원), 을 제3호증, 을 제5호증(각 건축허가신청서 및 허가서), 을 제7호증(공사계약서), 을 제11호증의 1(전말서), 2(확인서)의 각 기재와 증인 박ㅇㅇ의 증언 및 증인 정ㅇㅇ, 최ㅇㅇ의 각 일부증언에 변론의 전취지를 종합하여 보면 다음과 같은 사실을 인정할 수 있고, 을 제8호증(공사도급계약서), 을 제10호증(임대차계약서)의 기재는 위 인정에 방해가 되지 아니하며 달리 반증이 없다.

1) 위 이ㅇㅇ은 이 사건 토지 매수 직후부터 소외 장ㅇㅇ과의 사이에 위 토지의 소유권을 둘러싸고 소송을 하였고 그 사이에 이 사건 토지지상에 무허가 판자집 100채가 들어서는 바람에 이를 해결하느라고 집을 짓지 못하고 있던 중 부근이 도시계획법상 주거지역에서 상업지역으로 변경되어 상업용 고층건물을 신축하지 아니할 수 없게 되었는데, 위 이ㅇㅇ은 신축자금이 없는 관계로 소외 김ㅇㅇ과의 사이에, 위 소외인이 건축비를 제공하여 위 대지상에 철근콘크리트조 슬래브지붕 지하1층 지상5층 건물을 신축하여 향후 10년간 사용수익한 후 반환하기로 약정하였다.

2) 이에 따라 위 김ㅇㅇ은 1988. 3. 30. 건축주를 위 이ㅇㅇ로 하여 건축허가를 받고 같은해 5. 20. 소외 안ㅇㅇ에게 위 신축공사를 도급주어 그 공사에 착공케 하고, 그후 같은 해 6. 16. 건축주 명의를 원고 및 위 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ등 3인의 이름으로 변경하였다.

3) 위 김ㅇㅇ은 건축업자인 소외 안ㅇㅇ에게 총 공사대금 540,000,000원, 공사기간 1988. 5. 9.부터 같은 해 12. 8.로 정하여 위 건물신축공사를 도급주었는데, 위 안ㅇㅇ은 1988. 12월 초순 건축주가 당국에 비용을 납부하고 시설하여야 하는 전기외선과 수외외선 공사만을 남겨 둔 전 공정을 완료하여 위 건물을 완공하였으며, 위 김ㅇㅇ은 그 건축과정에서 여러 차례에 걸쳐 위 건물에 관한 설계변경허가를 신청하고, 준공검사도 받지 아니한 상태에서 위 건물의 5층에 건물 관리사무실과 세무사 사무실을 개설하여 관계자들을 입주시키고, 1988. 10월경 지하층을 룸싸롱으로 임대하였다가 건축법위반죄로 기소되는 등의 사정으로 그 준공검사가 지체되어 1989. 6. 29.에 이르러서야 앞서 본 바와 같이 원고등 3인 명의로 위 건물에 관한 준공 검사가 마쳐졌다.

4) 위 인정사실에 의하면, 위 이ㅇㅇ이 그의 단독소유인 이 사건 토지상에 10년간 사용수익후 반환케 하는 조건으로 제3자의 건축자금으로 아들들인 원고 및 위 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ 명의로 이 사건 상가를 신축케하고, 원고등 명의로 준공 검사까지 받은 후 그들 명의의 소유권보존등기를 마침으로써 원고등으로 하여금 이 사건 상가의 소유권을 원시취득하게 한 것이라 할 것이므로, 원고 등은 실질적으로 위 이ㅇㅇ의 증여에 의하여 이 사건 상가의 소유권을 취득한 것으로 봄이 상당하다 할 것이고, 따라서 원고 및 위 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ가 자신들의 소유 대지 위에 자신들의 명의로 이 사건 상가를 신축한 것일 뿐 위 이ㅇㅇ로부터 이 사건 상가를 증여받은 것이 아니라는 원고의 위 주장은 이유 없다 할 것이다.

다. 그런데, 원고등은 위 증여로 인하여 소외 김ㅇㅇ에게 이 사건 상가를 10년 동안 무상으로 사용하도록 허용할 채무 역시 이를 부담하게 되었고, 이 사건 증여세과세가액을 산정함에 있어서는 이 사건 상가의 건물가액에서 이 사건 상가를 10년 동안 무상 사용하도록 허용할 채무의 가액을 공제하여야 함이 상당하다 할 것이어서 이를 공제하지 아니한 채 증여세과세가액을 정한 이 사건 과세처분은 위법하다 할 것이므로 이와 같은 취지인 원고의 주장은 이유있다 할 것이다.

라. 정당한 세액의 계산

(1) 이 사건 건물의 취득시기 및 취득당시의 가액

1) 증여자가 증여할 의사로 수증자명의로 건물을 신축한 경우에 증여자의 의사는 수증자에게 건축비 등을 증여하고 그로써 건물을 신축하여 수증자로 하여금 직접 그 건물의 소유권을 취득하도록 하는 것과 다름이 없으므로 이 때의 증여시기는 다른 특별한 사정이 없는 한 건물의 준공검사일로 보아야 할 것이지만(1989. 11. 28. 선고, 89누5898 판결 참조) 위 인정사실에 의하면, 이 사건 건물은 이미 1988. 12월초에 완공되어 사용, 수익이 가능한 상태가 되었으나 앞서 본 바와 같이 설계변경허가의 지연이나 위 공사의 도급인인 위 김ㅇㅇ이 사전입주로 인한 건축법위반죄로 기소되는 등의 사정으로 인하여 그 준공검사절차가 지연되어 1989. 6. 29.에 이르러서야 그 준공검사가 마쳐진 것이므로 원고 등은 위 건물의 완공일 무렵에 이미 이 사건 건물을 원시취득하였다고 볼 것이어서 이러한 경우에는 그 취득시기를 건물의 준공검사일로 의제할 필요가 없이 막바로 그 완공시점을 취득시기로 봄이 상당하다 할 것이다.

(2) 건물가액 및 공제되어야 할 채무의 가액

1) 앞서 본 바와 같이 원고 등은 위의 증여로 인하여 소외 김ㅇㅇ이 이 사건 건물을 10년 동안 무상으로 사용함을 허용할 채무를 부담하게 되었고, 이 사건 증여세과세가액을 산정함에 있어서는 원고등이 이 사건 건물을 취득할 당시의 건물가액에서 이 사건 건물을 10년 동안 무상 사용하도록 허용할 채무의 가액, 즉 10년간의 건물임대료 상당액을 공제하여야 할 것인데, 다른 특별한 사정이 없는 한 이 사건 건물의 취득 당시의 건물가액은 건축공사대금액인 금540,000,000원 상당이라고 할 것이고, 이 공사대금은 이 사건 건물 및 토지에 대한 10년간의 사용료와 상계된 셈이어서 이 사건 건물 및 토지에 대한 10년간의 임료 상당액과 같은 금액이라고 할 것이므로 특별한 사정이 없는 한 이 사건 토지와 건물의 가액에 따라 안분함으로써 이 사건 건물에 대한 10년간의 임대료를 산정함이 상당하다 할 것이다.

"2) 원고는, 위 김ㅇㅇ은 위 건물신축공사에 하자가 있어 위 공사의 수급인인 위 안ㅇㅇ에게 위 약정 공사대금 중 그와 같은 하자를 보수하는 데 소요되는 비용 등을 제외한 나머지 금380,000,000원만을 지급하였으니 이 사건 건물의 취득 당시의 가액은 위와 같이 실제로 지급된 공사비용 상당액으로 보아야 하고, 위 김ㅇㅇ이 이 사건 건물을 10년간 무상으로 사용한 후 이를 반환하는 조건으로 위 건물을 신축하였으니 원고등은 소외 김ㅇㅇ에 의한 무상사용 기간인 10년이 지난 뒤에야 비로소 이 사건 상가의 실질적인 소유권을 취득한다고 보아야 하므로, 이 사건 상가의 건물가액을 단순히 이 사건 상가의 공사도급금액인 금540,000,000원 상당으로 평가하여서는 아니되고, 이 사건 상가에 대한 소유권보존등기일인 1989. 7. 12. 당시의 건물기준시가에 내무부의건물과세시가 표준액 조정지침'에 의하여 정하여진 철근콘크리트조 사무실의 경과년수별 잔가율 중 10년 뒤의 수치인 0.868을 곱하여 10년뒤의 건물가액으로 조정한 금액에서, 다시 원고등이 이 사건 상가에 대한 소유권보존등기를 한 1989년부터 1995년까지 이미 이 사건 상가의 재산세로 지출한 금36,143,840원과 앞으로 위 10년이 되는 1999년까지 납부하여야 할 재산세를 합한 금액을 공제한 잔액을 이 사건 상가의 건물가액으로 삼아야 한다고 주장한다.", "살피건대, 이 사건 건물에 그 주장과 같은 시공상의 하자가 있다는 점을 인정할 만한 아무런 증거가 없으므로 위 건물에 그와 같은 하자가 있음을 전제로 한 원고의 위 주장은 이유없고, 한편, 이 사건 건물에 관하여 위에서 본 바와 같이 제3자로 하여금 10년동안 무상으로 사용함을 허용하여야 할 부담이 있다 하더라도 원고등이 실질적으로 이 사건 상가의 소유권을 취득하는 시기가 원고의 위 주장과 같이 위 부담이 소멸하는 10년 후라고 볼 수는 없고, 그 실질적인 취득시기는 여전히 앞서 본 바와 같이 이 사건 건물이 완공된 1989. 12월 초경이라고 봄이 상당하므로 위 일자를 증여시기로 보아야 할 것인바, 따라서 이 사건 과세가액을 산정함에 있어서의 이 사건 상가의 건물가액은 그 완공시기인 1988. 12월 초 당시의 가액으로 평가하여야 할 것이고, 위 건물의 완공 당시의 가액은 특별한 사정이 없는 한 위 건축공사대금액인 금540,000,000원 상당이라고 보아야 할 것이므로 이 사건 건물의 취득시기를 위 부담이 소멸하는 10년 뒤임을 전제로 하여 위 소유권보존등기 당시의 시가에 내무부의건물과세시가 표준액 조정지침'에 의하여 정하여진 10년 뒤의 잔가율 수치를 곱하여 10년 뒤의 건물가액으로 조정한 금액을 건물가액으로 본다거나 위 10년 뒤까지의 이 사건 상가에 대한 재산세 상당액을 공제한 잔액을 이 사건 상가의 건물가액으로 삼아야 한다는 원고의 위 주장은 그 이유 없다 할 것이다.",3) 한편, 이 사건 상가의 건물가액에서 공제하여야 할 10년간의 임대료의 수액에 관하여 보건대, 앞서 본 바와 같이 위 임대료는 위 공사대금 상당액인 금540,000,000원을 이 사건 상가와 토지의 가액에 따라 안분한 금액이라 할 것이고, 그 안분비율은 특별한 사정이 없는 한 이 사건 상가와 토지의 각 기준시가의 비율에 의함이 상당하다 할 것인바, 을 제24호증 내지 을 제27호증의 각 기재에 의하면, 위 증여시인 1988. 12월경의 이 사건 건물의 기준시가는 별지1. 기재 내역과 같이 금354,556,422원이고, 이 사건 토지의 기준시가는 같은 내역 기재와 같이 금264,939,526원인 사실을 인정할 수 있고, 달리 반증이 없으므로 결국 이 사건 상가에 대한 위 10년간의 임대료는 금309,058,466원{=540,000,000×354,556,422/(354,556,422＋264,939,526}이 됨이 계산상 명백하다.

4) 원고는, 위 건물을 취득할 당시에 시행되던 상속세법 시행령 제5조제2항제1호 , 국세청상속재산평가준칙 제2장제2절제1관제21조는 건물의 가액은 지방세법상의 과세시가 표준액에 의하여 평가하도록 규정하고 있고, 부가가치세법 시행령 제48조의 2 제3항 은 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 기타 구축물을 함께 공급하는 경우에는 그 건물 및 기타 구축물의 공급가액은 실지거래가액에 의한다. 다만 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 및 기타 구축물의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 공급계약일현재의 지방세법에 의한 과세시가표준액에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다고 규정하고 있으므로 위 건물가액에서 공제되어야 할 건물부분에 관한 임대료 상당의 채무의 가액을 토지 및 건물의 가액 비율로 안분계산함에 있어서 토지의 가액은 지방세법상의 과세시가표준액을, 건물의 가액은 그 취득당시의 실제 가액인 위 공사대금 상당액에서 위 건물의 하자보수비용 등을 공제한 나머지 금380,000,000원을 기준으로하여야 하거나 또는 토지와 건물의 가액 모두를 지방세법상의 과세시가표준액을 기준으로 안분계산하여야 한다고 주장하나, 위와 같이 토지와 건물의 가액의 상대적인 비율을 산출하는 데에 불과한 경우에는 상속재산의 가액평가에 관한 상속세법시행령 제5조제2항제1호 , 국세청상속재산평가준칙 제2장제2절제1관제21조가 적용될 여지가 없다 할 것인 한편, 위와 같은 안분계산에 관하여 부가가치세법시행령 제48조의 2 제3항 과 같은 명문의 규정이 없는 이상 토지와 건물의 가액의 상대적인 비율은 기준시가에 의하는 것이 가장 합리적인 방법으로 보여지고, 양자의 가액 기준을 과세시가표준액과 실지거래가액으로 서로 달리하여 그 비율을 계산하거나 실지거래가액과 상당한 차이가 있는 지방세법상의 과세시가표준액으로 하는 것은 객관적이고 합리적인 산출방법이라고 볼 수 없다 할 것이므로 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다.{다만, 소득세법시행령(1988. 12. 31. 대통령령 제12564호로서 개정되기 전의 것) 제115조제1항 에 의하면, 건물의 기준시가는 국세청장이 정하는 특정지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 하고, 그 이외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가 표준액을 기준시가로 하도록 규정하고 있어 이 사건의 경우에는 건설부장관이 이 사건 건물에 관하여는 그 배율 등을 고시한 바가 없으므로 위 규정에 의하여 건물의 기준시가와 과세시가표준액이 동일한 가액이 된다.}

(3) 따라서 위 건물가액에서 채무의 가액을 공제한 원고에 대한 증여가액은 금76,980,511원{=(이 사건 건물가액 540,000,000원-10년간의 임대료 309,058,466원)×1/3}이라 되므로 이를 기초로 하여 이 사건 과세처분의 정당한 세액을 산출하면 별지 2. 세액계산표 기재와 같이 증여세 금41,716,660원, 방위세 금6,952,770원이 된다.

3. 결론

그렇다면, 피고가 원고에 대하여 한 이 사건 과세처분 중 위 인정의 증여세 금41,716,660원, 방위세 금6,952,770원을 초과하는 부분은 위법하여 취소되어야 할 것이므로, 원고의 이 사건 청구는 위 인정 범위내에서 이유 있어 이를 인용하고, 그 나머지 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

심급 사건

참조조문

참조판례