［2］ 재건축아파트에 대한 사업계획승인이 이루어진 이후 재건축아파트 건물이 멸실되지 아니한 상태에서 다른 주택을 양도한 경우, 다른 주택의 양도소득에 대하여 1세대 1주택의 양도소득을 비과세소득으로 규정한 구 소득세법 시행령 제154조 제1항 을 적용할 수 있다고 한 사례

［2］ 원래 재건축아파트의 분양권은 주택과는 구별되는 부동산을 취득할 수 있는 권리임이 분명하고 법문상의 명시적인 규정 없이 항상 주택으로 간주한다는 것은 구 소득세법(2003. 12. 30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1항 제2호 (가)목 을 무용하게 만들 수 있는 점, 1세대 1주택의 양도로 발생하는 소득에 비과세하는 것은 국민의 주거생활의 안정과 거주ㆍ이전의 자유를 세법이 보장하여 주는 데 그 취지가 있는 점, 구 소득세법 시행령(2003. 6. 30. 대통령령 제18044호로 개정되기 전의 것) 제155조 제16항 은 분양권 전매가 가능해짐에 따라 분양권의 양도시 납세자 간 과세평형을 도모하고 영세서민을 지원한다는 취지에서 1998. 12. 31. 신설된 조항인 점, 구 주택건설촉진법령상 재건축조합의 조합원은 재건축조합에 종전의 토지 및 건축물을 제공하여야만 분양권을 취득하는 것이고, 사업계획승인이 나면 종전 건축물 등에 대한 사용수익권이 정지되는 데다가 종전 건축물 등에 등기된 권리는 신주택 등에 설정된 것으로 보는 등 종전 건축물이나 그에 대한 권리는 사업계획승인시에 사실상 무의미하게 되는 점, 주택이란 사실상의 주거용 건물을 의미한다 할 것인데, 재건축사업 시행과정에서 대부분 건물 철거 전에 폐쇄조치나 도시가스ㆍ수도ㆍ전기 등의 단수ㆍ단전조치가 이루어져 주거용으로 사용하지 못하는 단계가 선행되는 점 등에 비추어, 재건축아파트에 대한 사업계획승인이 이루어진 이후 재건축아파트 건물이 멸실되지 아니한 상태에서 다른 주택을 양도한 경우, 다른 주택의 양도소득에 대하여 1세대 1주택의 양도소득을 비과세소득으로 규정한 구 소득세법 시행령 제154조 제1항 을 적용할 수 있다고 한 사례.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

가. 원고는 1991. 12. 24. 서울 송파구 잠실동 22 잠실주공아파트 284동 103호 65.72㎠(이하 ‘이 사건 재건축아파트’라 한다)를, 1998. 1. 14. 서울 송파구 잠실동 101-1 우성아파트 2동 503호 96.65㎡(이하 ‘이 사건 아파트’라 한다)를 각 취득하여 보유하고 있던 중 이 사건 재건축아파트에 대하여 재건축이 시행되어 2003. 2. 8. 사업계획승인이 났다.

나. 그 후 원고는 2003. 6. 18.에 이르러 이 사건 아파트를 최미애에게 5억 원에 양도한 후 2003. 9. 1. 피고에게 1세대 1주택으로서 비과세에 해당한다고 양도소득세 과세표준 예정신고를 하였다.

다. 이에 피고는, 원고에게는 이 사건 아파트 양도 당시 사업계획승인이 났으나 건물이 멸실되지 아니한 이 사건 재건축아파트를 보유하고 있었다는 이유로 1세대 1주택 비과세 규정의 적용을 배제하여, 2003. 10. 10. 원고에게 2003년도 귀속 양도소득세 45,295,200원을 부과ㆍ고지하는 이 사건 처분을 하였다.

라. 한편, 원고는 2001. 10. 6. 이 사건 재건축아파트를 임차인 강석윤에게 임대기간 2003. 10. 6.까지로 정하여 임대하였고, 임차인 강석윤은 위 재건축아파트가 2004. 5. 18. 철거되기 전인 2003. 9. 26.까지 거주하였다.

［인정 근거］ 다툼 없는 사실, 갑 3～6, 7-1ㆍ2, 8, 12, 을 1～3

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

(1) 원고의 주장

재건축 사업계획승인이 난 주택은 건물의 멸실 여부와 관계없이 더 이상 주택이 아닌 부동산을 취득할 수 있는 권리에 해당한다는 것이 법리이고, 소득세법 시행령(2003. 6. 30. 대통령령 제18044호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제155조 제16항 은 재건축조합원의 입주권은 사업계획승인일 현재까지 1세대 1주택 비과세 요건을 충족하도록 하여 사업계획 승인일 이후 멸실일 사이에는 주택 보유기간에서 제외함으로써 주택이 아닌 부동산을 취득할 수 있는 권리로 취급하고 있으며, 국세심판소의 결정례( 국심 2003서843, 2003. 6. 11. )도 재건축조합원이 사업계획승인일 이후 건물철거 전에 부동산을 양도하는 경우 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도라서 실지거래가액에 따른 과세대상이라고 판단하고 있는 점에 비추어 이 사건 재건축아파트는 사업계획 승인이 난 이후에는 부동산을 취득할 수 있는 권리에 해당하므로, 원고는 1주택만을 보유하는 셈이 되어 이 사건 아파트를 3년의 보유한 이상 그 양도로 인한 소득도 1세대 1주택으로 비과세 적용대상이라고 할 것이다.

(2) 피고의 주장

소득세법 시행령 제155조 제16항 의 규정은 재건축 사업계획승인일 현재 1세대 1주택 비과세요건을 갖춘 경우 입주권을 양도할 때 다른 주택이 없다면 주택의 멸실 여부를 가리지 않고 1세대 1주택의 연장으로 보아 비과세하겠다는 취지일 뿐이고, 재건축사업의 경우 사업계획승인일부터 신주택의 입주권을 가진다고 하더라도 이 사건 재건축아파트에 있어 사업계획승인일 이후에도 임차인 퇴거시까지는 도시가스 및 수도, 전기 등이 계속 공급되어 주거로 사용하였을 뿐 아니라 건물이 멸실되지 않은 상태에서는 입주권의 양수인이 토지와 건물에 대한 취득세 및 등록세를 납부하고 있는 점에 비추어, 이 사건 재건축아파트를 사실상 사용할 수 있는 시점까지는 주택으로 보아야 한다.

다. 관련 법령

별지 관련 법령 각 기재와 같다.

다. 판 단

(1) 양도소득세의 과세대상이 되는 소득세법(2002. 12. 30. 법률 제6852호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제94조 제1항 제2호 (가)목 소정의 부동산을 취득할 수 있는 권리는 부동산 자체의 취득을 주목적으로 하는 권리로서 부동산의 취득을 권리의 직접 대상으로 하거나 그렇지 않다 하더라도 적어도 그 권리를 취득하는 사실상의 주된 목적이 부동산 자체의 취득에 있어 향후 추가적인 요건을 구비하거나 일정한 절차를 거친다면 그 부동산을 취득할 수 있게 되는 권리인데( 대법원 2000. 9. 29. 선고 98두205 판결 ), 주택건설촉진법에 의한 재건축조합의 조합원이 당해 조합을 통하여 취득한 입주권(분양권) 역시 위와 같은 권리의 범주에 속한다고 할 것이다.

한편, 주택건설촉진법(2002. 12. 30. 법률 제6841호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)상 재건축사업은 노후ㆍ불량주택을 철거하고 그 철거한 대지 위에 새로운 주택을 건설하는 사업인바, 재건축 사업계획의 승인은 재건축조합이 추진하는 주택건설사업에 관한 일체의 사업 내용을 최종적으로 확정하고 승인하는 처분으로서 대부분 관리처분계획의 필수적인 내용이 포함{즉, 주택건설촉진법 시행령(2003. 6. 30. 대통령령 제18046호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제32조 제2항 , 도시재개발법(2002. 12. 30. 법률 제6852호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제34조 제1항 }되어 별도로 관리처분계획의 수리ㆍ인가가 반드시 필요한 것은 아닌데, 위 승인시에 다른 법률상의 허가ㆍ인가ㆍ결정ㆍ승인 또는 신고를 받은 것으로 되며( 주택건설촉진법 제33조 ), 종전 토지 등에 대한 사용수익권의 행사가 정지되고( 도시재개발법 제34조 제8항 ), 노후ㆍ불량주택이나 그 대지 위의 등기된 권리는 새로이 건설되는 주택이나 대지에 설정된 것으로 보는 데다가( 주택건설촉진법 제44조의3 제5항 ) 조합원을 교체하거나 신규가입할 수 없게 되는 등( 주택건설촉진법 시행령 제42조 제6항 ), 이와 같은 재건축 사업계획승인처분의 성격에 비추어 보면, 재건축조합의 조합원이 재건축조합에 종전의 토지 및 건축물을 제공함으로써 사업계획승인에 따라 취득하게 되는 분양예정의 대지 또는 건축시설을 분양받을 권리(분양권)는 재건축사업이 시행됨에 따라 그 분양받을 대지나 건축시설에 대한 소유권을 취득할 때까지는 부동산을 취득할 수 있는 권리로 변환되었다고 할 것이고, 그 권리의 취득시기는 재건축 사업계획의 승인이 있는 때로 보아야 할 것이다( 대법원 1995. 2. 14. 선고 94누7256 판결 , 2005. 3. 11. 선고 2004두9456 판결 의 취지 참조).

(2) 소득세법 시행령 제155조 제16항 (이하 ‘이 사건 규정’이라 하다)에 의하면, 조합원이 분양권을 양도할 당시 다른 주택이 없고 또 관리처분계획인가일(또는 사업계획의 승인일, 그 전에 기존주택이 철거되는 경우에는 기존주택의 철거일) 현재 기존주택의 보유기간 3년 이상이 되는 소득세법 시행령 제154조 제1항 소정의 비과세요건을 갖춘 경우에는 그 분양권은 주택으로 취급된다고 규정하고 있는바, 우선 이 사건과 같이 이 사건 재건축아파트가 변환된 분양권을 보유한 채 이 사건 아파트를 양도하는 경우에도 1세대 1주택 비과세규정을 적용함에 있어 위 규정에 비추어 분양권을 주택으로 간주할 수 있는지 여부에 관하여 살펴본다.

원래 분양권은 주택과는 구별되는 부동산을 취득할 수 있는 권리임이 분명하고 법문상의 명시적인 규정 없이 항상 주택으로 간주한다는 것은 소득세법 제94조 제1항 제2호 (가)목 을 무용하게 만들 수 있는 점, 1세대 1주택의 양도로 발생하는 소득에 비과세하는 것은 국민의 주거생활의 안정과 거주ㆍ이전의 자유를 세법이 보장하여 주는 데 그 취지가 있는 점, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는데 이 사건 규정의 법문상 분양권을 양도하는 경우에만 주택으로 간주한다고 규정되어 있는 점, 이 사건 규정은 1998. 12. 28. 주택건설촉진법 시행령이 개정되어 분양권 전매가 가능해짐에 따라 분양권의 양도시 납세자 간 과세평형을 도모하고 영세서민을 지원한다는 취지에서 1998. 12. 31. 신설된 조항인 점, 또한 이는 종래 재개발ㆍ재건축조합의 조합원이 분양권을 취득하여 양도하는 경우, 분양권은 종전주택과 이에 부수하는 토지로 간주되므로 그 양도에 관하여 1세대 1주택 비과세규정을 적용할 수 있고 보유기간의 요건도 분양권의 양도시까지만 갖추면 된다는 법리( 대법원 1992. 12. 8. 선고 90누10346 판결 , 1993. 1. 15. 선고 91누10305 판결 , 1994. 3. 8. 선고 93누17324 판결 등 다수)를 반영하되, 다만 분양권 자체의 보유기간만큼은 1세대 1주택 산정 보유기간에서 제외하도록 한 규정인 점 등을 고려할 때, 이 사건 규정은 1세대 1주택 비과세의 입법 취지를 반영하여 분양권을 양도할 경우에만 1세대 1주택 비과세요건에 해당한다면 분양권을 주택으로 간주하여 비과세하겠다는 것이어서, 이 사건과 같이 분양권을 보유한 상태에서 다른 주택을 양도하는 경우에까지 분양권을 주택으로 간주하여 1세대 1주택 비과세 여부를 판단할 수는 없다고 보아야 할 것이다.

(3) 다음으로, 이 사건에 있어서 이 사건 아파트 양도 당시 이 사건 재건축아파트에 대한 사업계획승인은 났지만 건물이 아직 멸실되지 아니한 경우라면, 1세대 1주택 비과세를 판단함에 있어 여전히 주택을 보유한 것으로 볼 것인지 여부가 문제된다.

이에 대하여 주거용으로 사용되는 건물이 존재하는 이상 주택도 보유하고 있다고 볼 수 있다는 점과 양도소득세 과세에 있어 1세대 1주택 비과세는 예외적인 것으로서 악용방지를 위해 그 적용 범위는 축소되어야 한다는 관점에서 보면 피고의 주장은 일응 수긍할 수 있다.

그러나 주택건설촉진법상 재건축조합의 조합원은 재건축조합에 종전의 토지 및 건축물을 제공하여야만 분양권을 취득하는 것이고, 사업계획승인이 나면 종전 건축물 등에 대한 사용수익권이 정지되는 데다가 종전 건축물 등에 등기된 권리는 신주택 등에 설정된 것으로 보는 등 종전 건축물이나 그에 대한 권리는 사업계획승인시에 사실상 무의미하게 되는 점, 또한 재건축아파트는 사업계획승인 이후 분양권으로 변환되고, 매매당사자로서도 분양권만을 보유한 것으로 생각하여 기존건물의 현황이나 가치를 고려하지 않고 분양권만을 매매대상으로 그 가격을 고가로 산정하여 거래하는 것이 통례라는 거래현실, 무엇보다 재건축사업에 있어 사업계획승인 이후의 분양권을 양도하는 경우에 있어 건물 멸실 여부에 따라 주택으로 취급할 것인지를 전혀 고려하지 않는 것이 이 사건 규정이나 법리( 대법원 2005. 3. 11. 선고 2004두9456 판결 등)인데, 그 반대의 경우, 즉 이 사건과 같이 분양권을 보유하는 경우에도 역시 건물 멸실 여부를 고려하지 아니하는 것이 일관성 있고 일면 납세자에게 유리한 해석이라고 판단되는 점, 한편 주택이란 사실상의 주거용 건물을 의미한다 할 것인데, 재건축사업 시행과정에서 대부분 건물 철거 전에 폐쇄조치나 도시가스ㆍ수도ㆍ전기 등의 단수ㆍ단전조치가 이루어져 주거용으로 사용하지 못하는 단계가 선행되고, 대단위 아파트 단지의 경우 건물마다 철거시기가 서로 달라지게 되는 등 건물의 실제 멸실 여부나 시기에 관한 분쟁을 야기시킬 수 있는 점, 어차피 피고의 주장에 의하더라도 건물 멸실 이후부터는 신주택의 준공시까지 분양권만을 보유하는 것으로 보게 되는데, 기존주택이 변환된 분양권 외에 재건축아파트도 함께 보유하고 있는 것으로 보고 그 여부나 시기도 불분명한 기존건물의 멸실일을 기준으로 또다시 1세대 1주택 비과세 여부가 달라지는 것은 납세자들 사이에 형평성의 문제를 유발할 수 있는 점, 비록 1세대 1주택 여부가 직접 문제된 것은 아니나 분양권양도의 경우 건물 멸실 전이라 하더라도 부동산을 취득할 수 있는 권리로 보고 실지거래가액로 양도가액을 산정함이 과세실무였던 점, 그 밖에 1세대 1주택을 비과세하는 취지 등을 종합적으로 고려하면, 비록 이 사건 재건축아파트에 대하여 사업계획승인이 난 이후 건물이 아직 멸실되지 아니한 상태라 하더라도 원고로서는 사업계획승인에 따라 이 사건 재건축아파트가 변환된 분양권만을 소유하고 있는 것으로 봄이 더 타당하다 할 것이다.

(4) 이 사건에 돌아와 보건대, 원고는 이 사건 재건축아파트가 변환된 분양권 1개와 이 사건 아파트인 주택 1채를 보유하는 것으로 볼 수밖에 없고, 따라서 이 사건 아파트 보유기간 3년의 요건을 갖춘 이상 비과세되어야 하는데, 원고가 1998. 1. 14. 이 사건 아파트를 취득하여 3년 이상 보유하다가 이 사건 재건축아파트에 대하여 사업계획승인이 난 이후인 2003. 2. 8.에 이르러 양도한 사실은 앞서 인정한 바와 같으므로, 결국 이 사건 아파트의 양도로 인하여 발생하는 소득은 소득세법 시행령 제154조 제1항 소정의 1세대 1주택의 양도에 따른 비과세소득에 해당한다고 할 것이다.

따라서 이와 다른 견지에서 한 피고의 이 사건 처분은 위법하다.

3. 결 론

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

판사 조성권

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