나. 상속세법시행령 제5조 제5항 제1호 '나'의 비상장주식 평가산식 중의 순이익액과 법인세 공제요부

다. 구 상속세법 제18조 제3항 에서 말하는 상속세 산출세액에서 공제할 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 " 증여세액" 의 뜻

나. 상속세법시행령 제5조 제5항 제1호 '나'의 비상장주식의 평가산식 중 " 1주당 최근 3년간 평균 순이익액" 의 순이익액은 법인세등 주주에게 귀속되지 않는 소득을 제외한 이익액만을 말한다.

다. 위 구 상속세법 제18조 제3항 에서 말하는 상속세 산출세액에서 공제할 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 " 증여세액" 이란 증여 당시의 당해 증여재산에 대한 증여세 산출액 상당액을 말한다.

원고들의 상고를 모두 기각하고 동 상고로 인한 상고 소송비용은 원고들의 부담으로 한다.

1. 원고들 소송대리인의 상고이유에 대하여,

본건 상속개시 당시에 시행되던 상속세법(1950.3.22 법률 제114호1971.12.28 법률 제2319호로써 개정된 것까지) 제2조 제1항 은 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산의 전부에 대하여 상속세를 부과한다 하고 동 제4조 제1항 은 제2조 제1항 의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시 전 1년 이내에 피상속인이 상속인과 상속인 이외의 자에게 한 증여재산의 가액을 기산하고 그 중에서 동항 소정 금액을 공제한 금액을 과세가액으로 한다고 규정하고 있는 바 이 취지는 동법이 과세가액에 따라 누진율을 적용하여 상속세를 산출( 동법 제14조 참조)하고 있기 때문에 장차 상속세의 과세대상이 될 재산을 상속개시전에 상속인이 될 자나 그 이외의 자에게 증여 하여 고율의 상속세율의 적용을 회피하여 상속세의 부담경감을 꾀하려는 작태를 방지하자는 목적에서 나온 입법임이 분명하다.

그리고 동법 제9조 제1항 은 상속재산의 가액과 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액과 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다 하고 동 시행령 제5조 는 현황에 의한 가액은 그 당시의 싯가에 의한다고 규정하고 있으므로 상속세를 산출하는 마당에서는 상속재산의 가액은 물론 위 동법 제4조 제1항 에 의하여 상속재산에 가산할 증여재산의 가액은 상속개시 당시를 기준으로 평가하여야 함이 명백하고 상속세는 이렇게 평가한 금액에서 위 동법 제4조 제1항 에 의하여 공제한 금액을 과세가액으로하고 여기서 동법 제5조 및 제11조 에 규정된 소위 기초 및 가족공제액을 또 공제한 금액에 동법 제14조 소정의 세율을 적용 계산한 금액(상속세 산출액)을 산출하고 여기서 동법 제18조 제3항 에 의하여 증여세액(산출세액 상당...이 점은 피고 소송대리인의 상고이유에 대한 판단에서 설명함)을 공제하여 부과하도록 되어 있다. 이런 규정들을 통털어서 알기 쉽게 풀이하면 상속세를 산정함에는 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 상속인이나 그 이외의 자에 재산을 증여한 경우는 증여가 없는 것으로 보고 상속재산과 함께 그 재산을 상속개시 당시의 평가에 의하여 상속세 과세가액 산정의 기초로 삼고 여기에 소정의 세율을 적용하여 상속세액을 산출하되 증여세액을 공제하여 상속세를 부과하는 것으로 해석된다. 그렇다면 원심판결이 위와 같은 취지에서 본건 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 증여한 재산을 상속개시 당시의 평가에 의하여 상속재산에 합산하여 소정의 공제액을 공제한 액을 과세가액으로 하여 상속세를 산출하였음은 정당하고 반대의 견해로 이 점을 논난하는 소론은 이유없다.

소론은 첫째로 본건의 경우 상속세가 상속재산을 초과하여 부당하다 하나 계산상 그런 결과가 되는 것은 피상속인이 상속세 부담을 경감하려고 미리 증여하여 상속재산을 감소시켰기 때문에 그런 결과가 초래된 것이며 그렇다고 재산의 생전증여를 아니한 때보다 불이익하게 과세하는 것도 아니며 또 상속인은 상속 내지 증여에 의하여 취득한 재산의 범위내에서 공동상속인이나 수증자와 연대하여 상속세를 납부( 제18조 제1 , 2항 참조)할 의무밖에 없으므로 거기에 불합리한 점이 있다 할 수 없고 위와 같은 조치가 국민의 재산권을 보장한 헌법에 배치 될 이도 없다. 그리고 상속재산만을 상속개시 당시의 평가에 의하고 증여재산은 증여 당시의 평가에 의하여 합산하여야 한다는 소론은 법 제9조 의 법문에 위배되며 증여재산을 상속개시 당시의 현황에 의한다 함은 증여후 상속개시까지 물가 변동이 생긴 경우에 상승, 하락을 가리지 아니하고 일율적으로 그렇게 평가하는 것이지 하락한 경우에만 상속개시 당시를 기준하여 평가하고 상승한 때는 증여당시를 기준한다는 소론은 합리적인 근거없는 독단에 불과하며 원판시 중단에서 「 법 제4조 제1항 의 규정 취지는 원고들 주장과 같이 증여재산 가액을 상속세의 과세가액에 가산하려는 것이 아니고 상속재산 가액에 누진율 적용하는 방법을 규정한 취지라고는 해석되지 아니한다」는 구절은 그 판문에서 보는 바와 같이 원고들이 법 제4조 제1항 은 증여재산 가액을 상속세의 과세가액에 가산하려는 것이 아니고 상속재산 가액에 누진율 적용하는 방법을 규정한 것이라는 주장을 배척하는 취지임이 분명한즉 원심이 그 전단에서 증여재산의 가액을 상속세의 과세가액에 가산한다는 설시와 모순됨이 없다고 할 것이니 논지는 이유없다.

2. 피고 소송대리인의 상고이유에 대하여,

가. 상속세법시행령 제5조 제5항 1호 나에 규정된 비상장주식에 대한 평가방법에 관한 산식중 「1주당 최근 3년간 평균 순이익액」의 " 순이익액" 은 법인세등 주주에게 귀속되지 않는 소득을 제외한 이익액만을 뜻한다 함이 당원의판례( 1977.7.26 선고 77누101 판결 참조)이므로 같은 취지에서 주식을 평가한 원심의 판단은 정당하고 반대의 견해에서 이 점을 비난하는 소론 제2점은 이유없다.

나. 위 1에서 본 바와 같이 법 제18조 제3항 은 본건과 같이 상속재산에 증여재산을 가산하는 경우에는 상속세 산출세액에서 당해 증여재산에 대한 증여세액 (산출세액 상당액을 말함)을 공제하도록 규정하고 있다.

위의 증여재산에 대하여는 그것이 증여세의 과세대상이라면 증여세가 부과되었거나 장차 부과될 것이며 비과세대상이라면 증여세를 부담하지 아니할 것은 말할 나위도 없는 바 증여재산이 상속재산에 가산하여져서 상속세의 산출기준인 과세가액으로 되기 때문에 증여세를 고려하지 않고 그대로 방치한다면 동일한 재산에 대하여 상속세와 증여세를 2중으로 과세를 하거나 비과세 증여재산에 대한 상속세를 과하는 결과를 초래하므로 이런 불합리한 점을 제거하기 위하여 위와 같은 조항을 두게 된 것임을 알 수 있다. 따라서 위 제18조 에서 말하는 증여세액이라 함은 증여재산에 대하여 부과된 또 부과될 증여세액 혹은 비과세 증여재산의 경우는 과세대상인 것으로 가정하여 산출될 증여세액 상당액을 말하는 것으로 해석된다. 동조에서 증여세액을 산출세액 상당액이라고 주석을 달고 있는 취지도 여기에 있다고 할 것이다. 그리고 증여세는 본시 증여 당시의 증여재산 가액을 그 과세액으로 하는 것이므로( 상속세법 제29조의4 침조) 위 법조에서 말하는 증여세액이란 증여 당시의 당해 증여재산에 대한 증여세 산출액을 말하는 것으로 해석된다 ( 1974.12.21 법률 제2691호 상속세법개정법률 제18조제3항 에서 이 점을 명확하게 규정하고 있다).

그럼에도 불구하고 원심은 위 법조에서 말하는 증여세액을 상속개시 당시의 증여재산 가액을 과세가액으로 기준하여 산출되는 세액이라고 단정하여 이 금액을 상속세 산출세액에서 공제한 액을 원고들이 부담할 상속세액이라고 판시하였는 바 이런 논리에 따르면 증여 당시보다 상속개시 당시에 물가상승이 있는 경우는 부과 또는 부과될 증여세보다 많은 액수를 상속세 산출액에서 공제하게 되고 반대로 물가하락의 경우는 부과 또는 부과될 증여세보다 적은 액수를 공제하게 되는 모순되는 결과를 초래하니 이는 위에서 본 증여세액에 관한 법리를 오해한데서 나온 잘못이라 할 것이니 이 점에서 논지 이유있어 원판결 중 피고 패소부분은 파기를 면할 수 없다.

그러므로 원고들의 상고를 기각하여 그 상고로 인한 소송비용은 동원고들의 부담으로 하고 피고의 상고에 의하여 원심판결중 피고 패소부분을 파기환송하기로 관여 법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.

대법관 김용철 해외출장중이므로 서명불능