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[청구번호]
[청구번호]조심 2015서5723 (2016. 3. 11.)
[세목]
[세목]양도[결정유형]기각
[결정요지]
[결정요지]청구인들이 쟁점토지를 제공하고 그 대가로 쟁점아파트의 분양권을 취득하기로 계약하면서, 청구인들의 등기된 토지면적 1평당 ○.○○을 곱한 것을 대물변제면적으로 하고, 이에 □□평형대 아파트의 평당 평균 분양환산가를 곱한 금액을 대물변제금액으로 시행계약서상 약정하여 쟁점토지 전체가 양도대상으로 보이는 점, 청구인들이 추진한 이 건 재건축사업은「도시 및 주거환경정비법」이 적용되지 아니하는 일반 재건축에 해당하는 것이어서 쟁점토지를 「소득세법」제88조 제2항에서 규정하는 환지처분에 의한 체비지로 충당된 경우로 볼 수 없는 점 등에 비추어 이 건 과세처분은 잘못이 없음
[주 문]
심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가.청구인들은 서울특별시 OOO 소재 APT 또는 상가(모두 합하여 “쟁점부동산”이라 하고, 쟁점부동산의 대지를 “쟁점토지”라 한다)를 소유하던 중, OOO 신축(이하 OOO”이라 한다)을 위해 (주)OOO(이하 OOO”이라 한다)과 2006.7.20. 시행계약을 체결하고, 2007.4.2. 쟁점토지를 OOO(이하 OOO”이라 한다)에 신탁하였다.
나. OOO은 OOO신축사업에 따른 OOO주상복합아파트(이하 “쟁점아파트”라 한다)를 분양받기로 하는 계약을 체결하였고, 쟁점아파트를 생보부동산신탁 명의로 소유권보존 후 매매를 원인으로 쟁점아파트를 청구인들에게 소유권이전하였으며, 이에 따라 청구인들은 쟁점아파트 분양가액에서 쟁점토지의 대지지분평가액을 차감한 금액을 추가로 입금하였다.
다. 처분청은 청구인들에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, OOO과 청구인들이 작성한 OOO신축사업 시행계약에 대해 「소득세법」제88조 제2항 및 같은 법 시행령 제152조에 따른 환지가 적용되는 재건축사업이 아닌 「건축법」에 의한 부동산 개발사업에 따른 인한 대물변제계약이므로 양도소득세 과세대상으로 보아 쟁점토지의 권리지분 평가금액을 양도가액으로 하여 청구인들에게 2015.5.8.～2015.5.13. <별지>와 같이 2011년 귀속 양도소득세 합계OOO원을 각 결정ㆍ고지하였다.
라.청구인들은 이에 불복하여 2015.8.3. 이의신청을 거쳐 2015.11.30. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
가. 청구인들 주장
(1) OOO신축사업 시행계약의 경우 양도소득세 과세대상에 해당되지 아니한다.
(가) OOO신축사업은 건물멸실 조건으로 종전 각 건물소유자들이 제공한 토지 및 건물에 대응하여 신축된 건물을 각 1호만 분양받았던 점, 쟁점부동산 소유자의 수를 초과하여 신축된 주택 및 상가부분에 대한 수익의 귀속자는 전적으로 시행사인 OOO이었던 점, 쟁점부동산 소유자들을 본인이 제공한 토지의 평가액에 추가하여 거액의 추가분담금을 납부함으로써 어떠한 경제적 이득도 취하지 않았다는 점 등을 감안하면 청구인들에게는 쟁점부동산 재건축으로 인한 자산의 유상이전은 없었다.
(나) 쟁점토지의 경우 OOO신탁으로의 신탁등기 및 신탁재산의 귀속에 따른 등기만 이루어진 상황이며, 대물변제의 당사자인 OOO으로의 소유권이전 등기가 이루어지지 않았으므로 쟁점토지에 대해서는 변제가 완료되지 않은 상태이다.
따라서, 쟁점토지에 대해서는 변제의 효력이 발생되지 않은 상태, 즉, 소유권의 이전이 이루어지지 않은 상태이므로 「소득세법」상 양도로 볼 수가 없다.
(다) 쟁점토지는 OOO신탁에 신탁등기 후 집합건물에 대한 소유권대지권으로 변경되었으며, 이후 쟁점아파트가 완공된 후 대지권으로 최종변경등기 되었으므로 쟁점토지에 대한 지분 소유권(1,213㎡)은 도로로 편입된 179㎡를 제외한 잔여토지 지분(1,034㎡) 상태 그대로 새로운 집합건물의 구분소유권으로서의 대지권으로 변경되었을 뿐이다.
따라서, 청구인들이 부담한 추가분담금은 쟁점아파트 준공일에 토지지분 및 건축물의 전유부분을 신규 취득한 것으로 보아 청구인들의 대지권에 대한 평가액을 차감한 차액을 현금으로 납입한 것이므로,청구인들이 구 대지지분을 시행사에 양도한 것으로 보아 양도소득세를부과한 이 건 처분은 부당하다.
(2) 가사, OOO신축사업 시행계약의 경우 양도소득세 과세대상이라 하더라도, 처분청이 구 대지권 면적 전체를 양도한 것으로 보아 양도소득세를 부과한 것은 잘못이다.
(가)청구인들은 보유하던 쟁점부동산의 대지 지분면적을 시행사에 제공하였고,시행사는 시행사가 취득한 주변의 토지와 쟁점부동산의 토지 위에 쟁점아파트를 신축하였으며, 청구인들과의 시행계약에 따라 쟁점아파트(청구인 김OOO의 경우 종전 대지권 면적 18.75㎡이며 이 중 지분비율에 해당하는 대지권 면적 9.82㎡임)를 분양받은 결과 종전 대지권 면적이 감소(18.75㎡-9.82㎡=8.93㎡)하였다.
(나)OOO은 청구인들이 보유하던 쟁점부동산의 대지권에 대한 지분가액을 평가하여 환산[토지평가액=환산토지면적×OOO(㎡당 30평형대 평균분양가)]한 가액으로 대지권으로의 변경을 통해 그들에게 쟁점아파트를 제공하였으므로, 청구인들은 이를 쟁점아파트의 분양대금에서 차감하고 나머지 차액만 현금으로 추가 납부하였다.
(다) 청구인들이 부담한 추가분담금은 토지면적 증감에 대한 차액과 건축비 상당액의 합계액으로 보아야 할 것이고, 이로써 토지지분 증가분과 신축건물의 전유부분을 신규취득했다고 보아야 할 것이다.
따라서, 감소된 대지권의 면적만큼은 쟁점아파트 건축비로 충당되었다고 볼 수 있기 때문에 감소된 대지권의 면적만을 유상양도한 것으로 보는 것이 타당하다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점토지에 진행된 OOO신축사업의 경우 「건축법」에 따라 신축허가 받은 일반적인 부동산 개발사업으로서 종전주택수보다 더 많은 주택 등을 일반인에게 분양하여 건축비에 충당하는 방식이므로 쟁점토지는 양도소득세 과세대상이다.
OOO은 OOO신탁과 2007.11.16. OOO신축사업의 공동 건축주로 허가를 받았으나, 2008년 6월 공동 건축주에서 탈퇴하였고, 2015.3.23. OOO 개발기획담당이사 윤OOO은 확인서에서 “상기법인(OOO)은 다른 토지주들과 동등한 토지주의 위치이며, OOO에 토지를 신탁한 위탁자의 지위에 있었다”고 확인한 바 있어 OOO신축사업의 경우 청구인들은 공동사업의 주체 또는 건축주의 지위를 가진 것이 아니며, 그로 인하여 쟁점아파트를 “소유권보전”이 아닌 “매매”로 취득한 바, 생보부동산신탁이 지상 24층의 주상복합APT의 건축주로서 쟁점아파트를 소유권보전 등기하여 청구인들에게 분양 공급한 것이므로 이를 두고 「주택법」에 의한 임의재건축사업과 동일 내지 유사하다는 청구주장은 타당하지 않다.
(나) 「소득세법」 제88조 제2항 및 같은 법 시행령 제152조에서 규정하고 있는 “환지”란「도시개발법」에의한 도시개발사업, 농어촌정비법에 의한 농업생산기반 정비사업 그 밖의 법률에 따라 사업시행자가 사업완료 후에 사업구역 내의 토지소유자 또는 관계인에게 종전의 토지 또는 건축물 대신에 그 구역 내의 다른 토지 또는 사업시행자 에게 처분할 권한이 있는 건축물의 일부와 그 건축물이 있는 토지의 공유지분으로 바꾸어 주는 것으로 정의되고 있는바,
이 건은 청구인들의 부동산 양도와 OOO신탁의 신축아파트 분양이라는 쌍방의 급부가 대물변제로 이루어진 거래형태이며, 비록 청구인들이 양도한 쟁점토지가 소재한 같은 장소에 신축아파트가 건축되었다고 하여 “환지”의 개념이 적용될 수는 없는 것이다.
(다) OOO신축사업 과정에서 청구인 등 토지소유자와 시행사가 체결한 시행계약서에는 토지소유자가 토지를 제공하고 제공한 토지의 평가금액을 대물변제금액으로 하며, 쟁점아파트 분양시 분양가액에서 토지평가금액(대물변제금액)을 차감한 금액을 추가분담금으로 정산하도록 규정하고 있다.
청구인들이 분양받은 쟁점아파트 분양계약서에서도 시행계약내용과 같이 총 분양대금에서 토지지분 평가금액을 제외한 나머지 금액을 추가분담한 것으로 확인되고 있는 점 등으로 볼 때, 쟁점토지는 청구인들이 쟁점아파트 분양대금에 갈음하여 대물변제한 것으로 자산의 유상이전이 없었다는 청구주장은 인정할 수 없다.
(라) 청구인은 쟁점토지의 대물변제에 따른 양도소득세 과세와 관련하여, 대물변제의 효력이 발생되기 위해서는 채권자 명의의 소유권이전 등기가 되어야 하나 OOO으로 소유권이전 등기가 이루어지지 않아 대물변제가 완료되지 않았으므 로 「소득세법」상 양도로 볼 수 없다고 주장하나, 청구인이 체결한 분양계약에 있어서 채권자는 계약 당사자인 매도인 생보부동산신탁이며, 2011.2.14. 생보부동산신탁 명의로 소유권보존 등기된 점과 2011.3.11. 청구인이 매매를 원인으로 하여 소유권이전 등기한 점 등에 비추어 대물변제의 효력이 없다는 청구주장은 타당하지 않다.
따라서, 위 내용과 같이 쟁점토지의 대물변제를 「소득세법」상 양도로 보아 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.
(2) 또한, 청구인들은 감소된 토지면적만을 양도로 보아야 된다고 주장하고 있는바, 이는 앞의 “환지”에 해당된다는 주장을 표현만 달리한 것이다.
“신축아파트 대지권 중에서 기존토지 면적에 상당하는 면적은 신규취득이 아니라 종전토지의 계속적 보유”라는 주장은 앞서 검토한 “환지”라는 청구주장의 단순반복에 불과하고, “환지”의 요건을 갖추지못한 OOO신축사업을 청구인들이 자의적으로 확장하여 해석한 주장으로양도소득세 과세대상이 아니라고 주장함은 타당하지 아니하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
쟁점토지의 권리지분평가액을 양도가액으로 보아 과세한 처분의 당부
나.관련 법령
제88조【양도의 정의】① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 "양도"란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(負擔附贈與)( 「상속세 및 증여세법」 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우는 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자(受贈者)가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다.
② 「도시개발법」이나 그 밖의 법률에 따른 환지처분으로 지목 또는 지번이 변경되거나 체비지(替費地)로 충당되는 경우에는 제1항에서 규정하는 양도로 보지 아니한다.
제94조【양도소득의 범위】① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1.토지[「측량·수로조사 및 지적에 관한 법률」에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득
제96조【양도가액】① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 따른다.
제98조【양도 또는 취득의 시기】자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다.
제100조【양도차익의 산정】① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액·환산가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액·환산가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다.
제162조【양도 또는 취득의 시기】① 법 제98조 전단에서 "대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 경우를 말한다.
1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일
2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일
3. 기획재정부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일·인도일 또는 사용수익일중 빠른 날
(이하 생략)
제166조【양도차익의 산정 등】① 법 제100조의 규정에 의하여 양도차익을 산정함에 있어서 주택재개발사업 또는 주택재건축사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원이 당해 조합에 기존건물과 그 부수토지를 제공(건물 또는 토지만을 제공한 경우를 포함한다)하고 취득한 입주자로 선정된 지위를 양도하는 경우 그 조합원의 양도차익은 다음 각 호의 산식에 의하여 계산한다.
1. 청산금을 납부한 경우
[관리처분계획인가후 양도차익 × 납부한 청산금 ÷ (기존건물과 그 부수토지의 평가액 + 납부한 청산금)](이하 이 조에서 "청산금납부분양도차익"이라 한다) + {[관리처분계획인가후양도차익 × 기존건물과 그 부수토지의 평가액 ÷ (기존건물과 그 부수토지의 평가액 + 납부한 청산금)] + 관리처분계획인가전양도차익}(이하 이 조에서 "기존건물분양도차익"이라 한다)
다. 사실관계 및 판단
(1)쟁점부동산은 서울특별시 OOO에 소재하고 있는지상 4층의 APT 및 상가 복합건물로서, 건물은 구분 등기되어각 호수마다 개별소유하고(청구인들 포함 81명) 있었으며, 토지의 경우 구분등기된 건물의 소유자가 각 호수에 상당하는 대지지분을 소유하고 있었음이 쟁점부동산 및 쟁점토지 등기부등본에 의해 확인된다.
(2) 청구인들의 쟁점부동산 보유내역과 쟁점아파트 취득내역 등은 아래 <표1>과 같다(쟁점아파트 공동취득의 경우 분양가액과 추가부담금은 청구인들 각자 해당되는 금액만 표시함).
<표1> 청구인들의 쟁점부동산 보유내역과 쟁점아파트 취득내역
(단위 :㎡, 천원)
(3) 2006.7.20. 쟁점부동산 소유자들과 OOO은 구체적인 시행계약서를 작성하였고, 주요내용은 아래와 같다.
(4) 청구인들 및 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 청구인들을 포함한 쟁점부동산 소유자들은 재건축 사업의 원활한 추진을 위해2007.4.2. OOO신탁과 부동산 명의신탁 계약을 체결하고 2007.4.6. 쟁점아파트를 신탁을 원인으로 소유권 이전등기 하였으며, 시공사는 OOO건설로 재건축 공사가 진행되었고 재건축이 완성된 후 건립된 재건축주택은 2011.2.14. OOO신탁으로 소유권보존 등기가 되었으며, 2011년 3월 매매를 원인(원인일자 2007.12.5.)으로 하여 청구인들 명의로 소유권 이전등기된 것으로 나타난다.
<표2> 재건축주택의 건축허가 내역
(6) 청구인들의 주장 및 제시증빙은 다음과 같다.
(가) 청구인들은 서울특별시 도시계획상 노후화된 구 OOO상가를 재건축하는 과정에서 쟁점토지를 사업시행자에게 제공한 것이라고 주장하며, 구 OOO가 재건축 전·후 현황 사진, 토지대장 및 등기부등본 등을 제시하였다.
(나) 청구인들은 OOO이 작성(2015.3.23.)한 의견서를 제시한바, 여기에는 OOO주상복합아파트 신축사업이 환지 개발방식을 준용한 토지개발사업이라고 되어 있다.
(다) 청구인들은 OOO과 체결한 시행계약서를 합의해제하고 개발결과에 따른 이익분배 내용만을 차용한 새로운 내용의 지주공동개발계약을 체결하여 쟁점부동산을 신탁회사에 신탁하고 쟁점아파트를 취득하였다고 주장하면서 제출한 “시행계약 추가합의계약서(2007년)”의 내용을 보면 아래와 같다.
(7) 청구인들은 OOO신축사업을 지주공동개발방식에 의한 임의 재건축이라고 주장하였으나, 지주공동사업은 토지주(시행사)와 시공사가 이익과 손실을 공유하면서 개발하는 방식으로 시공사인 OOO건설과 청구인들 간에 이익과 손실을 공유한다는 사실을 확인할 수 있는 증빙 등이 제시된바가 없고, 청구인들과 OOO이 작성한 시행계약서에서 토지 제공에 따라 받게 되는 분양권의 면적에 30평형대 아파트의 3.3㎡당 평균 분양환산가액을 곱한 금액을 대물변제금액(시행계약서 제2조와 제3조)으로 하고, 분양가액에서 대물변제금액을 차감한 금액을 부담금(시행계약서 제4조)으로 하였으며, 대물변제금액이 분양계약서에서 권리지분평가액이란 명목으로 분양가액에서 차감되어 쟁점부동산이 쟁점아파트의 분양가액에 대물변제된 것으로 나타난다.
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 이 건 OOO신축사업은 기존의 토지 소유자들 간의 분쟁으로 재건축조합 설립이 무산되어 「도시 및 주거환경 정비법」 등에 따라 환지로 보는 재건축사업을 포기하고 부동산개발업자에게 위임하여 시행을 한 것이므로,이 건 재건축사업은「도시 및 주거환경정비법」이 적용되지 아니하는 일반 재건축사업에 해당하는 것이어서 쟁점토지를 「소득세법」제88조 제2항에서 규정하는 환지처분에 의한 체비지로 충당된 경우로 볼 수 없는 점, 청구인들과 OOO 간시행계약서에 청구인들이 쟁점토지를 제공하고 그 대가로 쟁점아파트의 분양권을 취득하기로 계약하면서, 청구인들의 등기된 토지면적 1평당 4.64를 곱한 것을 대물변제면적으로 하고 이에 30평형대 아파트의 평당 평균 분양환산가를 곱한 금액을 대물변제금액으로 약정하였으므로, 쟁점토지 전체가 양도대상으로 보이는 점등에 비추어 처분청이 쟁점토지의 전부를 대물변제로 양도한 것으로 보아 그 양도가액을 쟁점아파트의 분양가액과 상계한 권리지분평가액으로 하여 청구인에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이결정한다.