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제목
시설대여업 영업인가 취소일 이후 금용보험용역의 면세대상 여부
요지
영업인가가 취소되었다고 하더라도 계약체결 당시 부가가치세 면세로 적용된 최초 계약을 계약당사자 상호간에 이행하고 있는 것에 불과하므로 그간 리스료로 회수한 매출액은 면세규정을 계속 적용하여야 함
관련법령
부가가치세법시행령 제2조(용역의 범위)
주문
1. 피고가 2004.10.1. 원고에 대하여 한 별지1 목록 기재 부가가치세 부과처분을 모두 취소한다.
2.소송비용은 피고가 부담한다
청구취지
주문과 같다.
이유
1. 처분의 경위
가. 파산자 ○○종합금융 주식회사(이하 '○○종금'이라 한다)는 재정경제부장관으로부터 종합금융회사의 업무에 관한 영업인가를 받고 어음의 할인, 매매, 중개 등의 업무 및 여신전문금융업법에 의한 시설대여업을 영위하다가, 1998.2.17. 재정경제부장관으로부터 영업인가취소처분 및 시설대여업 등록 취소처분을 받았고, 1998.9.18. ○○법원으로부터 파산선고를 받았으며, 원고는 2001.12.15. ○○종금의 파산관재인으로 선임되었다.
나. 원고는 피고의 지시에 따라 ○○종금의 시설대여업 등록 취소 이전에 채결된 리스계약에 기하여, 1998년 제1기부터 2003년 제1기까지 수취한 금융리스이자 1,509,960,384원의 수입내역서를 제출하였다.
다. 피고는 ○○종금이 여신전문금융업법상의 시설대여업자로서의 지위를 상실한 이후에 수취한 금융리스이자 합계 1,372,691,258원(이하 '이 사건 리스료'라 한다)을 부가가치세가 면세되는 금융ㆍ보험용역으로 보지 아니하고, 2004.12.1. 원고에 대하여 1998년 제1기분부터 2003년 제1기분까지의 별지1 목록 기재 각 부가가치세 합계 256,706,430원을 부과하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).
인정 근거 다툼 없는 사실, 갑 제1호증 1내지 12, 갑 제3호증의 2, 을 제2, 3호 증의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 이 사건 처분의 적법 여부
가. 원고의 주장
(1) ○○종금은 여신전문금융업법의 의하여 금융감독위원회에 등록을 하고 여신전문금융업을 영위하면서 위 등록이 취소되기 전에 이미 그 영업의 일환으로 고객들에게 시설대여를 완료하였으므로 시설대여를 완료한 후에 여신전문금융업등록이 취소되었다하더라도, 시설대여를 한 부분과 이에 대한 리스료를 받은 부분은 서로 분리하여 인식 할 수 없는 일련의 연속적인 여신전문금융행위이므로, 원고가 금융리스이자를 지급받은 이 사건 리스료 수입행위를 부가가치세법(이하 '법'이라 한다) 제12조 제1항 제10호, 부가가치세법 시행령(이하 '시행령'이라 한다) 제33조 제1항 제11호 소정의 '여신금융업법에 의한 여신전문금융업'을 영위한 행위가 아니라고 보는 것은 부당하다.
더구나 시행령 제21조 제3항은 리스이용자가 리스물건을 공급자로부터 직접 인도받은 경우에는 리스물건의 공급시기를 리스이용자가 공급자로부터 리스물건을 직접 공급받은 것으로 의제하여 리스이용자와 리스물건 공급자를 기준으로 부가가치세를 부과하고 있으므로, 법 및 시행령상 리스이용자의 부가가치세 부담여부는 리스물건 공급시인 ○○종금의 인가취소 전을 기준으로 판단하여야 한다.
(2) 피고는 인가취소 후 ○○종금의 대출이자 수입행위에 대해서 시행령 제33조 제1항 제18호 소정의 '그 밖의 금전대부업'에 해당하는 것으로 보고 있는 점, 리스의 본질은 리스이용자가 물적 설비를 갖추는 것에 대해서 금전을 대여하는 금융에 있는 점, ○○종금이 인가취소로 인해 시행령 제33조 제1항 제11호 소정의 '여신전문금융업'의 사업자에서 제외된다면, 일반조항이라고 할 수 있는 같은 항 제18호 소정의 '그 밖의 금전대부업'의 사업자로 취급하는 것이 당연한 점 등에 비추어, 원고의 이 사건 시설대여행위에 대해서도 위 법령 소정의 '그 밖의 금전대부업'에 해당하는 것으로 보아 부가가치세가 면제되어야 한다.
(3) 가사 원고 및 ○○종금이 시행령 제33조 제1항 각 호 소정의 사업자에 해당하지 않는다고 하더라도, 원고는 파산재단의 자산의 매각, 부동산 임대사업, 부동산사업, 서비스업, 소프트웨어개발업 등 비금융ㆍ보험용역을 주업무로 하면서, 환가업무의 일환으로만 금융ㆍ보험용역과 동일한 업무를 하는 자이므로 '주된 사업에 부수하여 금융ㆍ보험용역과 동일한 업무를 하는 자'에 해당한다고 보아야 하므로, 결국 원고는 시행령 제33조 제2항의 면세사업자이다.
(4) 피고는 ○○종금이 인가취소 이후에는 금융ㆍ보험업자가 아니라는 국세청의 유권해석을 통해 ○○종금을 일반 법인으로 분류하여 금융이자 수령시 이자소득에 대하여 법인세를 징수하였고, 파산선고 이전에 정상적으로 취급하여 계속 보유하고 있는 대출채권에서 발생한 수익에 대하여는 면세대상인 금융ㆍ보험용역에 해당한다는 전제하에 금융기관으로 간주하여 교육세를 부과하고 있으면서도, ○○종금이 보유하고 있던 부실채권 중 리스채권에서 수취한 금융리스이자에 대하여는 면세대상인 금융ㆍ보험용역에 해당하지 않는다고 판단하여 이 사건 처분을 하였는바, 피고의 이러한 조세부과행위는 과세편의주의에 따라 일관성이 결여된 원칙 없는 과세행정으로 인한 부당한 과세로서 신의성실의 원칙에 위반한다.
(5) 서브리스는 고액의 리스에 주로 사용되는 것으로서 1개의 전문리스회사가 리스물건의 실제 이용자와 리스계약을 체결하고, 서브리스사(종금사)는 전문리스회사와 부수적인 리스계약을 체결하는 것을 말하는바, 전문리스회사들이 리스물건의 실제 이용자와 리스계약을 체결하고, ○○종금 등과 같은 종금사들이 전문리스회사에 대한 금융의 일환으로 서브리스계약을 체결하는 구조이다. 따라서 서브리스는 위와 같이 그 자체로 금융이라고 할 것이므로 부가가치세를 부과할 수 없다.
(6) 소위 신디리스는 여러 개의 리스회사가 공동하여 고액의 리스물건을 공급하는 약정을 말하는데, 신디리스의 경우, 리스료 등의 약정은 각 참여리스사와 리스이용자간에 개별적으로 이루어지는 것이 아니고, 전체 연합체인 리스사와 리스이용자가 1개의 계약을 체결하게 되므로, 리스수입에 대한 부가가치세 부과여부는 1개 기관인 ○○종금의 사정에 따라 결정될 수 없고, 전체로서의 리스사에 대한 면세여부가 우선 고려되어야 한다. 따라서 나머지 리스참여사들이 면세사업자인 이상 한화종금이 참여한 서브리스 전체에 대해서 여전히 면세의 효력이 미쳐야 한다.
(7) 리스계약은 리스회사, 리스이용자, 리스물건의 공급자 등 3자간에 거래가 이루어지는데, 법 제9조 제1항 제1호는 '재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때'에 공급이 된 것으로, 시행령 제21조 제3항은 "납세의무 있는 사업자가 여신전문금융업법에 의하여 등록을 한 시설대여업자로부터 시설 등을 임차하고, 당해 시설 등을 공급자 또는 세관장으로부터 직접 인도받은 경우에는 당해 사업자가 공급자로부터 재화를 직접 공급받거나 외국으로부터 재화를 직접 수입한 것으로 보아 제1항의 규정을 적용한다"고 각 규정하고 있으므로, 위 법령 각 규정에 의하여 리스물건의 공급과 관련해서는 리스이용자와 공급자를 기준으로 리스이용자에게 이미 부가가치세가 부과되었으므로 부가가치세문제는 종결된 것인데도 불구하고, 다시 리스회사에 대해서도 부가가치세를 부과하는 것은 이중과세행위로서 위법하다.
나. 관계 법령
별지2 관계법령 기재와 같다.
다. 판단
(1) 이 사건 시설대여 용역이 시행령 제33조 제1항 제11호 소정의 '여신전문금융업'에 해당하는지 여부
(가) 법상 통상적인 용역의 거래시기는 역무의 제공이 완료되는 때이나, 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우 당해 용역의 공급시기는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때(시행령 제22조 제1호, 제2호)이고, 여기에서 '대가의 각 부분을 받기로 한 때'라 함은 용역의 공급에 관한 계약이 성립된 이후 공급이 이루어지고 있는 과정에서 당해 용역에 대한 대가의 일부 또는 전부를 받기로 한 때를 말하는 것이므로, 이 사건 시설대여 용역은 재화가 아닌 리스물건의 계속적 사용이라는 공급단위를 구획할 수 없는 계속적인 용역 공급에 해당한다 할 것이어서 용역의 공급시기는 그 대가인 리스료의 각 부분을 받기로 한 때이지, 리스물건에 관한 리스이용계약의 체결시에 용역의 제공이 완료된 것으로 볼 수 없다.
(나) 한편, 여신전문금융업법에 의한 여신전문금융업에 관련된 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세가 면제되고(법 제12조 제1항 제10호, 시행령 제33조 제1항 제11호), 여신전문금융업법상의 여신전문금융업 중 하나인 시설대여업을 영위하고자 하는 자로서 여신전문금융업법의 적용을 받고자 하는 자는 재정경제부에 등록을 하여야 하는바{구 여신전문금융업법(1999.2.1. 법률 제5741호로 개정되기 전의 것. 이하 '여신전문금융업법'이라 한다) 제2조 제1호, 제1조 제1항}, 여신전문금융업법의 적용을 받는 ○○종금의 시설대여업 등록이 취소된 이 사건에 있어서, 위에서 본 바와 같이 이 사건 시설대여 용역의 공급시기를 ○○종금의 시설대여업 등록취소 이후로 보게 된다면, 원고의 이 사건 리스료 수입행위가 시행령 제33조 제1항 제11호 소정의 '여신전문금융업법의 적용을 받는 여신전문금융업' 자체에 해당한다고 할 수는 없다.
따라서 원고의 위 주장은 이유 없다.
(2) 이 사건 시설대여 용역이 시행령 제33조 제1항 제18호 소정의 '그 밖의 금전대부업'에 해당하는지 여부
법 제12조 제1항 제10호는 금융ㆍ보험용역으로서 대통령령이 정하는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제하는 것으로 규정하고, 위 규정의 위임을 받은 시행령 제33조 제1항은 법 제12조 제1항 제10호 소정의 금융ㆍ보험용역을 다음 각 호에서 규정하는 사업에 해당하는 역무로 한다고 하면서 그 제1호 내지 제17호에서 구체적인 사업내역을 규정하고(제11호에서 여신전문금융업을 규정함), 제18호에서 '그 밖의 금전대부업'을 규정하고 있는바, 위 제18호에서 규정한 '그 밖의 금전대부업'이란 위 제1호 내지 제17호 소정의 각 사업을 제외한 금융ㆍ보험용역을 제공하는 사업으로서 부가가치세를 면제하는 것이 적합한 사업을 말한다.
그런데 이 사건 시설대여 용역은 여신전문금융업 중 시설대여업에 해당하는 역무로서(여신전문금융업법 제2조 제1호, 제9호, 제10호), 여신전문금융업법의 적용을 받고자 재정경제부에 시설대여업으로 등록되었다가 그 등록이 취소되었는데, 소득세법 시행령 제62조 또는 법인세법 시행령 제24조에 규정된 감가상각자산의 대여용역은 시행령 제33조 제1항 각 호 소정의 부가가기치세가 면제되는 금융ㆍ보험용역으로 보지 않으므로{시행령 제33조 제4항 제4호, 구 부가가치세법 시행규칙(2005.3.11. 재정경제부령 제422호로 개정되기 전의 것) 제11조의2}, 법인세법 시행령 제24조에 규정된 감가상각자산의 대여용역에 포함되는 이 사건 시설대여 용역을 부가가치세가 면제되는 금융ㆍ보험용역 중 하나인 '그 밖의 금전대부업'에 해당하는 역무라고 볼 수 없다.
따라서 원고의 위 주장도 이유 없다.
(3) 이 사건 시설대여 용역이 시행령 제33조 제2항 소정의 금융ㆍ보험용역에 해당하는지 여부
(가) 시행령 제33조 제1항 각 호의 사업 이외의 사업을 하는 자가 주된 사업에 부수하여 동항의 금융ㆍ보험용역과 동일 또는 유사한 용역을 제공하는 경우에 부가가치세가 면제되는 금융ㆍ보험용역에 포함되는 것으로 의제되는바(시행령 제33조 제2항), 이 사건 시설대여 용역이 시행령 제33조 제1항 소정의 '여신전문금융업법에 의한 여신전문금융업' 또는 '그 밖의 금전대부업' 등의 역무에 해당하지는 않으나 위 여신전문금융업의 역무와 동일 또는 유사함은 앞서 본 바와 같으므로, 아래에서는 이 사건 시설대여 용역이 원고의 주된 사업에 부수하여 제공되는 용역인지 살핀다.
(나) 재정경제부장관으로부터 인가취소를 받은 종합금융회사는 해산하게 되는데{구 종합금융회사에 관한 법률(1998.1.13. 법률 제5503호로 개정되기 전의 것) 제22조 제3항}, 일반적으로 회사가 해산하면 기존의 법률관계를 마무리하는 청산의 절차에 들어가게 되고 청산 중의 회사는 청산의 목적 범위 내에서 존속하면서 현존 사무의 종결범위 내에서 필요한 행위만을 할 수 있으므로, 금융감독위원회가 파산자에 대하여 인가취소를 하면서 관리인의 승인을 받아 영위할 수 있도록 한 업무는 인가취소 이전에 체결된 기존 계약에 따는 채권의 회수 또는 기일의 연장 등과 같은 현상유지적 또는 소극적 업무로서 인가취소로 인한 해산 이후 현존 사무의 종결에 필요한 한도 내의 업무라 할 것이다.
따라서 원고 또는 ○○종금은 파산재단의 자산 매각 등 인가취소로 인한 해산 이후 현존 사무의 종결에 필요한 한도 내의 업무를 주된 업무로 하면서, 환가업무의 일환으로만 금융ㆍ보험용역과 동일 또는 유사한 업무인 이 사건 시설대여 용역업무를 하는 자들로 볼 것이다.
한편, 시행령 제33조 제1항 각 호 소정의 사업 이외의 사업을 주된 사업으로 영위하면서 그에 부수하여 위 각 호 소정의 사업에 해당하는 용역과 동일 또는 유사한 용역을 제공하는 경우에도 부가가치세가 면제되는 금융ㆍ보험용역으로 의제된다. 그럼에도 불구하고, 처음부터 위 제1항 각 호 소정의 사업인 이 사건 시설대여 용역을 주된 사업으로 영위하다가 인가취소 등의 사유가 발생하여 도산철차의 일환으로 금융ㆍ보험용역의 제공업무를 부가적으로 영위하는 것에 대해서 시행령 제33조 제2항 소정의 금융ㆍ보험용역에 해당하지 않는다고 해석하여 부가가치세를 면제하지 않는 것은 전자와 비교하여 형평에 맞지 않는다.
(다) 결국 위와 같은 사정을 모두 종합하면, 원고 또는 ○○종금은 시행령 제33조 제1항 각 호의 사업 이외의 사업인 파산자의 청산업무를 주된 업무로 하는 자로서 그에 부수하여 위 제33조 제1항 제11호 소정의 '여신전문금융업'의 용역과 동일하거나 적어도 그와 유사한 이 사건 시설대여 용역을 제공하였으므로, 이 사건 시설대여 용역은 시행령 제33조 제2항 소정의 금융ㆍ보험용역에 해당하여 법 제12조 제1항 제10호 소정의 부가가치세가 면제되는 금융ㆍ보험용역에 포함된다.
라. 소결론
따라서 이 사건 시설대여 용역이 부가가치세가 면제되는 금융ㆍ보험용역에 해당하지 않음을 전제로 한 이 사건 처분은 다른 점에 관하여 살필 필요 없이 모두 위법하고, 이를 지적하는 원고의 주장은 이유 있다.
3. 결 론
그렇다면, 원고의 청구는 이유 있으므로 인용하기로 한다.
(별지1)
목록
순번
과세기간
부가가치세액(원)
1
1998년 제1기분
15,939,120
2
1998년 제2기분
31,878,250
3
1999년 제1기분
48,869,570
4
1999년 제2기분
39,528,200
5
2000년 제1기분
35,275,700
6
2000년 제2기분
31,186,820
7
2001년 제1기분
23,255,160
8
2001년 제2기분
15,779,640
9
2002년 제1기분
9,558,670
10
2002년 제2기분
3,763,410
11
2003년 제1기분
1,671,890
합계
256,706,430
(별지2)
관계법령
○ 제1조 과세대상
①부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 부과한다.
1. 재화 또는 용역의 공급
○ 제9조거래시기
②용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화ㆍ시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.
④ 제1항과 제2항에 규정하는 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
○ 제12조 면세
① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.
10. 금융ㆍ보험용역으로서 대통령령이 정하는 것
③ 제1항의 규정에 의하여 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다.
⑤ 제1항과 제2항에서 규정하는 재화 또는 용역의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
○ 제2조용역의 범위
① 법 제1조 제3항에 규정하는 용역은 다음 각 호의 사업에 해당하는 모든 역무 및 그 밖의 행위로 한다.
5. 금융 및 보험업
○ 제22조용역의 공급시기
법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각 호의 규정에 의한다. 다만, 폐업 전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.
1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때
2. 완성도 기준지급ㆍ중간지급ㆍ장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때
○ 제33조금융ㆍ보험용역의 범위
① 법 제12조 제1항 제10호에 규정하는 금융ㆍ보험용역은 다음 각 호에 규정하는 사업에 해당하는 역무로 한다.
7. ⌜종합금융회사에 관한 법률⌟ 에 의한 단기금융업
11. ⌜여신전문금융업법⌟ 에 의한 여신전문금융업
18. 그 밖의 금전대부업
② 제1항 각 호의 사업 이외의 사업을 하는 자가 주된 사업에 부수하여 동항의 금융ㆍ보험용역과 동일 또는 유사한 용역을 제공하는 경우에도 법 제12조 제1항 제10호의 금융ㆍ보험용역에 포함되는 것으로 본다.
④ 제1항의 규정에 불구하고 다음 각 호의 1에 해당하는 용역은 이를 금융ㆍ보험용역으로 보지 아니한다.
4. 제1호 및 제2호에 규정된 것과 유사한 용역 및 그 밖에 재정경제부령이 정하는 용역
○ 제11조의2 금융ㆍ보험용역에서 제외되는 용역의 범위
영 제33조 제4항 제4호에서 "재정경제부령이 정하는 용역"이라 함은 소득세법시행령 제62조 또는 법인세법시행령 제24조에 규정된 감가상각자산의 대여용역(여신전문금융업법에 의한 시설대여업자가 제공하는 시설 대여용역을 제외하되, 동 시설대여업자가 자동차관리법 제3조의 규정에 의한 자동차를 대여하고 정비용역을 함께 제공하는 경우를 포함한다)을 말한다.
○ 제2조 정의
이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.
1. "종합금융회사"라 함은 제7조제1항 각호의 업무를 종합적으로 영위하고자 제3조의 규정에 의하여 재정경제원장관의 인가를 받은 자를 말한다.
○ 제3조영업의 인가
① 제7조제1항 각호의 업무를 종합적으로 영위하고자 하는 자는 재정경제원장관의 인가를 받아야 한다. 이 경우 종합금융회사의 인가를 받은 자는 제7조제1한제1호의 업무에 대하여 단기금융업법 제3조의 규정에 의한 인가를 받은 것으로 본다.
○ 제7조 업무
① 종합금융회사의 업무는 다음 각호와 같다.
1. 어음 및 총리령이 정하는 채무증서의 발행ㆍ할인ㆍ매매ㆍ중개ㆍ인수 및 보증(이 경우 어음 및 채무증서는 1년의 범위내에서 재정경제원장관이 정하는 기간내에 만기가 도래하는 것에 한한다)
2. 설비 또는 운전자금의 투융자
3. 증권거래법 제2조제8항제5호 내지 제7호의 업무
4. 외자도입, 해외투자 기타 국제금융의 주선과 외자의 차입 및 전대
5. 채권의 발행
6. 기업의 경영상담과 인수 또는 합병등에 관한 용역
7. 지급보증
8. 제1호 내지 제7호의 업무에 부대하는 업무로서 재정경제원장관이 고시하는 업무
② 종합금융회사는 제1항의 업무 외에 다음 각호의 1에 해당하는 업무를 영위할 수 있다.
1. 여신전문금융업법에 의한 시설대여업무
○ 제22조 행정처분
②재정경제원장관은 종합금융회사가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 인가를 취소할 수 있다.
1. 허위 또는 부정한 방법으로 영업의 인가를 받은 때
2. 제8조 본문의 규정에 의한 인가를 받지 아니하고 동조 각호의 1에 해당하는 행위를 한때
3. 제1항의 규정에 의한 업무의 정지기간중에 그 업무를 영위한 때
4. 이 법 또는 이 법에 의한 명령에 위반하거나 재산상태 또는 경영이 건전하지 못하여 공익을 해한 때
③ 제2항의 규정에 의하여 재정경제원장관이 인가를 취소한 때에는 당해 종합금융회사는 해산한다.
○ 제2조 정의
이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.
1. "여신전문금융업"이라 함은 신용카드업ㆍ시설대여업ㆍ할부금융업 또는 신기술사업금융업을 말한다.
9. "시설대여업"이라 함은 시설대여를 업으로 행하는 것을 말한다.
10. "시설대여"라 함은 대통령령이 정하는 물건(이하"특정물건"이라 한다)을 새로이 취득하거나 대여받아 거래상대방에게 대통령령이 정하는 일정기간이상 사용하게 하고, 그 기간에 걸쳐 일정대가를 정기적으로 분할하여 지급받으며, 그 기간 종료 후의 물건의 처분에 대하여는 당사자 간의 약정으로 정하는 방식의 금융을 말한다.
○ 제3조 영업의 허가ㆍ등록
①신용카드업을 영위하고자 하는 자는 재정경제원장관의 허가를 받아야 하며, 시설대여업ㆍ할부금융업 또는 신기술사업금융업을 영위하거나 영위하고자 하는 자로서 이 법의 적용을 받고자 하는 자는 업별로 재정경제원에 등록하여야 한다.
②제1항의 규정에 의하여 허가를 받거나 등록을 할 수 있는 자는 여신전문금융회사이거나 여신전문금융회사가 되고자 하는 자에 한한다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 자는 그러하지 아니하다.
1. 다른 법률의 규정에 의하여 설립되거나 재정경제원장관의 인가 또는 허가를 받은 금융기관으로서 대통령령이 정하는 자 끝.