국심1995부2682 (1996.03.14)

상속

경정

처분청은 청구인의 물납신청에 대하여 이를 허가하여준 것이므로 이는 심판청구의 대상이 아니므로 이부분 청구는 각하함이 타당함.

상속세법시행령 제3조【상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】

국심1994구5468

가. OO세무서장이 95.1.15 청구인들(명세 별지: 이하 “청구

인”이라 한다)에게 결정고지한 93.10.23 상속분 상속세

1,239,310,780원의 부과처분은,

1) 상속세법 제7조의2의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산

입한 경상남도 OO시 OO동 OOOOO 대지 63㎡, 같은

동 OOOOO 대지 66㎡의 양도대금 55,934,290원을 상속세과

세가액에서 제외하며,

2) 상속세신고세액 873,196,940원에 대한 납부불성실가산세는

위 신고세액의 4분의1인 218,299,235원에서 신고시 현금납부

한 10,000,000원을 차감한 208,299,235원에 대하여만 이를 부

과하는 것으로 하여 과세표준과 세액을 경정하고,

3) 나머지 청구는 기각한다.

나. 경상남도 OO시 OO동 OOOO 토지 192㎡, 건물

715.22㎡를 물납하고 그 수납가액을 추가로 인정하여 달라는

주장은 불복청구의 대상으로 볼 수 없어 각하한다.

1. 원처분 개요

가. 청구인은 93.10.23 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인으로서 94.4.20 상속세신고를 하였다.

나. 처분청은 상속세를 조사결정하면서,

1) 상속개시일전 2년이내에 피상속인 소유 경상남도 OO시 OO동 OOOOO 대지 63㎡, 같은동 OOOOO 대지 66㎡를 충무시에 양도하고 92.1.30 241,634,290원, 93.8.25 14,300,000원, 계 255,934,290원(이하 “쟁점1토지 양도대금”이라 한다)을 수령하고 이중 200,000,000원을 상속재산으로 신고한 데 대하여 위 쟁점1토지 양도대금 255,934,290원과 상속재산으로 신고한 금액 200,000,000원과의 차액 55,934,290원(이하 “쟁점간주상속재산”이라 한다)을 상속개시일전 2년이내 처분재산중 용도불분명한 재산으로 보아 상속세법 제7조의2의 규정에 의거 상속세과세가액에 산입하였으며,

2) 등기부상 상속개시일 현재 피상속인 소유로 되어 있는 경상남도 충무시 OO동 OOOOO 답 315㎡(이하 “쟁점2토지”라 한다)를 35,000,000원으로 평가하여 신고한 데 대하여 이를 130,000,000원으로 계산하여 상속세과세가액에 산입하였고,

3) 청구인이 94.4.20 이 건 상속세를 자진신고하고 자진납부할 세액 873,196,940원 중 10,000,000원만을 납부하고 나머지 863,196,940원(이하 “쟁점미납부세액”이라 한다)은 연부연납신청한 데 대하여 납부할 세액의 1/4 이상을 납부하여야 한다는 상속세법시행령 제21조 연부연납허가 요건을 충족하지 못하였다하여 위 연부연납신청에 대하여 연부연납허가를 거부하고 납부불성실가산세를 가산하여 95.1.15 청구인에게 93.10.23 상속개시분 상속세 1,239,310,780원을 결정고지하였고,

4) 95.2.2 청구인이 경상남도 OO시 OO동 OOOOOO 대지 192㎡, 건물 715.22㎡(이하 “쟁점3건물”이라한다)를 물납신청한 데 대하여 95.2.22 이를 허가하면서 상속개시일 이후 쟁점3건물에 지출한 대수선비와 증가면적에 대한 권리를 포기하는 조건으로 물납을 허가하고 95.3.8 쟁점3건물을 상속세과세가액인 978,864,480원으로 평가하여 수납하였다.

청구인은 이에 불복하여 95.3.9 이의신청, 95.6.8 심사청구를 거쳐 95.8.28 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

1) 쟁점간주상속재산 55,934,290원 중 12,000,000원은 예금으로 남아 있어서 상속재산으로 신고하였고, 11,000,000원은 건물수리비로 사용하였으므로 쟁점1토지 양도대금 255,934,290원 중 용도가 불분명한 금액은 20% 미만이 되므로 쟁점간주상속재산전액은 상속세법시행령 제7조의2 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속세과세가액에서 제외되어야 하며,

2) 쟁점2토지는 매매대금 130,000,000원에 매매계약체결되어 상속개시일현재 계약금 및 중도금 95,000,000원을 수령한 매매계약이행중인 토지로 위 대금의 수령사실은 매수인의 확인서 및 이 건 조사시의 조사공무원의 메모에 의하여도 명백히 확인되고,

위 대금 중 피상속인의 자녀의 결혼비용으로 69,475,000원을 사용하였으니 같은금액을 상속세과세가액에서 제외시켜야 하며, 이를 받아들이지 아니할 경우라도 청구인이 쟁점토지를 상속재산으로 신고하였으나 평가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달되었기 때문에 신고불성실가산세를 부과하여서는 아니되며,

3) 청구인에게 의무회피를 탓 할 수 없는 정당한 사유가 있는데도 불구하고 쟁점미납부세액에 대하여 납부불성실가산세를 부과하였음은 부당하며,

4) 물납허가행위는 자유재량행위가 아닌 기속행위 또는 기속적재량행위인데도 처분청이 상속개시일 이후 물납신청 건물에 지출한 대수선비와 증가면적에 대한 권리를 포기하도록 하는 내용의 허가조건으로 쟁점3건물의 물납을 허가한 행위는 무효이므로 쟁점건물의 수납가액을 상속개시일 이후 수납시까지 쟁점3건물의 용도변경등의 공사대금으로 지출된 241,000,000원을 수납가액으로 추가로 인정하여야 한다.

나. 국세청장 의견

1) 쟁점간주상속재산의 사용처를 객관적으로 입증하지 못하고 있고,

2) 상속개시전 쟁점2토지의 계약금 및 중도금의 수령여부가 확인되지 아니하고 설령 계약금 등을 수령하였다 하더라도 그 사용처가 확인되지 아니하므로 95,000,000원을 추가로 상속세과세가액에 산입하였음은 정당하며,

3) 관련법령에 의하면 납부할 세액의 1/4을 자진납부하여야 하나 청구인은 납부할 세액 중 10,000,000원만을 자진납부하였으므로 그 차액에 대하여 납부불성실가산세를 적용하였음은 잘못이 없고,

4) 처분청이 이 건 물납을 허가시 수납가액을 쟁점3건물의 상속세과세가액인 978,864,480원으로 결정하고 위 가격을 수용할 수 없을 경우 물납이 가능한 다른 상속재산으로 물납재산을 변경하도록 조건부로 허가하였는데도 청구인이 이를 수락하고 물납하였으므로 처분청에는 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점1토지의 양도대금 중 55,934,290원을 상속재산으로 간주하여 상속세과세가액에 산입한 처분의 당부에 대하여

1) 관련법령

상속세법 제7조의2 제1항 및 제2항에서 상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상이거나 채무를 부담한 경우 합계액이 1억원이상으로 용도가 객관적으로 명백하지 아니하는 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 제4조의 과세가액에 산입한다고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제3조 제1항에서 “『대통령령이 정하는 경우』라 함은 다음의 경우를 말한다. 다만 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20에 미달하는 경우를 제외한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니한 경우,

2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우,

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우,

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우

5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우”로 규정하고 있다.

2) 사실관계 및 판단

쟁점1토지 양도대금 255,934,290원이 상속개시일전 2년이내에 처분된 재산이고, 그중 200,000,000원은 상속재산으로 신고 및 결정되었음에 대하여는 다툼이 없다.

피상속인 명의의 OO시 OO협동조합 예금계좌(OOOOOOOOOOOOO 이하 “OO계좌”라 한다) 및 OO은행 OO지금 예금계좌(OOOOOOOOOOOOO 이하 “OO은행계좌”라 한다)등에 의하면 쟁점1토지중 OO시 OO동 OOOOO 대지 63㎡, 같은동 OOOOO 대지 66㎡의 양도대금 241,634,290원이 OO시로부터 92.1.30 OO계좌에 입금되었다가 92.1.31 240,000,000원이 현금출금되어 청구인은 이중 200,000,000원은 상속재산으로 신고하였으며, OO시 OO동 OOOOO 대지 44㎡의 양도대금 14,300,000원은 93.8.31 OO계좌에 입금되었다가 같은날 전액이 현금으로 출금된 것으로 나타나며, OO은행계좌에 의하면 위 같은날 93.8.31 12,000,000원이 입금되어 이후 입금이나 출금사실없이 보존되다가 그 잔액 18,129,710원을 상속재산으로 신고하였음이 확인된다.

청구인은 위와 같은 사실을 근거로 93.8.31 OO은행계좌에 입금되어 상속재산으로 신고된 12,000,000원이 쟁점1토지들 중 OO시 OO동 OOOOO 대지 44㎡의 양도대금 14,300,000원의 일부라고 주장하고 있는 바, 93.8.31 OO계좌에서 인출된 14,300,000원이 현금으로 출금되어 그 이후의 흐름이 명백하게 나타나지는 아니하지만 위에서 본 바와 같이 쟁점1토지 양도대금이 OO계좌에 입금된 다음날 혹은 당일에 거의 전액이 출금된 사실로 보아 위 OO계좌는 단순히 피상속인이 쟁점1토지대금을 수령하는데 사용한 계좌로 보이고, 당일에 OO출금액 보다 적은 금액이 OO은행계좌에 입금된 점으로 보아 93.8.31 OO은행계좌에 입금되어 상속재산으로 신고된 12,000,000원은 93.8.31 OO계좌에서 출금된 14,300,000원 중 일부로 보아도 무리는 아니라고 판단된다.

또한 청구인은 쟁점1토지 양도대금으로 건물수리비의 일부로 11,000,000원을 사용하였다고 주장하고 있는 바, 그 증빙서류인 『입금표』의 내용(92.1.31 공급대가 35,500,000원, 대륙설비 617-14-73900)으로 보아 청구주장은 인정된다 하겠다.

따라서 이 건은 쟁점토지 양도대금 255,934,290원 중 87%인 223,000,000원의 용도가 확인되는 경우라 하겠으므로 전시한 상속세법시행령 제3조 제1항 단서의 규정에 의하여 쟁점간주상속재산 전액은 상속세과세가액에서 제외하여야 함이 타당하다 하겠다.

나. 쟁점2토지의 상속재산가액을 130,000,000원으로 평가하였고, 신고가액 35,000,000원과의 차액에 대하여 신고불성실가산세를 적용한 데 대하여,

먼저 쟁점2토지의 상속재산을 130,000,000원으로 평가하여 상속세를 과세한 데 대하여 본다.

청구인은 쟁점2토지가 매매계약체결되어 총매매금액 130,000,000원 중 계약금 및 중도금 95,000,000원을 수령한 상태에서 상속이 개시되었으니 95,000,000원은 피상속인의 채무로 공제되어야 하고 이를 피상속인의 자녀인 OOO과 OOO의 결혼비용으로 사용하였다고 주장하면서, 총매매금액 130,000,000원 중 93.3.20 계약금 45,000,000원, 93.6.20, 중도금 50,000,000원, 94.4.10, 잔금 35,000,000원을 수령근거로 약정된 매매계약서 및 쟁점2토지의 양수인인 청구외 OOO의 확인서 및 예식행사비, 혼수비용등으로 위 양도대금을 사용하였다고 결혼비용명세서 및 증빙으로 간이계산서, 영수증등을 제출하고 있으나,

쟁점2토지의 매매가액의 규모에 비추어 그 대금지급기간이 장기간인 1년 2월이나 되고 매매계약서상 계약금 및 중도금이 각 45,000,000원, 60,000,000원의 고액인데도 양수자의 확인서외 관련금융자료를 전혀 제시하지 못하는 점으로 보아 쟁점2토지가 상속개시일현재 계약이행중이었다는 청구주장은 받아들이기 어렵다 하겠고, 따라서 쟁점2토지를 상속개시일 이후에 거래된 순수한 상속재산으로 보아 청구인과 처분청간에 다툼이 없는 쟁점2토지의 실지거래가액 130,000,000원 전액을 상속세과세가액에 산입한 처분청의 결정은 타당한 것으로 판단된다.

다음, 쟁점2토지의 과세시 평가금액 130,000,000원과 청구인의 신고금액 35,000,000원의 차액 95,000,000원에 대하여 신고불성실가산세를 부과할 수 없는지에 대하여 보면,

상속세법 제26조 제1항에 “세무서장은 상속재산을 제20조의 규정에 의한 신고기한내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제25조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 상속재산으로서 그 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율로 상속세산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 상속세산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다”고 규정하고 있다.

청구인은 위 차액이 쟁점2토지의 평가차이로 인하여 발생한 것이니 위 법에서 규정하고 있는 신고불성실가산세를 부과하여서는 아니된다는 주장이나, 위 법조에서 신고불성실가산세의 적용이 배제되는 『평가가액의 차이』라 함은 단순한 평가방법의 차이로 인한 “정당한 사유”가 있는 경우를 말하는 것이나(국심 94구5468, 95.4.26),

이 건의 경우는 앞서 본 바와 같이 쟁점2토지가 순수한 상속재산인데도 상속개시일 현재 매매계약이행중인 것으로 보아 그 가액을 과소평가하여 신고한 것이므로 이를 단순한 평가방법의 차이로 인하여 과소신고한 것으로는 볼 수 없다 하겠으므로 이 건 신고차액 95,000,000원은 신고납부불성실가산세 적용이 배제되어서는 아니된다 하겠으며, 따라서 이 부분 청구주장도 이유없다 하겠다.

다. 연부연납을 신청하고 납부하여야 할 세액의 1/4를 납부하지 못한 경우 미납부한 세액에 납부불성실가산세를 부과하여야 하는지

1) 관련법령

상속세법 제20조 제1항, 같은법 제20조의2 제2항, 동법 제26조 제2항에서 상속인은 상속개시를 안 날로부터 6월이내에 상속세를 부과할 재산의 종류·수량 등의 신고서를 정부에 제출하여야 하며, 위 기한내에 물납을 신청한 금액, 연부연납을 신청한 금액 등을 공제한 금액을 자진납부하여야 한다고 규정하고 있고,

상속세법 제26조 제2항에서는 제20조의 제2항 규정에 의거 납부기한내에 상속세를 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 그 미달하게 납부한 세액(이하 “미납부세액”이라 한다)에 대해서는 납부불성실가산세를 부과한다 하였고,

연부연납과 관련하여 상속세법 제28조 제1항 동법시행령 제20조 제1항에 의하면 세무서장은 상속세 납부세액이 1천만원을 초과하는 때에는 납세의무자의 자진신고납부시 연부연납의 신청을 받아 이를 허가할 수 있다고 규정하고 있고,

93.12.31 개정된 상속세법시행령 제21조 제1호 가목 및 부칙 제5조에서는 상속세신고기한내에 연부연납하는 경우 상속세 신고기한이나 납세고지서에 의한 납부기한까지 1/4에 상당하는 금액을 납부하여야 하고, 동 규정은 이영 시행일인 94.1.1 이후 최초로 연부연납을 신청하는 것부터 적용한다고 규정하고 있다.

2) 사실관계 및 판단

청구인은 상속세신고기한내인 94.4.20 상속세를 신고하고 납부하여야 할 세액 873,196,940원 중 10,000,000원을 납부하고 나머지 863,196,940원에 대하여는 연부연납허가신청을 하였고, 처분청은 95.1.16 청구인의 연부연납신청을 불허하고 위 연부연납신청금액에 대하여 납부불성실가산세를 적용하였다.

그러나 이 건과 같이 전시한 상속세법 제28조 제1항 및 동법시행령 제20조의 규정에 의하여 연부연납을 신청한 경우 동법시행령 제21조의 제1호에서 규정하고 있는 상속세 신고납부기한까지 상속세납부세액의 4분의1에 상당하는 금액에 미달하게 납부한 때에는 그 미달하는 금액에 대하여만 상속세법 제20조의 제2항에서 규정하고 있는 납부불성실가산세를 적용하여야 하는 것이므로(국심 94구5468, 95.4.26, 재정경제원 재산46214, 95.11.28 같은뜻) 납부할 세액의 1/4에 해당하는 218,299,235원(873,196,940원×1/4)에서 청구인이 자진납부한 세액 10,000,000원을 차감한 금액 208,299,235원만 미납부세액으로 보아 이에 대하여만 납부불성실가산세를 부과하는 것이 타당하다 할 것이다.

라. 물납을 신청한 후 처분청의 허가조건을 수락·물납한 후의 그 수납가액이 심판청구의 대상이 되는지에 대하여,

1) 관련규정

상속세법 제29조에 “세무서장은 상속재산 중 부동산과 유가증권의 가액이 상속재산가액의 2분의1을 초과하고 상속세납부세액이 240만원 이상이 되는 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세의무자의 신청을 받아 당해부동산과 유가증권에 의한 상속세의 물납을 허가할 수 있다”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제31조에는 “법 제29조의 규정에 의하여 물납에 충당할 부동산 및 유가증권의 수납가액은 상속세과세가액에 의한다”고 규정하고 있다.

또한 국세기본법 제55조 제1항 “이법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한자는 이장의 규정에 의한 심사청구를 하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다”고 규정하고 있고, 제2항에는 “제1항의 규정에 의하여 심사청구를 한자는 그 청구에 대한 결정에 이의가 있거나 결정을 받지 못한 경우에는 이장의 규정에 의한 심판청구를 할 수 있다”고 규정하고 있다.

2) 사실 및 판단

처분청이 95.1.15 이 건 상속세를 결정고지하자 청구인은 95.2.15 상속재산인 경상남도 OO시 OO동 OOOO 토지 192㎡, 건물 715.22㎡(이하 “물납신청건물”이라 한다)를 물납허가신청하였고, 이에 처분청은 95.2.22 상속개시일 이후 쟁점물납신청 건물에 지출한 대수선비와 증가면적에 대한 권리를 포기할 것을 조건으로 하여 물납허가하였으며, 청구인은 이를 받아들여 95.3.8 쟁점물납신청건물을 위 상속세법시행령 제31조에서 규정한대로 상속세과세가액인 978,864,480원으로 물납하였다.

이에 대하여 청구인은 상속개시일 이후 쟁점물납신청건물에 용도변경등을 위한 대수선비 241,000,000원이 지출되었으니 동 금액만큼 추가로 상속세 수납가액으로 인정하여야 한다는 주장이나,

위에서 본 바와 같이 처분청은 청구인의 물납신청에 대하여 이를 허가하여준 것이므로 이는 불복의 대상을 규정하고 있는 국세기본법 제55조 규정의 어디에도 해당하지 아니하여 심판청구의 대상이 아니라 하겠으므로 청구인의 이부분 청구는 각하함이 타당하다 하겠다.

마. 이상과 같은 사유로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제1호, 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

청 구 인 명 세