국심1998서1961 (1999.09.30)

상속

기각

이건의 경우 상속세법 제4조 제1항을 적용하지 않고 증여액을 상속재산가액에서 제외할 특별한 이유가 없으므로 처분청이 증여액을 상속재산가액에 가산하여 상속세를 부과한 처분은 적법하다고 판단됨

상속세및증여세법 제9조【상속재산의 가액평가】 / 상속세및증여세법 제9조【상속재산의 가액평가】

심판청구를 기각합니다.

1. 원처분 개요

청구인 OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)는 1995.9.4 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망으로 상속이 개시됨에 따라 상속재산가액을 6,708,298,344원으로 하여 1996.2.6 상속세를 신고(상속세 2,268,186,010원은 전액 물납신청)하였다가 1997.1.4 상속재산가액에서 공제액을 증가시키는 경정청구를 하면서 이에 대한 상속세액 655,910,110원을 자진납부하였다.

이에 대하여 처분청은 상속재산가액을 6,395,119,325원으로 하고 상속세법 제7조의 2(상속세과세가액산입) 해당금액 7,100,000원과 상속세법 제4조에 의한 증여액 6,420,067,427원을 가산하여 1998.2.5 1995년도분 상속세 2,384,089,260원을 결정고지하였다가 1998.6.12자 심사청구결정서에 의거, 2,135,679,280원으로 감액경정하였다.

청구인은 이에 불복하여 1998.4.3 심사청구를 거쳐 1998.8.10 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

(1) 처분청은 피상속인이 사망당시 보유했던 비상장법인인 (주)OO자원의 주식 10,500주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 평가하면서 상속개시일 현재 자본금과 적립금조정명세서(을)상의 유보금액 289,918,126원중 일시상각충당금 △342,442,909원과 퇴직급여충당금 251,468,222원을 제외한 382,892,813원을 대차대조표상의 자산가액에 합산하여 순자산가액을 계산하였으나 국고보조금으로 취득한 자산에 대한 일시상각충당금(△유보금액)은 제외하면서 장부상 자산가액과 관련이 없는 감가상각비한도초과액(+유보금액)을 순자산가액 계산시 전액 가산되는 유보금액에 포함시키는 것은 형평에 맞지 않으므로 감가상각비한도초과액 378,905,667원도 순자산가액 계산시 제외되어야 한다.

(2) 처분청은 피상속인과 청구인중 OOO, OOO의 (주)OO자원에 대한 보증채무액 3,319,200,000원(이하 “쟁점채무액”이라 한다)을 주채무자인 (주)OO자원이 정상적인 영업을 하고 있다 하여 비공제하지 않았으나 (주)OO자원은 상속개시일현재 자산보다 부채가 과다하여 자본을 완전히 잠식한 상태로서 채무변제능력이 없고 보증인들이 채무를 대신 변제하더라도 주채무자로부터 변제받을 가능성이 없으므로 쟁점채무액은 상속재산가액에서 공제되어야 한다.

설령 연대보증인 3인의 보증채무액 전부를 공제할 수 없다고 하더라도 최소한 연대보증인들이 실제부담한 채무액중 피상속인 부담부분인 1/3만큼은 상속재산가액에서 공제되어야 한다.

(3) 처분청은 상속개시전 3년이내에 피상속인이 (주)OOOOOO 및 (주)OO자원에 지급한 일시 대여금 6,120,067,427원(이하 “쟁점증여액”이라 한다)을 상속재산가액에 합산하였으나 재무구조개선을 목적으로 채권포기한 영리법인에 대한 대여금은 상속인들이 증여받은 효과가 없음에도 이를 증여받은 것으로 보아 상속재산가액에 합산하여 과세함은 부당하다.

나. 국세청장 의견

(1) (주)OO자원의 순자산가액 계산시 법인세법상 유보금액이 382,892,813원으로서 이는 자본금과 적립금 조정명세서(을)표상의 기말잔액에서 상속재산평가준칙 제44조 제2호 단서규정에 의한 순자산가액 계산시 제외대상인 일시상각충당금 △344,442,909원과 퇴직급여충당금 251,468,222원을 제외한 금액으로서 처분청의 당초 처분은 적법하다.

(2) 쟁점채무가 상속개시일 현재 존재한 사실은 확인되나 주채무자인 (주)OO자원이 동 채무를 그 만기일까지 변제하지 못하였는지가 확인되지 아니하고 있으며 주채무자가 상속개시일로부터 현재까지 정상적인 영업활동을 통한 당기순이익 발생 등으로 재무구조가 호조되고 있는 점 등으로 보아 상속개시당시 변제불능 정도의 무자력상태에 있었다고 볼 수 없으므로 처분청이 쟁점채무액을 상속재산가액에서 공제하지 아니한 처분은 적법하다.

(3) 단순히 재무구조개선을 목적으로 채권을 포기하였다 하여 쟁점증여액을 상속재산에서 제외하여야 한다는 주장은 법적근거가 없으므로 처분청이 쟁점증여액을 상속재산가액에 합산한 처분은 적법하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) (주)OO자원 주식평가시 자본금과 적립금조정명세서(을)상의 유보금액중 감가상각비가 순자산가액에서 제외될 수 있는지 여부

(2) (주)OO자원이 대한광업진흥공사로부터 광업자금을 융자받으면서 피상속인과 상속인중 일부가 연대보증한 쟁점채무액을 상속재산가액에서 공제하는 채무로 인정할 수 있는지 여부

(3) 피상속인이 자신이 주주로 있던 법인에 대여했다가 상속개시전 3년이내에 채권포기한 쟁점증여액을 상속재산가액에 가산하여 과세한 처분의 당부

나. 관련법령

(1) 쟁점 ① 관련

이건 상속개시당시 상속세법 제9조【상속재산의 가액평가】는 제1항에서 『상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다. (이하 단서 생략)』라고 규정하고 있고 그 제2항은 『제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다』고 규정하고 있다.

같은법시행령 제5조【상속재산의 평가방법】 제1항은 『법 제9조 제2항에서 “대통령령이 정하는 방법”이라 함은 제2항 내지 제7항의 규정에 의하여 상속재산을 평가하는 것을 말한다』고 규정하고 있고 그 제6항은 『유가증권의 평가는 다음 각호에 의한다.

1. 주식과 출자지분의 평가

가. “생략”

나. 증권거래소에 상장되지 아니한 주식과 출자지분은 다음의 가액에 의한다.(이하 단서 생략)

(1) “생략”

(2) (1)에 규정된 법인외의 법인의 주식에 대하여는 다음 산식에 의하여 계산한 가액. 이 경우 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액은 총리령이 정하는 신용평가전문기관이 상속개시일 전후 6개월 이내에 증권거래법에 의하여 증권관리위원회가 정하는 기준에 따라 산출한 1주당 추정이익에 의할 수 있다.

다. 나목의 순자산가액은 상속개시일 현재의 재산을 이 영이 정하는 바에 의하여 평가한 가액에서 부채를 공제한 것으로 하되, 그 평가는 총리령이 정하는 공신력있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다. 이 경우 법인세법 제17조 제10항의 규정에 의한 이연자산과 법인세법시행령 제38조의 2의 규정에 의한 환율조정계정의 금액은 각각 자산과 부채에 포함하지 아니한다.

라-마. “생략”

바. 나목의 산식중 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액은 총리령이 정하는 바에 의하여 계산하고 그 가중평균액이 영이하인 경우에는 이를 영으로 한다.

사. 나목의 규정에 의한 평가에 있어서 법인세법시행령 제46조의 2 제2항 및 제3항의 규정에 의한 지배주주 및 그와 특수관계에 있는 주주가 소유하는 주식에 대하여는 나목에 의하여 계산한 가액에 그 가액의 100분의 10을 가산한다』고 규정하고 있다.

(2) 쟁점 ②, ③ 관련

상속세법 제4조【상속세과세가액】제1항은 『제2조 제1항에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다.

1-2. “생략”

3. 채무(상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)』라고 규정하고 있다.

다. 심리 및 판단

(1) 쟁점 ①에 대하여 살펴본다.

(가) 먼저 사실관계를 보면

① 청구인들중 OOO는 피상속인의 처, OOO 및 OOO는 피상속인의 장남, 차남이라는 사실과 처분청이 상속개시 당시 피상속인이 보유한 (주)OO자원의 비상장주식 10,500주를 상속세법시행령 제5조 제6항 제1호 나 (2)의 산식에 따라 순자산가액을 자산총계 9,958,564,853원에서 부채총계 9,592,836,097원을 차감한 365,728,756원, 순손익액 0으로 하여 1주당 가액을 5,747원으로 평가한 피상속인 보유 쟁점주식의 가액 60,343,500원을 상속재산가액에 포함하면서 자산총계는 대차대조표상의 자산가액 9,575,672,040원에 자본금과 적립금조정명세서(을)표상의 유보금액 382,892,813원을 가산한 사실에는 청구인들과 처분청간에 다툼이 없다.

② (주)OO자원의 상속개시 당시 자본금과 적립금조정명세서(을)표상의 유보금액은 289,918,126원으로서 그 내역은 건설자금이자 2,568,427원, 조세공과금 2,921,860원, 일시상각충당금 △344,442,909원, 지급수수료 부인액 302,400원, 미수수익 △1,824,291원, 잡지출 18,750원, 퇴직급여충당금 251,468,222원, 감가상각비 378,905,667원으로 나타나고 있고 처분청은 이중 일시상각충당금과 퇴직급여충당금을 제외한 382,892,813원을 순자산가액에 가산한 것으로 확인되고 있다.

③ 한편 (주)OO자원의 감가상각비한도초과액 378,905,667원은 주로 기OO치 및 차량운반구 등 유형고정자산에 대한 한도초과액으로서 상속개시당시 손금처리되지 않고 유보된 금액으로 확인되고 있다.

(나) 다음 (주)OO자원의 자본금과 적립금조정명세서(을)상의 유보금액중 감가상각비한도초과액 378,905,667원이 쟁점주식 평가시 순자산가액에서 제외되어야 한다는 주장에 대하여 살펴보면

비상장주식인 쟁점주식 평가시 순자산가액은 시가가 아닌 세무계산상 가액이어서 감가상각비한도초과액 같이 당해 사업연도에 손금으로 인정받지 못하여 유보된 금액은 순자산가액에 포함되는 것이 타당하므로 쟁점주식평가시 자본금과 적립금조정명세서(을)표상의 감가상각비를 순자산가액에서 제외되어야 한다는 청구주장은 이유없다고 판단된다.

(2) 다음 쟁점채무액을 채무로 인정할 수 있는지 살펴본다.

(가) 먼저 사실관계를 보면

① (주)OO자원이 대한광업진흥공사로부터 광업자금을 융자받으면서 피상속인과 청구인중 OOO, OOO가 연대보증한 차입금 내역은 아래와 같다.

(단위 : 천원)

② 한편 (주)OO자원의 재무제표 현황은 다음과 같다.

(단위 : 백만원)

(나) 다음 쟁점채무액을 채무로 인정하여 상속재산가액에서 공제할 수 있는 지를 본다.

① 청구인들이 제시한 쟁점채무액의 주채무자인 (주)OO자원은 위 재무제표에서 보듯이 1993년 이후 매출액은 증가하고 당기순이익의 적자폭은 감소하다가 1996년은 350,000,000원 흑자가 발생한 것으로 나타나고 있다.

② 청구인들은 (주)OO자원이 상속개시일 현재 자본을 완전히 잠식한 상태로서 채무변제능력이 없고 보증인들이 쟁점채무를 대신 변제하더라도 주채무자인 (주)OO자원에게 변제받을 가능성이 없다고 주장하고 있으나 이에 대한 객관적인 입증자료를 제시하지 못하고 있다.

③ 이에 따라 쟁점채무는 주채무자인 (주)OO자원이 부도나 폐업 등 변제불능상태에 빠져 연대보증인이 확정적으로 부담할 채무로 보이지 않으므로 쟁점채무액의 전부 또는 피상속인 분담부분인 1/3만큼을 상속재산가액에서 공제되어야 한다는 청구주장은 이유없다 하겠다.

(3) 다음은 쟁점증여액을 상속재산가액에 합산한 처분의 당부에 대하여 살펴본다.

(가) 먼저 이건 사실관계를 보면

① 피상속인은 자신이 대표이사 및 주주로 있던 (주)OOOOOO에 대여한 3,752,664,039원중 3,500,000,000원을 1995.3.31 채권포기하였고 1995.5.20 자신이 이사 및 주주로 있던 (주)OO자원에 대여한 2,620,067,427원을 채권포기한 사실이 채권포기 각서 및 (주)OOOOOO 및 (주)OO자원 이사회 회의록 등에 의해 확인된다.

② 한편 (주)OOOOOO은 피상속인이 채권을 포기하고 1개월 후인 1995.4.14 피상속인이 대표이사 및 주주로 있던 OO흥업(주)와 합병하고 해산된 것이 관련 법인 등기부등본 등에 의해 확인된다.

(나) 다음 쟁점증여액을 상속재산가액에 가산한 처분에 대하여 보면

① 증여재산가액을 상속세과세가액에 가산하는 규정은 상속세과세대상이 될 재산을 상속개시전에 상속인이나 법인 등에게 증여함으로서 고율의 상속세율 적용을 회피하여 상속세 부담경감을 도모하는 행위를 방지하려는 목적에서 규정한 것으로서

② 이건의 경우 피상속인이 사망하기 3～5개월 전에 자신이 주주로 있던 법인에 사망후 상속재산가액에 포함되어야 할 채권을 포기함에 따라 청구인들은 실제 쟁점채무를 포기하지 않고 상속받은 것보다 조세부담액이 경감된 것으로 확인되고 있다.

③ 이와 같은 사실과 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 상속재산가액에 가산하도록 규정한 상속세법 제4조 제1항을 종합해 볼 때 이건의 경우 상속세법 제4조 제1항을 적용하지 않고 쟁점증여액을 상속재산가액에서 제외할 특별한 이유가 없으므로 처분청이 쟁점증여액을 상속재산가액에 가산하여 이건 상속세를 부과한 처분은 적법하다고 판단된다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 같은법 65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

청구인 명세서