[청구번호]조심 2016전3806 (2017. 11. 27.)

[세목]부가[결정유형]기각

[결정요지]이 건 회생계획결정에 따른 출자전환 및 감자는 형식상으로만 출자전환의 외관을 취하였을 뿐 채무의 면제와 다를 바 없고, 발행된 쟁점주식 역시 동일한 회생계획인가결정에 따라 소각되므로 그 시가는 0원으로 보는 것이 합리적인 점, 쟁점채권자의 입장에서는 결국 아무런 만족도 얻지 못한 채 해당 채권이 소멸한 것이므로 이는 ‘회수가 불가능한 채권’으로 평가하는 것이 타당한 점 등에 비추어 이 건 회생계획결정에 따라 출자전환 및 무상소각된 쟁점채권을 쟁점채권자의 부가가치세 대손세액 공제대상에 해당한다고 보아 쟁점세액을 청구법인의 부가가치세 매입세액에서 불공제한 처분은 잘못이 없음

[관련법령] 부가가치세법 제17조의2

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1954.4.28. 설립되어 OOO에서 종합건설, 주택건설 판매 등을 주요사업으로 하는 업체로서, 건설경기 침체에 따른 공사대금 채권의 부실화와 채무의 현저한 초과로 인해 2012.10.11. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따라 OOO으로부터 회생절차개시결정을 거쳐 OOO 회생계획안에 따라 회생계획인가결정(이하 “이 건 회생계획결정”이라 한다)을 받았다.

나. 이 건 회생계획결정에 따라 청구법인은 특수관계법인인 주식회사 OOO에게 변제할 상거래 채권액에 대해 23%는 현금으로 변제하고 나머지 77%는 출자전환 후 전액 무상 소각하도록 결정되어, 청구법인은 2013.2.22. 1차 주식병합에 따른 자본감소를 하고, 2013.2.25.(1차 자본감소 효력발생일의 익영업일)에 쟁점채권자에 대한 채무액 OOO을 주식으로 출자전환OOO한 후, 2013.3.6.(쟁점주식 효력발생일부터 5영업일 경과일) 2차 주식병합에 따른 자본감소를 하였다.

다. 쟁점채권자는 출자전환 후 소각된 쟁점채권 금액에 해당하는 대손세액 OOO원(이하 “쟁점세액”이라 한다)을 2013년 제1기 부가가치세 매출세액에서 공제하여 달라는 내용의 경정청구를 2015.12.22. 제기하였고, 쟁점채권자의 관할 세무서장OOO은 쟁점채권자의 경정청구를 받아들여 쟁점채권자의 2013년 제1기 부가가치세를 경정·고지하면서, 청구법인의 매입세액에서 쟁점세액을 차감(불공제)하도록 하는 과세자료를 처분청에 통보하여, 처분청은 청구법인의 매입세액 공제분 중 쟁점세액을 차감하여 2016.3.17. 청구법인에게 2013년 제1기 부가가치세 OOO원을 경정·고지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2016.6.7. 이의신청을 거쳐 2016.10.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 처분청은 외상매출금이나 그 밖의 매출채권의 전부 또는 일부가 「채무자회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생계획결정에 따라 채무자의 주식으로 전환됨과 동시에 무상소각된 경우, 해당 외상매출금 등은 「부가가치세법」제45조에 따라 대손세액 공제대상에 해당한다(법규과-771, 2014.7.21.)고 주장한다.

그러나 신주의 인수인은 「상법」 제423조 제1항에 따라 출자전환을한 다음날에 주주의 권리의무가 있는 것으로, 청구법인은 쟁점주식에 대해 출자전환 익일부터 4영업일간 주주의 권리의무가 있었는바, 처분청이 제시한 위 예규는 출자전환과 동시에 주식이 무상소각되어 주주의권리의무가 발생하지 않은 경우이므로 이 건과 사실관계가 다르다.

(2) 처분청은 출자전환된 회생채권은 이 건 회생계획결정에 따라 이미 소각이 예정된 주식이므로 출자전환과 주식소각은 분리된 거래라고 볼 수 없다고 하나, 다음과 같은 이유에서 이는 타당하지 않다.

(가) 채무의 출자전환은 주금의 납입채무와 주식회사에 대한 채권을 상계하는 거래이고, 주식소각은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각할 수 있는 거래로서, 이 건 회생계획결정의 경우 「상법」과 회생계획안에서 방법·절차·효력OOO이 각각 별도로 규정되어 있는바, 출자전환과 주식소각을 분리된 거래라고 볼 수 없다는 처분청의 주장은 부당하다.

(나) 만약, 처분청의 주장처럼 출자전환된 회생채권은 회생계획 결정에 따라 이미 소각이 예정된 주식이므로 출자전환과 주식소각을 진정 분리된 거래라고 볼 수 없다면 현금(23%)으로 회수가 예정된 거래도 분리된 거래라고 볼 수 없을 것이고, 그렇다면, 회생계획 결정(약정·예정)에 따라 쟁점채권자(사업자)가 과세재화 또는 용역을 공급하고 특수관계자인 청구법인(공급받는 자)으로부터 외상매출금 및 기타 매출채권의 일부(본건의 경우 현금 23%)만 회수하고 나머지 채권(쟁점채권 77%)은 포기한 경우 해당 채권을 포기한 금액(무상감자로 포기)에 대하여는 대손세액공제를 할 수 없는 것[(구)부가가치세법 집행기준 17의2 - 63의2 - 10]이다.

(다) 최근 유권해석(기획재정부 소득-279, 2016.7.4.)에서도 출자전환과 주식소각은 분리된 거래로서 회생계획인가의 결정에 따라 회생계획인가결정으로 외상매출채권이 채무자의 주식으로 출자전환된 경우 출자전환된 매출채권의 장부가액과 출자전환으로 취득한 주식의 시가와의 차액은 대손금으로 필요경비에 산입하고, 출자전환된 주식이 무상감자된 경우 그 감소되는 주식수에 상당하는 금액은 필요경비에 산입할 수 없다고 보았다.

(3) 처분청은 출자전환된 쟁점채권자의 회생채권이 100% 무상소각 되었기에 채무출자 전환된 주식의 시가는 OOO원으로 보아야 하며, 회생채권의 장부가액OOO과의 차액을 대손발생금액으로 본 것은 정당하다고 주장하나, 다음과 같은 이유로 이는 타당하지 않다.

(가) 처분청의 주장과 달리 쟁점채권자의 회생채권이 100% 무상소각 된 것이 아니라 쟁점채권자의 쟁점주식이 무상소각된 것이다.

(나) 출자전환시점을 기준으로 평가한 쟁점주식의 1주당 시가OOO를 고려하면, 출자전환된 주식의 시가OOO는 관련 자본금 증가분OOO보다 높으나, 처분청은 출자로 전환된 주식이 100% 무상소각 되었으므로 출자로 전환된 주식수가 없다고 보아(0주) 채무출자 전환된 주식의 시가를 0원[0 = 출자전환주식수(0주) × 1주당 시가]으로 보는 것으로, 이는 아래의 <표1>에서 보듯이 증자와 감자를 구분하지 못하는 것이다.

(4) 처분청은 쟁점채권자에게 거래징수하지 못한 부가가치세까지 부담하도록 하는 경우 채권자에게만 너무 과도한 부담을 주는 것이라는 주장이나, 이는 대손세액공제 대상이 되는 채권에 대해 적용되는 논리에 불과하다.

청구법인의 경우에 위 논리를 적용하여 공급자(쟁점채권자)의 부가가치세 거래징수의무를 회생기업(청구법인) 부실채권의 자본거래까지 확대해석하여, 결국 채권을 회수하지 못하였다는 이유로 국가에게 거래징수책임을 돌린다면 채무상환능력이 취약한 회생기업에 대한 조세채권의 면탈을 초래하게 될 것이다.

또한, 쌍방 특수관계인 간에 발생한 쟁점채권에 관하여 법원은 쟁점채권을 회수하지 못하는 경영상의 책임을 채권자가 아닌 최대주주에게 물었으나, 회생계획의 취지와 달리 처분청은 부가가치세의 거래징수의무를 결과적으로 국가에게 부담하도록 하는 것인바, 이는 부당하다.

(5) 회생계획안은 채권자의 동의 및 법원의 인가를 받아 작성된 것으로, 출자전환으로 소멸되는 기존채권의 가액에 관한 합의가 회생 계획상 존재하므로 희생계획에 따라 채무출자전환 시점에 채무 부분(추후 무상감자분 포함)을 변제한 것인바(대법원 2008.7.24. 선고 2008다18376 판결, 같은 뜻임), 청구법인의 경우도 채무(추후 무상감자분 포함)가 출자전환된 시점에 변제된 것으로서 면제(면책)된 금액은 없으며, 대손 사유에 해당하지 않는다.

채무의 출자전환으로 주식을 발행하는 경우에는 출자전환되는 채무 전부가 주식에 대한 인수가액으로 납입된 것으로 인정되어야만 발행예정주식 전부에 대하여 신주발행의 효력이 발생하는 것이므로, 그 결과로서 나타나는 경제적 측면에서의 효과를 이유로 출자전환되는 채무 중 발행주식 시가 초과 부분만을 따로 떼어내어 주식에 대한 납입금으로서의 실질을 부인할 수는 없는바(대법원 2012.11.22. 선고 2010두17564 판결, 같은 뜻임), 출자전환이 이루어지는 장부상의 주식가액 전액에 대하여 채무소멸의 효과가 발생한다고 봄이 상당한 것이므로, 무상소각이 예정되었다 하더라도 출자전환은 채무의 상환으로 봄이 합당하다 할 것이므로 청구법인의 회생채무 또한 상환된 것이 명백하며, 대손사유에 해당되지 않는다.

하급심 법원의 입장(청주지방법원 2015.11.19. 선고 2015구합10921 판결, 서울행정법원 2015.9.3. 선고 2014구합67352 판결, 인천지방법원 2012.9.20. 선고 2012구합2843 판결)도 위와 같은 청구법인의 주장을 뒷받침하고 있다.

나. 처분청 의견

(1) 외상매출금이나 그 밖의 매출채권의 전부 또는 일부가 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생계획인가의 결정에 따라 채무자의 주식으로 전환됨과 동시에 무상소각된 경우, 해당 외상매출금 등은 「부가가치세법」 제45조에 따라 대손세액 공제대상에 해당한다(법규과-771, 2014.7.21.)

(2) 청구법인은 출자전환에 의한 주식의 효력이 발생일로부터 5영업일 이후 감자의 효력이 발생한다고 하여 쟁점채권의 출자전환과 주식 소각이 다른 거래라고 주장하며 대손세액 공제 대상이 될 수 없다고 주장하나, 쟁점채권의 출자전환 및 주식소각은 이 건 회생계획결정에 따른 것이며, 출자전환된 쟁점채권은 이 건 회생계획결정에 따라 100% 무상 소각이 결정되어 회수불능 상태가 되었으므로 대손세액공제 대상에 해당된다.

(3) 부가가치세 매출세액은 물론 매출채권 자체마저 회수하지 못한 채권자 법인에게 그 거래징수하지 못한 부가가치세까지 부담하도록 하는 경우 채권자에게만 너무 과도한 부담을 주는 것이다.

(4) 따라서, 쟁점채권의 장부가액 OOO원이 법원의 이 건 회생계획결정에 따라 회수불능 상태가 되었으므로, 청구법인에게 그 부가가치세 상당액인 OOO원을 부과한 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

법원의 회생계획인가 결정에 따라 회생법인의 매입채무가 주식으로 출자전환되었다가 5일 후 무상감자된 경우 채권자법인의 대손세액공제 상당액을 회생법인 매입세액에서 불공제하여 부가가치세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 부가가치세법(2013.1.1. 법률 제11608호로 개정되기 전의 것) 제17조의2(대손세액 공제) ① 사업자가 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하는 경우 공급을 받는 자의파산ㆍ강제집행이나 그 밖에대통령령으로 정하는 사유로그 재화 또는 용역의 공급에 대한 외상매출금이나 그 밖의 매출채권(부가가치세를 포함한 것을 말한다)의전부 또는 일부가 대손(貸損)되어 회수할 수 없는 경우에는 다음의 계산식에 따라 계산한 금액(이하 "대손세액"이라 한다)을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다. 다만, 그 사업자가 대손금액의 전부 또는 일부를 회수한 경우에는 회수한 대손금액에 관련된 대손세액을 회수한 날이 속하는 과세기간의 매출세액에 더한다.

대손세액 = 대손금액 × 110분의 10

③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 재화 또는 용역을 공급받은 사업자가 대손세액의 전부 또는 일부를 제17조에 따라 매입세액으로 공제받은 경우로서 공급자의 대손이 그 공급을 받은 사업자가 폐업하기 전에 확정되는 경우에는 관련 대손세액에 해당하는 금액을 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매입세액에서 뺀다. 다만, 그 사업자가 대손세액을 빼지 아니한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 공급을 받은 자의 관할 세무서장이 결정 또는 경정(更正)하여야 한다.

⑥ 제1항부터 제3항까지에서 규정한 사항 외에 대손세액 공제의 범위 및 절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 부가가치세법 시행령(2013.2.15. 제24359호로 개정되기 전의 것) 제63조의2(대손세액공제의 범위) ① 법 제17조의2 제1항 본문에서"파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유"란 「소득세법 시행령」 제55조 제2항 및 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항에 따라 대손금으로 인정되는 사유를 말한다.

(3) 법인세법 시행령 제15조(주식발행액면초과액 등) ④ 법 제17조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 다음 각 호의 규정에 따른 금액을 말한다.

1. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따라채무를 출자로 전환하는 내용이 포함된 회생계획인가의 결정을 받은 법인이 채무를 출자전환하는 경우로서 당해 주식등의 시가(시가가 액면가액에 미달하는 경우에는 액면가액)를 초과하여 발행된 금액

제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

5. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권

제72조(자산의 취득가액 등) ② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.

4의2.채무의 출자전환에 따라 취득한 주식등 : 취득 당시의 시가.다만, 제15조 제4항 각 호의 요건을 갖춘 채무의 출자전환으로 취득한 주식등은 출자전환된 채권(법 제19조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권은 제외한다)의 장부가액으로 한다.

(4)채무자회생 및 파산에 관한 법률 제1조(목적) 이 법은 재정적 어려움으로 인하여 파탄에 직면해 있는 채무자에 대하여 채권자·주주·지분권자 등 이해관계인의 법률관계를 조정하여 채무자 또는 그 사업의 효율적인 회생을 도모하거나, 회생이 어려운 채무자의 재산을 공정하게 환가·배당하는 것을 목적으로 한다.

제251조(회생채권 등의 면책 등) 회생계획인가의 결정이 있는 때에는 회생계획이나 이 법의 규정에 의하여 인정된 권리를 제외하고는 채무자는 모든 회생채권과 회생담보권에 관하여 그 책임을 면하며, 주주·지분권자의 권리와 채무자의 재산상에 있던 모든 담보권은 소멸한다. 다만, 제140조 제1항의 청구권은 그러하지 아니하다.

다. 사실관계 및 판단

(1)청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다.

(가) 이 건 회생계획결정일(2013.2.22.) 직전 청구법인의 주주현황은 다음 <표2>와 같다.

(나) 이 건 회생계획결정 중주식의 병합, 출자전환에 의한 신주발행과 관련한 내용은 다음 <표3>과 같다.

(다) 이 건 회생계획결정에 따른쟁점채권자의 채권 처리 및 청구법인의 자본금 변동내역은 각 다음 <표4> 및 <표5>와 같이 나타난다.

(라)2014.3.8. OOO이 작성한 청구법인에 대한 주식평가보고서에 의하면, 2013.3.31. 평가기준일 현재 쟁점주식의 1주당 평가액은 OOO으로 나타난다.

(2)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

이 건회생계획결정의 내용에 따르면, 청구법인은 쟁점주식의 액면가를 기준으로 채권가액에 준하는 신주의 수를 결정하여 신주 발행을 하고 소각을예정하였는바, 이는그 실질적 목적이 청구법인의 채무를면제하기 위한 것으로 보인다.

또한, 이러한 출자전환 및 무상감자에 따라 쟁점채권자는 쟁점채권과 관련하여 종국적으로 아무런 경제적 이득을 얻지 못하였는바, 이 건 회생계획결정에 따른 출자전환 및 감자는 형식상으로만 출자전환의 외관을 취하였을 뿐 채무의 면제와 다를 바 없고, 발행된 쟁점주식 역시 동일한 회생계획인가결정에 따라 소각되므로 그 시가는 0원으로 보는 것이 합리적인 것으로 보인다.

즉, 이 건 회생계획결정에 따른 법적 효력을 살펴봄에 있어 ‘출자전환에 따른 신주발행’과 ‘그 신주의 무상소각’을 따로 떼어내어 별개로 볼 것이 아니라 ‘채무의 면제’라는 ‘단일한 목적을 위하여 회생절차상 불가분인 하나의 절차’로 파악하는 것이 합리적인바, 쟁점채권자의 입장에서는 결국 아무런 만족도 얻지 못한 채 해당 채권이 소멸한 것이므로 이는 ‘회수가 불가능한 채권’으로 평가하는 것이 타당하다고 판단된다.

한편, 청구주장에 따를 경우, 회생계획에 따라 자신의 기존 채권을 회수하지 못하게 된 채권자에게 이에 대한 부가가치세까지 부담하도록 하면서, 회생법인에게는 채무의 면제라는 이익에 더하여 실제로 부담(상환)하지도 않은 매입에 대한 매입세액 공제를 인정하게 되는데, 이는 채권자에게만 과도한 부담을 주는 것으로서 회생법인의 효율적 회생을 목적으로 하는 「채무자회생 및 파산에 관한 법률」의 취지를 고려한다고 하더라도 조세부담의 형평성 측면에서 합리적이지 못하다고 할 것이다.

따라서, 이 건 회생계획결정에 따라 출자전환 및 무상소각된 쟁점채권을 쟁점채권자의 부가가치세 대손세액 공제대상에 해당한다고 보아 쟁점세액을 청구법인의 부가가치세 매입세액에서 불공제한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.