국심1997경1549 (1997.12.31)

증여

기각

토지증여일로부터 7개월여 이전에 감정가격이 작성되어 그 증여일로부터 7개월후 감정가격과 동일하게 수용, 보상된 가액을 증여당시시가로 봄이 정당함

상속세및증여세법 제34조의7【준용규정】 / 상속세및증여세법시행령 제5조【상속재산의 평가방법】

국심1999서1512

심판청구를 기각합니다.

1. 원처분 개요

청구인은 1995.2.28 청구인의 父 청구외 OOO로부터 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOO 대지 753.6㎡, 같은동 OOOOOOO 대지 740.4㎡, 같은동 OOOOOOO 대지 1,948.9㎡ 이상 3필지 3,442.9㎡를, 청구인의 叔父 청구외 OOO으로부터 같은동 OOOOOOO 대지 211.9㎡, 같은동 OOOOOOO 대지 307.1㎡ 이상 2필지 519㎡를, 청구인의 叔父 청구외 OOO으로부터 같은동 OOOOOO 대지 178.4㎡ 및 같은동 OOOOOOO 대지 269.5㎡ 이상 2필지 447.9㎡ 합계 7필지 4,409.8㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 증여받고 1995.8.26 공시지가에 의하여 평가된 가액 4,239,307,100원을 증여가액으로 하여 증여세를 자진신고납부하였다.

처분청은 쟁점토지가 공공용지로 수용됨에 따라 1995.9.28 보상받은 보상가액 6,020,383,700원을 쟁점토지의 증여당시 시가로 보아 1995년도분 증여세 3건 1,112,307,100원(OOO 증여분 897,867,170원, OOO 증여분 142,768,080원, OOO 증여분 71,985,460원)을 1997.1.3 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 1997.3.5 심사청구를 거쳐 1997.7.1 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

(1) 쟁점토지의 감정가액 또는 보상가액은 증여일 전후 6개월을 경과하여 감정·보상된 것이어서 동 가액을 증여 당시의 시가로 볼 수 없고 개별공시지가에 의하여 평가함이 정당하다.

상속세법기본통칙 39...9 제1항은 상속개시일 현재의 시가로 보는 범위를 열거하고 있는 바(동 규정은 1996.12.31 개정된 상속세 및 증여세법 제60조와 동법시행령 제49조에 법제화됨), 위 기본통칙 제1항 제1호에서 상속개시일 전후 6개월내에 상속재산에 대한 공신력있는 감정기관의 감정가액이 있어 확인되는 경우에 그 가액을 상속개시일 현재의 시가로 보아 상속재산가액으로 보도록 규정하고 있고, 상속개시일부터 6개월이 경과한 후의 감정가액 또는 보상가액은 이를 시가로 보지 아니한다고 되어 있으며(국세청 예규 재삼46014-1845, 1993.7.1), 증여일 전후 6개월내 토지수용 등으로 증여재산에 대한 보상가액이 확인되는 경우 그 가액은 시가로 볼 수 있으나 이 때 6개월에 대한 판단은 보상가액이 결정된 날인 토지수용 보상계약체결일을 기준으로 하는 것이므로(국세청 예규 재삼46014-199, 1997.1.31) 위 어느 기준에도 해당하지 아니하는 이 건의 경우 1994.7.11을 감정시점으로 한 감정가액을 시가로 보아 과세한 것은 부당하고 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 가목에 규정하는 개별공시지가를 적용하여 쟁점토지의 증여가액을 평가하여야 한다.

(2) 쟁점토지를 개별공시지가로 평가하여야 한다는 청구주장이 받아들여지지 아니하더라도 가산세만은 취소되어야 한다.

세법상 가산세는 개별 세법이 과세의 적정을 기하기 위하여 정한 의무의 성실한 이행을 확보할 목적으로 당해 의무를 해태하였을 때 가하여지는 일종의 행정벌적인 성격을 가진 제재이므로 그 의무를 해태함에 있어 정당한 사유가 있거나 귀책사유가 없는 경우에는 가산세를 부과할 수 없는 것인 바(대법원 91누9848, 1992.4.28 등), 청구인의 경우 증여세 신고기한 내에 적법하게 증여세를 신고하였고 증여세 신고기한내에 쟁점토지 보상가액이 확정되지 아니하여 개별공시지가로 신고할 수 밖에 없었으므로 그 후 처분청이 증여재산을 보상가액으로 평가하여 증여세가 과소납부된 부분이 있다 하더라도 청구인에는 귀책사유가 전혀 없는 것이어서 처분청이 부과한 납부불성실가산세 184,198,889원은 이를 취소하여야 한다.

나. 국세청장 의견

관련법령의 규정에 의하면 증여재산의 평가는 증여 당시의 현황에 의하여 증여 당시의 시가로 평가하는 것이고 증여 당시의 시가라 함은 증여일 현재 각 재산의 현황에 따라 불특정 다수인간에 자유로이 거래되는 경우 통상 성립된다고 인정되는 가액을 말하는 바, 이 건 OO구청장이 1994.7.22 결정한 보상가액 6,020,383,700원은 쟁점토지의 수용으로 인하여 토지소유자가 수취할 수 있는 최소한의 가액임과 동시에 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래되는 통상 성립된다고 인정되는 가액이라 판단되므로 처분청이 당해 증여재산가액을 동 보상가액으로 하여 결정고지한 부과처분은 정당하며, 한편 상속세법기본통칙 39...9 제1항 각호는 상속재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것에 불과한 것이라 판단되므로(대법원 89누2509, 1989.10.10), 쟁점토지의 보상가액 또는 감정가액이 증여일 전후 6개월을 경과한 이유로 시가로 볼 수 없다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

1) 쟁점토지의 감정가액이나 보상가액을 증여당시의 시가로 볼 수 있는 것인지 여부

2) 청구인이 증여세를 과소신고납부한 데 대하여 과소납부 가산세를 부과한 것이 적법한 것인지 여부

나. 관련법령

구 상속세법 제34조의 7에 의하여 증여세에 준용하는 구 상속세법 제9조 【상속재산의 가액 평가】제1항에서는 “상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속 당시의 현황에 의한다”고 규정되어 있고, 같은조 제2항에서는 “제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다”고 규정하고, 같은법시행령 제5조에서는 『국세청장이 지정하는 지역 이외의 토지에 대하여는 개별공시지가에 의하여 평가한 가액』을 위 대통령령이 정하는 방법에 의한 가액으로 보도록 규정하고 있다.

한편, 상속세법기본통칙 38...9에서는 시가를 정의하면서 상속세법상 시가라 함은 과세시기에 있어서 각각 재산의 현황에 따라 불특정 다수인간에 자유로이 거래가 되는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액을 말한다고 규정하고 동 통칙 39...9 제1항에서는 상속세법상 시가로 볼 수 있는 경우를 열거하면서

1. “상속개시일 전후 6개월내에 상속재산에 대한 공신력있는 감정기관의 감정가액이 작성되어 있어 확인되는 경우는 그 가액”

2. “상속개시일 전후 6개월내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액 이 확인되는 경우는 그 가액”

3. “상속개시일 전후 6개월내에 토지수용 등으로 상속재산에 대한 보상가액이 있어 확인되는 경우는 그 가액”

4. “상속개시일 전 6월내에 건축한 상속재산인 건물의 신축가액이 확인되는 경우는 그 신축가액”을 각각 규정하고 있다.

한편, 구 상속세법 제26조에서는 “① 세무서장은 상속재산(제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산되는 증여재산을 포함한다)을 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제25조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 상속재산으로서 그 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 상속세산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다. ② 세무서장은 제20조의 2 제2항의 규정에 의하여 납부기한내에 상속세를 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 그 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(이하 “미납부세액”이라 한다)에 다음 각호의 금액의 합계액을 가산하여 징수하여야 한다.

1. 미납부세액의 100분의 10

2. 미납부세액에 대하여 금융기관의 이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 비율을 곱하여 산출한 금액”이라고 규정하고 있으며,

동법시행령 제19조의 2에서는 “① 법 제26조 제2항의 규정에 의한 가산세는 신고납부기한의 다음날부터 납부일 전일(법 제25조의 규정에 의하여 결정 또는 경정하는 경우에는 납세고지일)까지의 기간에 대하여 이를 징수한다. ② 법 제26조 제2항 제2호의 규정에 의한 금액은 제1항의 규정에 의한 기간동안의 미납부세액에 대하여 100원에 일변 4전을 적용하여 계산한 금액에서 미납부세액의 100분의 10을 차감한 나머지 금액으로 한다. 다만, 나머지 금액은 미납부세액의 100분의 20을 한도로 한다”라고 규정하고 있다.

다. 사실 및 판단

먼저, 이 건 증여세 과세경위를 살펴본다.

쟁점토지는 1978.3.29 경부고속도로변 녹지편입예정지로 고시(건설부고시 제64호)된 후 서울특별시장이 “수용으로 인하여 소유권이전등기를 받아야 할 채권보존”을 목적으로 1994.3.22 필지분할 대위등기하였고, 1994.7.11 쟁점토지를 공공용지로 수용하기 위한 삼창감정평가법인 및 동아감정평가법인의 감정이 있었고 1994.7.22 서울특별시 OO구청장이 위 2개 법인의 감정가액을 참작하여 쟁점토지 보상가액을 6,020,383,700원으로 결정하고 보상가액 결정사실과 당해 보상가액으로 공공용지 편입토지 협의할 것을 토지 소유자에게 통보 및 촉구(1차통보 : 1994.7.22, 2차통보 : 1994.8.29, 3차통보 : 1995.6.7)하였고, 1995.2.28 쟁점토지를 증여받은 청구인은 1995.9.18 서울특별시장과 위 보상가액으로 공공용지매매계약을 체결하여 1995.9.28 보상금을 수령하였다.

청구인은 증여세 신고기한내인 1995.8.26 쟁점토지에 대한 증여세를 신고하면서 개별공시지가(4,239,307,100원)로 증여재산을 평가하여 증여세를 납부하였고 처분청은 위 보상가액(6,020,383,700원)을 쟁점토지의 시가로 보고 증여재산을 평가하여 이 건 증여세를 과세하였다.

상속세법상 증여재산의 평가는 증여당시의 현황에 의하여 증여당시의 시가로 평가하는 것이고 시가를 산정하기 어려울 때에는 토지의 경우 개별공시지가에 의하여 평가하는 것이므로 이 건의 경우 쟁점토지 보상가액을 시가로 볼 수 있는 것인지 살펴본다.

첫째, 위에서 보는 바와 같이 상속세법기본통칙에서는 시가로 볼 수 있는 범위를 규정하면서 증여일 전후 6개월내에 작성된 공신력있는 감정기관의 감정가액과 증여일 전후 6개월내의 토지수용등에 의한 보상가액을 규정하고 있는 바, 상속세법기본통칙은 국세행정기관 내부에서의 사무처리에 관한 지침일 뿐 일반국민에 대한 법적 구속력은 없다고 보아야 하며, 따라서 시가로 볼 수 있는 범위를 정한 위 상속세법기본통칙 39...(9) 제1항 각호는 상속 및 증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것에 불과하다 할 것이므로 그 각호에 해당하지 않는 경우라고 하여 바로 시가를 산정하기 어려운 때에 해당한다고 단정할 수는 없다 할 것이다.(대법원 89누2509, 1989.10.10자등 같은 뜻임)

둘째, 이 건의 경우 수용보상가액은 수용으로 인하여 토지 소유자가 수취할 수 있는 최소한의 가액이며 청구인의 경우 증여일로부터 약 7개월전에 결정된 감정가액대로 수용보상 가액이 결정되어 증여후에 가액변동 없이 당사자간에 매매계약이 체결되었으므로 감정가액 내지 수용보상가액은 증여당시의 시가를 반영하는 것으로 볼 수 있다 할 것이다.

셋째, 쟁점토지가 소재한 서울시 OO구의 지가는 1994년도중 3.32%가 하락하고 1995년도중 1.65%가 하락한 것으로 나타나고 있는 바, 이 정도의 지가변동이 있었다면 감정시점이나 수용보상 시점으로부터 증여일까지 쟁점토지의 지가가 크게 변동이 없었던 것으로 추정되고 따라서 별도의 시가조사 없이도 보상가액 등을 시가로 볼 수 있는 경우라 할 것이다.

넷째, 청구인은 1996.12.30 개정된 상속세 및 증여세법에서 시가의 범위에 관한 종전의 상속세법기본통칙 규정이 법령화되었으므로 동 법령의 취지를 적용하여 시가여부를 판단하여야 한다는 주장이나 동 개정법령은 부칙규정에 의하여 1997.1.1 상속(증여)분부터 적용되므로 이 건 증여재산(1995.2.28 증여)의 경우는 적용할 수 없고 또한 1996.12.30 개정된 현행 상속세 및 증여세법 제60조 제2항을 보면 수용가격이나 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 시가에 포함한다고 규정하고 있어 동 시행령에 규정한 상속증여일로부터 일정기간내의 수용가격이나 감정가격등만을 시가로 볼 수 있는 것인지는 법문상 분명하지 아니한 점이 있다.

위와 같은 사실등을 종합하여 보면, 쟁점토지 증여일로부터 7개월 16일 이전에 감정가격이 작성되어 증여일로부터 6개월 20일후 감정가격과 동일한 가격으로 수용·보상된 이 건의 경우 쟁점토지의 감정가격이나 수용보상가액은 이를 증여당시의 시가로 보는 것이 타당한 것으로 판단되므로 이 부분 청구주장은 이유가 없는 것으로 판단된다.

다음으로 이 건 납부불성실가산세 부과처분이 적법한 것인지 여부를 살펴본다.

위에서 본 바와 같이 청구인은 쟁점토지를 개별공시지가로 평가하여 증여세를 신고납부함으로써 시가(감정가격)에 의한 평가시보다 결과적으로 과소납부하게 되었고 처분청은 이에 따라 과소납부하게 된 세액에 대하여 납부불성실가산세 184,197,889원을 부과한 것으로 밝혀지고 있다.

첫째, 위 상속세법 제26조 제1항을 보면 상속 및 증여재산의 평가가액 차이로 인하여 과소 신고된 경우에는 신고불성실가산세를 면제한다고 규정하고 있고 이에 따라 처분청에서도 신고불성실가산세는 면제한 것으로 밝혀지고 있으나 동 제2항에서는 과소 납부된 금액에 대한 납부불성실가산세를 부과한다고 규정하면서 이 경우 평가가액 차이로 인하여 과소 납부된 경우에 별도의 면제규정을 두고 있지 아니하고 1996.12.30 개정된 현행 상속세 및 증여세법 제78조에서 평가가액 차이로 인한 경우에는 납부불성실가산세의 경우에도 신고불성실가산세와 같이 가산세를 면제하도록 규정하고 있는 점을 감안하여 보면 1995.2.28 증여된 이 건 증여재산에 대하여는 구 상속세법의 규정에 의하여 납부불성실가산세를 적용하는 것이 타당한 점이 있다 할 것이다.

둘째, 이 건 증여당시 적용되는 위 상속세법 제26조 제2항의 규정에 의하면 납부불성실가산세의 경우 미납부세액의 100분의 10에 미납부세액에 대하여 지연납부기간동안의 이자율을 참작하여 산출된 금액을 가산하여 가산세를 부과하도록 규정하고 있는 점을 감안하여 보면, 평가방법의 차이에 의한 경우에도 지연이자적 성격의 가산세를 부과하는 것이 타당한 측면이 있는 것으로 보인다.

셋째, 위 과세경위에서 보는 바와 같이 이 건 증여(1995.2.28) 이전인 1994.7.22 서울시 OO구청장이 쟁점토지의 감정가액에 의하여 보상가액을 결정하고 이를 소유자에게 3차에 걸쳐 통보한 바 있고 동 감정가액대로 수용이 이루어 진 점을 감안하여 보면 청구인은 이 건 증여세 신고당시 쟁점토지의 시가로 볼 수 있는 감정가액을 알 수 있는 상태이었음에도 불구하고 증여재산을 개별공시지가로 평가하여 증여세를 신고·납부하였으므로 결과적으로 볼 때 과소 신고납부되게 된 데 대한 귀책사유가 전혀 없다고 보기도 어렵다 할 것이다.

위와 같은 사실을 종합하여 보면 청구인이 이 건 증여세를 과소 납부한데 대하여 처분청이 관련 상속세법 규정을 적용하여 납부불성실가산세를 부과한 처분은 적법한 것으로 판단된다.

그러므로 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.