조심 2019인1553 (2019.11.05)

부가

기각

처분청이 쟁점오피스텔의 공급을 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니한 것으로 보아 과세한 이 건 부가가치세 처분은 잘못이 없고 납부불성실가산세의 경우 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 취지 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액임과 동시에 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있으므로 처분청이 납부불성실가산세를 부과한 처분에는 잘못이 없음

조세특례제한법 제2조 / 조세특례제한법 제106조 / 조세특례제한법 시행령 제106조

OOOOOOOOOO / 조심2017서0991 / 조심2019부0329

OOO장이 2018.12.26. 청구인들에게 한 별지 기재 2017년 제1기 및 제2기 부가가치세 합계 OOO원의 부과처분은 일반과소신고가산세와 세금계산서미발급가산세 부분을 각하하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인 OOO 및 청구인 OOO(이하 “청구인들”이라 한다)는 2016년경 OOO이라는 상호로 주택신축판매업을 영위하다 폐업한 공동사업자로, 오피스텔 건물을 신축하여 분양하고, 2016년 제1기～2017년 제2기 부가가치세 신고시 청구인들이 분양한 오피스텔 중 상가용을 제외한 주거용 오피스텔 부분(이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)을 「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제106조 제1항 제4호(이하 “쟁점조항”이라 한다)의 주택에 해당한다고 보아, 쟁점오피스텔 분양수입금액 OOO원을 부가가치세 면제대상으로 신고하였다.

나. OOO장은 2018.11.2.～2018.12.14. 기간 동안 청구인들에 대한 개인통합조사를 실시한 결과, 오피스텔은 당초 업무시설로 사용승인 받았으므로 「주택법」에 따른 주택에 해당하지 아니하고, 쟁점오피스텔의 공급을 조특법 제106조 제1항 제4호에 따른 부가가치세 면제대상인 국민주택의 공급으로 볼 수 없으므로, 청구인들이 쟁점오피스텔 분양금액에 대한 부가가치세를 신고누락한 것으로 보아 처분청에 과세자료를 통보하였고, 이에 처분청은 청구인들에게 2018.12.26. ＜별지＞와 같이 2017년 제1기 및 제2기 부가가치세 합계 OOO원을 각 경정․고지하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2019.3.11. 심판청구를 제기하였다(처분청은 2019.9.23. 청구인들에 대한 2017년 제1기 및 제2기 부가가치세 부과처분 중 일반과소신고가산세와 세금계산서미발급가산세를 직권으로 감액경정하였다).

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 주거용 오피스텔의 공급은 부가가치세가 면제되어야 한다.

(가) 정부는 2010.4.5. 법률 제10237호로 「주택법」을 개정하여 새롭게 “준주택”에 대한 정의 규정을 신설하고 오피스텔을 준주택에 포함시켰다. 이는 변화된 주택수요 여건에 대응하여 주택으로 분류하지 않으면서도 주거용으로 활용이 가능한 주거시설의 공급을 활성화하기 위한 것으로, 실질적으로 주택의 수요를 대체하기 위함이었다.

주거용 오피스텔의 공부상 주용도가 주택이 아니라고 하더라도 실제 주거용으로 사용되고 있다면, 실질과세원칙에 따라 주택으로 보아 부가가치세를 면제해야 한다. 쟁점오피스텔의 층별 평면도를 보면, 다세대주택과 오피스텔은 건물구조상 차이가 없어 건축설계 단계부터 오피스텔을 주거용으로 사용할 것이 명백하였고, 실제 쟁점오피스텔에 연결된 도시가스와 전력도 주택용으로 신청․설치되었으며, 오피스텔 거주자 역시 임대인과 전월세계약을 체결한 후 오피스텔을 주택용으로 사용하고 있는 상황이다.

(나) 조특법 시행령 제106조 제1항 제4호 및 제51조의2 제3항에서 부가가치세가 면제되는 주택을 「주택법」에 따른 국민주택규모 이하의 주택으로 규정하고 있다. 즉, 조특법은 “일정 규모 이하 주택의 공급”에 대하여 면세로 규정하였고, 그 규모의 의미를 「주택법」에서 정한 국민주택 규모 이하로 한정한 것으로, 주택의 의미를 「주택법」에 의한 주택으로 규정한 것이 아니며, 주택의 개념에 대하여 별도의 규정을 두고 있지도 않다.

다만, 조특법 제2조 제2항에서 조특법에서 특별히 용어의 정의를 정하는 경우를 제외하고는「국세기본법」등에서 정하도록 규정하고 있고, 주택의 의미에 관하여 「부가가치세법 시행령」제41조 제1항에서 제시된 “상시주거용(사업을 위한 주거용의 경우는 제외한다)으로 사용하는 건물”로 정의되어 있으므로, “주택”이라 함은 상시 주거용으로 사용되는 건물로 정의된다고 보아야 한다.

따라서, 조특법이 규정한 부가가치세가 면제되는 주택이라 함은 “「주택법」에서 정한 국민주택규모 이하로서 상시 거주용으로 사용되는 건물”로 정의되어야 하고, 이러한 정의에 따르면 청구인들의 쟁점오피스텔 공급은 부가가치세가 면제되는 주택의 공급에 해당하여, 이와 달리 쟁점오피스텔의 공급을 부가가치세가 과세되는 것이라고 보아 한 이 건 처분은 부당하다.

(다) 처분청은 준주택에 해당하는 오피스텔은 조특법에서 규정하고 있는 부가가치세 면제대상인 주택의 공급에 해당하지 아니한다는 의견이나, 주거용 오피스텔은 법률상으로 규정된 용어는 아니지만 행정적으로는 이미 업무용 시설인 상업용 오피스텔과 주거용 오피스텔을 구분하여 관리하고 있고, 전용면적 85㎡ 이하인 주거용 오피스텔에 한해 욕조 및 바닥난방을 허가해 주고 있으며, 한국전력공사도 기본공급약관에서 주거용 오피스텔이란 주택은 아니면서 실제 주거용으로 이용되는 오피스텔을 말한다고 명시하여 상업용 오피스텔과 구분하고 있다.

즉, 「주택법」상 주거용 오피스텔을 준주택으로 분류한 이유는 사실상 주거용으로 공급되는 오피스텔 등의 공급을 지원함과 동시에 공동주택의 입주자를 보호하고 주거생활의 질서를 유지하기 위하여 「건축법」의 적용을 받던 오피스텔을 「주택법」으로 편입하면서 준주택으로 분류하였기 때문이고, 실제 청구인들이 공급한 쟁점오피스텔은 설계단계부터 주택 전용으로 건축되어, 양수자도 용도변경이나 추가공사 없이 주거용으로 임대하여 다세대주택과 다르지 않다.

(2) 청구인들은 조세심판원의 기존 결정례를 신뢰하여 쟁점오피스텔 관련 부가가치세를 신고․납부할 수도, 세금계산서를 발급할 수도 없었는바, 부가가치세 관련 가산세는 취소되어야 한다.

따라서, 실질과세원칙에 따라 조특법상 국민주택 규모 이하이고 상시 주거용으로 사용되는 쟁점오피스텔의 공급에 대하여 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 준주택에 해당하는 쟁점오피스텔은 조특법에서 규정하는 부가가치세 면제대상에 해당하지 아니한다.

(가) 청구인들은 쟁점오피스텔에 대하여 최초 설계부터 주택과 동일하게 건축되었고 도시가스 및 전력을 주택용으로 공급받고 있어 사실상 주택으로 사용되고 있다고 주장하고 있으나, 조특법 제106조의 제1항 제4호에서 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역에 대해 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제106조 제4항 제1호에서는 “제51조의2 제3항에서 규정된 규모 이하의 주택”이라고 규정하여 부가가치세가 면제되는 대상을 주택으로 명백하게 한정하고 있으며, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항에서는 “주택법에 따른 국민주택 규모를 말한다”라고 규정하여 국민주택 여부를 「주택법」에 따르도록 규정하고 있다.

이에 「주택법」제2조 제1호는 “주택이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다고 규정하는 한편, 「주택법 시행령」제4조에서 「건축법 시행령」에 따른 오피스텔을 주택이 아닌 준주택으로 별도로 규정하고 있으므로, 준주택에 해당하는 오피스텔은 조특법에서 규정하고 있는 부가가치세 면제대상인 주택의 공급에 해당하지 아니한다.

(나) 또한, 청구인들은 실질과세원칙을 내세우며 쟁점오피스텔의 공급을 부가가치세 면세 대상으로서의 국민주택의 공급에 해당한다고 주장하나, 「부가가치세법」제15조에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있어서, 부가가치세의 납세의무 역시 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 임의적인 사용 상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없고, 대법원 역시 조특법 제106조 제1항 제4호 부가가치세가 면제되는 국민주택은 그 법의 목적 등에 비추어 적어도 주택의 용도로 적법하게 건축허가를 받아 그에 따라 건축된 건물만 해당되고, 오피스텔로 건축허가를 받아 사용승인까지 마친 다음 용도변경의 허가를 받음이 없이 주택으로 사용하는 경우 설사 그 면적이 국민주택 규모에 해당한다고 하더라도 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당하지 아니한다고 판시하였는바(대법원 1996.10.11. 선고 96누8758 판결 참조), 쟁점오피스텔은 애당초 오피스텔로 하여 건축허가와 사용승인을 받았으므로, 공부상의 용도를 무시하고 부가가치세가 면제되는 주택으로 볼 근거가 부족하고, 애당초 오피스텔은 서민 주거안정과 세제상 혜택을 지원하기 위한 것이 아니다.

또한, 쟁점오피스텔을 업무시설로 건축허가 및 사용승인까지 받은 이상 쟁점오피스텔의 공급시점 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 쟁점오피스텔은 주택이 아닌 업무시설로 보아야 하며, 실제 쟁점오피스텔에 대하여 청구인들은 사용승인일 이후 적법하게 용도변경한 이력이 없으므로, 쟁점오피스텔을 부가가치세가 면제되는 주택에 해당한다고 할 수 없어, 쟁점오피스텔의 공급을 부가가치세가 과세되는 것으로 보아 한 이 건 처분은 정당하다.

(2) 일반과소신고가산세 및 세금계산서미발급가산세는 직권으로 감액경정을 하였는바, 이 부분 심판청구는 각하되어야 하고, 납부불성실가산세의 경우 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 취지 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액임과 동시에 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있으므로 처분청이 납부불성실가산세를 부과한 처분에는 잘못이 없다.

따라서, 실질과세원칙에 따라 조특법상 국민주택 규모 이하이고 상시 주거용으로 사용되는 쟁점오피스텔의 공급에 대하여 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 심판청구 후 직권 감액경정된 일반과소신고가산세 및 세금계산서미발급가산세 부분에 대한 심판청구가 적법한지 여부

② 쟁점오피스텔이 「주택법」상 국민주택에 해당되지 아니하는 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분의 당부

③ 납부불성실가산세를 감면할 정당한 사유가 인정되는지 여부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제55조[불복] ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 다만, 다음 각 호의 처분에 대해서는 그러하지 아니하다.

1. 「조세범 처벌절차법」에 따른 통고처분

2. 「감사원법」에 따라 심사청구를 한 처분이나 그 심사청구에 대한 처분

(2) 조세특례제한법(2017.12.19. 법률 제15227호로 개정되기 전의 것) 제2조[정의] ② 제1항에 규정된 용어 외의 용어에 관하여는 이 법에서 특별히 정하는 경우를 제외하고는 제3조 제1항 제1호부터 제19호까지에 규정된 법률에서 사용하는 용어의 예에 따른다.

제106조[부가가치세의 면제 등] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. (2문 생략)

4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다)

(3) 조세특례제한법 시행령 제51조의2[자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례] ③ 법 제55조의2 제4항에서 "대통령령으로 정하는 규모"란 「주택법」에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다.

제106조[부가가치세 면제 등] ④ 법 제106조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택

(4) 주택법 제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "주택"이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.

4. "준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.

6. "국민주택규모"란 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "주거전용면적"이라 한다)이 1호 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택( 「수도권정비계획법」 제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다.

(5) 주택법 시행령 제4조[준주택의 종류와 범위] 법 제2조 제4호에 따른 준주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.

4. 「건축법 시행령」 별표 1 제14호 나목 2)에 따른 오피스텔

(6) 건축법 시행령 [별표1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)

14. 업무시설

나. 일반업무시설 : 다음 요건을 갖춘 업무시설을 말한다.

2) 오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다)

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들의 사업자등록 내역은 아래 ＜표1＞과 같다.

＜표1＞ 청구인들의 사업자등록 내역

(2) 처분청이 과세근거로 제시한 심리자료는 다음과 같다.

(가) 쟁점오피스텔은 집합건축물대장 등의 공부상 업무용 시설로 등재되어 있고, 처분청은 쟁점오피스텔 입주자 중 일부는 아래 ＜표2＞와 같이 쟁점오피스텔을 사업장 소재지로 하여 건설, 도소매, 서비스업 등의 업무시설로 이용하고 있다는 의견을 제시한 외에, 쟁점오피스텔 각 호의 면적이 국민주택 규모(85㎡ 미만)인 사실과 쟁점오피스텔의 실제 사용용도가 주거용인 것에 대하여 별다른 이견을 제시하지 아니하였다.

＜표2＞ 쟁점오피스텔 중 일부의 사업자등록 내역

(나) 처분청은 쟁점오피스텔 분양 이전부터 기획재정부, 국세청 예규에 따라 오피스텔 공급에 대하여 부가가치세가 과세되었다면서 아래와 같은 예규 등을 제시하였다.

(3) 청구인들이 청구주장에 관한 증빙으로 제출한 자료는 다음과 같다.

(가) OOO 분양계획서를 보면, 청구인들이 운영한 OOO라는 지상 13층의 건물을 신축하였는바, OOO는 주거용 오피스텔 69호와 상가 5호로 구성되어 있고, 주거용 오피스텔의 전용면적은 59.23㎡～80.78㎡로 나타나며, OOO를 취득한 신○○에 대한 재산세(주택) 납세고지서를 보면, 주거용 오피스텔을 주택으로 보아 재산세를 과세하고 있는 것으로 확인된다.

(나) OOO 분양계획서를 보면, 청구인들이 운영한 “OOO”은 OOO라는 지상 13층의 건물을 신축하였는바, OOO는 주거용 오피스텔 48호로 구성되어 있고, 주거용 오피스텔의 전용면적이 66.16㎡～74.73㎡로 나타나며, OOO를 취득한 한○○에 대한 재산세(주택) 납세고지서를 보면, 주거용 오피스텔을 주택으로 보아 재산세를 과세하고 있는 것으로 확인된다.

(다) OOO 분양계획서에 의하면, 청구인들이 운영한 OOO라는 지상 14층의 건물을 신축하였는바, OOO는 주거용 오피스텔 104호 및 상가 5호로 구성되어 있고, 주거용 오피스텔의 전용면적이 63.36㎡～78.57㎡로 나타나며, OOO를 취득한 김○○에 대한 재산세(주택) 납세고지서를 보면, 주거용 오피스텔을 주택으로 보아 재산세를 과세하고 있는 것으로 확인된다.

(라) OOO 분양계획서를 보면, 청구인들이 운영한 OOO라는 지상 14층의 건물을 신축하였는바, OOO는 주거용 오피스텔 65호 및 상가 3호로 구성되어 있고, 주거용 오피스텔의 전용면적이 52.72㎡～78.1㎡로 나타나며, OOO를 취득한 유○○에 대한 재산세(주택) 납세고지서를 보면, 주거용 오피스텔을 주택으로 보아 재산세를 과세하고 있는 것으로 확인된다.

(마) 그 외 청구인들은 쟁점오피스텔이 실제 주거용으로 사용되고 있다는 증빙으로 쟁점오피스텔 내부 사진을 촬영하여 제출하였다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 관하여 살피건대, 청구인들은 처분청의 2017년 제1기 및 제2기 부가가치세 부과처분 합계 OOO에 불복하여 2019.3.11. 심판청구를 제기하였으나, 처분청은 2019.9.23. 청구인들의 심판청구 부분 중 일반과소신고가산세 합계 OOO 및 세금계산서미발급가산세 합계 OOO 부분을 직권으로 감액경정하였다.

「국세기본법」제55조는 이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 심판청구를 하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다고 규정하고 있으므로, 처분청의 감액경정으로 인하여 심판청구 대상이 된 처분이 존재하지 아니하는 이 건 심판청구 중 일반과소신고가산세 및 세금계산서미발급가산세 부분은 적법한 청구로 볼 수 없다고 판단된다[조심 2009중1648(2009.5.7.), 같은 뜻임].

(나) 다음으로 쟁점②에 관하여 살피건대, 조특법 제106조 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호는 「주택법」에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 및 그 주택의 건설용역에 대해서 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 「주택법」제2조 제1호 및 제3호는 “주택”을 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지로, “국민주택”을 주거전용면적 85㎡(읍 또는 면 지역은 100㎡) 이하인 주택으로 각각 규정하고 있으며, 「주택법 시행령」제4조 제4호에서「건축법 시행령」에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있다.

조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다고 할 것(대법원 1998.3.27. 선고 97누20090 판결, 같은 뜻임)인바, 이 건의 경우 조특법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 「주택법」에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡(읍・면 지역은 100㎡)이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 할 것이어서 준주택으로 분류되는 오피스텔은 부가가치세 면제대상이 아닌 것으로 해석되는 점, 「부가가치세법」제15조 제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있어 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 청구인들은 쟁점오피스텔을 업무용으로 분류하여 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나는 점, 청구인들이 쟁점오피스텔이 사용승인일부터 공급시기까지 「주택법」상 주택으로 변경되었다고 볼만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급을 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니한 것으로 보아 과세한 이 건 부가가치세 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다[조심 2017서991(2017.12.20.) 조세심판관합동회의, 같은 뜻임].

(다) 마지막으로 쟁점③에 관하여 살피건대, 납부불성실가산세의 경우 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 취지 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액임과 동시에 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있으므로 처분청이 납부불성실가산세를 부과한 처분에는 잘못이 없다고 판단된다[조심 2019부329․전331(병합)(2019.7.22.), 같은 뜻임].

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구에 해당하거나, 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 청구인들에 대한 부가가치세 경정․고지 내역