국심1992전2413 (1992.09.16)

증여

경정

증여세 과세한 당초처분은 정당하고,동 법인이 발행한 비상장주식 1주당가액을 계산함에 있어서 토지평가를 적정하게 하여야 한다는 청구주장은 위에서 살펴본 바와 같이 일부 이유있다고 판단됨

국심1989구2006

천안세무서장이 92.1.16 청구인에게 결정고지한 증여세

68,217,540원 및 동 방위세 11,369,590원의 처분은 주식회사

OOOO산업 발행주식의 1주당가액을 계산함에 있어서

순자산가액 산정시 89.10.17자 1차증자시는 천안시 OO동

OO외 58필지 토지 48,433㎡를 5,718,877,779원(별첨1)으로

90.5.29자 3차증자시는 위 토지중 19,701㎡를 1,818,392,672원

(별첨2)으로 90.11.6자 4차증자는 위 토지중 4,388㎡ 를

1,755,200,000원(별첨3)으로 각각 평가하여 그 과세표준과 세

액을 경정한다.

1. 원 처분개요

(1) 처분청은 천안시에 소재하고 자동차 정류장업을 주업으로 하는 청구외 (주)OOOO산업의 천안시 종합버스터미널 신축건설에 소요되는 자금조달과 관련하여 88.12.31 현재 자본금 1,600,000,000원(320,000주)을 89.10.17～90.11.6까지 4차에 걸쳐 3,250,000,000원(650,000주)으로 증자(1,650,000,000원) 함에 있어서 법인의 구주주들(청구인의 부친, 형, 형수)이 신주를 배정받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기함으로 인하여 당해 신주인수권을 포기한 주주들과 특수관계에 있는 청구인이 그의 지분비율을 초과하여 신주인수권 3,600주를 배정받은 사실에 대하여 상속세법 제34조의 4 및 같은법시행령 제41조의 3에 의거 증여의제로 보았으며,

(2) 89.10.17 동 법인의 자본금 제1차 증자시 청구인의 신주인수분 8,400주에 대한 증자납입금의 출처가 확인되지 아니한 금액 42,000,000원을 상당한 재력이 있는 청구인의 시어머니인 청구외 OOO으로부터 현금증여 받은 것으로 추정하여

(3) 92.1.16 증여세 68,217,540원 및 동 방위세 11,369,590원을 결정고지 하였다.

(4) 청구인은 이에 불복하여 92.3.12 심사청구를 거쳐 92.6.18 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

(1) 민법 제554조에서 『증여』라 함은 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에게 수여할 의사를 표시하고 상대방이 이를 수락함으로써 효력이 생기는 것으로 규정하고 있으므로 이 사건의 경우 증여의제가 성립하기 위해서는 ①증여자가 법인의 유상증자시 신주인수권을 포기하여 그와 특수관계 있는 자에게 그의 지분을 초과하여 신주를 배정받게 할 의사가 있어야 하고, ②수증자가 자기지분을 초과하여 신주인수권을 배정받을 의사 또는 이를 수락한다는 의사표시가 있어야 하며, ③실제로 자기지분을 초과하여 신주인수권을 배정받은 대가를 자기의사에 따라 주금을 납입함으로써 신주의 인수가 완성되는 것이나 이 건의 경우 동 법인의 대표이사인 청구외 OOO이 청구인의 주식인수 의사를 확인하지 않고 경리부장을 시켜 신주인수권 비율에 따라 증자하고 청구인의 명의를 빌려 보통주식을 매입하여 청구인에게 명의신탁하도록 한 것을 경리부장의 행정착오로 청구인이 실권주를 취득한 것으로 처리하였고 91.10월 대전지방법원 천안지원에 주주권확인 청구소송을 제기하여 청구인이 초과인수한 주식 3,600주를 법원의 판결에 따라 실질소유자에게 환원조치 하였으므로 증여의제로 보아 과세한 이 건 처분은 취소하여야 한다는 주장이다.

(2) 처분청이 동 법인의 순자산가액을 산정함에 있어서 감정시기에 관계없이 토지·건물에 대한 장부가액, 기준시가 및 감정가액중 가장 큰 금액을 시가로 채택하여 필지별 토지가액과 건물가액을 평가하였으나 ① 1차 및 4차 증자시 평가기준일 이후의 감정가액은 지가변동이 심하여 시가로 볼 수 없으므로 기준시가로 평가하여야 하고,

② 3차 증자시 개별공시지가로 평가한 19,701㎡에 대하여는 평가기준일인 90.5.29일 현재 개별공시지가가 결정·고시되지 아니하였으므로 평가기준일 이전의 감정가액 또는 기준시가로 평가하여야 하며,

③ 건물을 평가함에 있어서 장부가액과 감정가액중 큰 금액을 시가로 채택하였으나 장부가액으로 평가한 건물 13,014.36㎡에 대하여는 시가평가에 관한 보충적인 평가방법을 규정한 상속세법 시행령 제5조 제2항에 의거 기준시가로 평가하여야 한다는 주장이다.

나.국세청장 의견

(1) 청구인은 자본금 증자 당시 동 법인의 감사로 재직하면서 주주총회 및 이사회에서 의결권을 행사하고 경영에 참여한 사실로 보아 초과인수의사가 전혀 없었고 그 초과인수 사실조차도 몰랐다는 것은 상식적으로 전혀 설득력이 없는 주장으로 보이고 증자후 상당기간이 경과한 점을 감안할 때 사전에 최소한 가족간에 묵시적인 상호합의가 있었던 것으로 판단되므로 명의수탁받았다는 청구주장 이유없고,

(2) 토지가액 평가방법은 상속세법 제9조 및 같은법시행령 제5조의 규정에 의하여 시가를 산정하기 어려울 때 90.4.30 이전은 기준시가로, 90.5.1 이후에는 개별공시지가로 평가하는 바, 이 건 토지가액을 평가함에 있어서 90.4.30 이전은 감정가액을 시가로, 감정가액이 없으면 장부가액을 시가로 채택하고 90.5.1 이후에는 감정가액을 시가로, 감정가액이 없으면 개별공시지가를 시가로 채택하여 토지·건물을 평가하여 순자산가액을 산정한 당초처분은 정당하다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 청구인이 동 법인의 자본금 증자시 자기지분비율을 초과하여 특수관계 있는 자들로부터 증여받은 신주인수권을 법원판결에 따라 당초 지분비율로 환원시킨 경우 처분청이 증여의제로 보아 과세한 처분의 당부.

(2) 청구외 (주)OOOO산업이 발행한 비상장주식 1주당가액 평가시 순자산가액을 산정함에 있어 토지·건물가액 평가의 적정여부.

나. 청구인이 자기지분비율을 초과하여 특수관계 있는 자(청구인 모친, 형, 형수)로부터 신주인수권을 배정받은 사실에 대하여 주주권확인소송을 제기하여 그 판결에 따라 각각 당초 지분비율로 환원시킨 경우 증여의제로 보고 과세한 처분의 당부에 대하여.

첫째, (구) 상속세법 제34조의 4에서 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자로부터 현저히 저렴한 대가로서 『대통령령이 정하는 이익』을 받은 자는 당해 이익을 받은 때에 그 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다고 규정하면서 같은법시행령 제41조의 3에서 『대통령령이 정하는 이익』이라 함은 법인이 자본 또는 출자액을 증가하기 위하여 주식 또는 지분(이하 “신주”라 한다)을 배정함에 있어서 당해 법인의 주주 또는 출자자(이하 “주주등”이라 한다)가 신주를 배정받을 수 있는 권리(이하 “신주인수권”이라 한다)의 일부 또는 전부를 포기함으로 인하여 당해 신주인수권을 포기한 주주등과 특수관계에 있는 자가 그의 지분비율을 초과하여 신주를 배정받은 경우에 그 초과하여 배정받은 신주의 납입금액과 증여일의 현황을 기준으로 하여 제5조 내지 제7조의 규정에 의하여 평가한 가액과의 차액을 말한다고 규정하고 있다.

둘째, 청구외 OOO외 2인은 91.10월 대전지방법원 천안지원에 주주권확인청구소송(사건번호 91가합 2949)을 제기하여 92.2.18 청구외 OOO외 1인이 청구인의 명의를 빌려 증자시 마다 보통주식(액면가 5,000원) 3,600주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 매입한 사실을 확인하면서 위 주식 3,600주를 청구인에게 명의신탁하였음을 주장하고 있으나 이 건 관계법령을 보면 상속세법 제32조의2 제1항에서 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서등(이하 “등기등”이라 한다)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조에서 규정한 실질과세원칙에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다고 규정하면서 같은법시행령 제40조의6 제2호 다목에서 소관세무서장이 조세회피목적이 없다고 인정하는 경우에는 증여의제로 보지 아니하도록 규정하고 있는 바, 청구인이 쟁점주식을 명의수탁함에 있어서 조세회피의 목적이 없음을 입증하지 못하는 것으로 보아 사전상속의 의도가 있는 것으로 보일뿐만 아니라 위 주주권확인청구소송 판결일이 92.2.18인 반면 처분청의 이 사건 결정·처분일은 92.1.16로서 처분청의 이 건 과세처분후에 명의신탁을 해지하여 쟁점주식을 실질소유자에게 그 소유권을 환원시킨 경우에는 당초 증여가 없는 것으로 볼 수 없으므로 청구인의 증여세 납세의무에 대한 국가조세채권 성립에 영향을 미치지 아니한다(대법원 90누8220, 91.3.22 재무부 예규 22601OO35, 92.4.6 참조).

다. 청구외 (주)OOOO산업의 비상장주식 1주당가액 평가시 순자산가액을 산정함에 있어서 토지·건물가액을 적정하게 평가하였는지에 대하여.

첫째, (구) 상속세법 시행령 제5조 제5항 제1호 나목에 의하면 증권거래소에 상장되어 있지 아니한 주식이나 출자지분은 다음 산식에 의하여 평가한 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴업, 폐업 또는 청산중에 있는 법인의 경우에는 당해법인의 순자산가액을 발행주식 총수로 나눈 금액을 1주당 가액으로 하도록 되어 있다.

다 음

한편 같은법시행령 제5조 제5항 제1호 다목에 의하면 “나목의 순자산가액은 상속개시일 현재의 재산을 이 영이 정하는 바에 의하여 평가한 가액에서 부채를 공제한 가액으로 하되 그 평가는 공신력 있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다(이하생략)”라고 규정하고 있으며, 상속재산의 평가방법을 규정하고 있는 같은법 시행령 제5조 제1항에서 상속개시 당시의 현황에 의한 가액 또는 상속세 부과당시의 가액은 각각 그 당시의 현황에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제5항에 규정하는 방법에 의한다고 규정하면서 90.5.1 개정된 같은법시행령 제5조 제2항 제1호를 보면 토지·건물의 평가는 ① 국세청장이 정하는 특정지역의 토지는 배율방법에 의하여 평가한 가액에 의하고 ② 그외의 지역의 토지는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 “개별공시지가”라 한다)에 의하고 ③ 건물의 평가는 지방세법시행령 제80조의 규정에 의한 과세시가표준액에 의한 가액에 의한다고 규정하고 있으며, 상속세법 기본통칙 39...(9) 제1항 각호는 상속재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것에 불과할 뿐만 아니라 일반국민에 대한 법적구속력은 없다 할 것이므로 그 각호에 해당하지 않는 경우(상속개시일전 6개월 이전의 취득가액이 확인되는 경우)라 하여 바로 시가를 산정하기 어려운 때에 해당하는 것으로 단정할 수 없고(대법원 89구2006, 90.2.3 참조) 그 각호에 해당하는 경우(상속개시일 후 6개월 이내의 감정가액이 확인되는 경우)라 할지라도 상속개시일(또는 부과당시)로부터 감정평가 기준일까지 이 기간동안 시가에 변동이 없었다는 점을 처분청이 적극적으로 입증하지 못하는 이상 상속개시일 이후의 감정가액을 상속개시당시의 시가로 볼 수 없는 것으로 해석된다.(대법원 85누623, 86.3.11 국심 90서218, 90.5.10 참조)

둘째, 처분청은 동 법인의 89.10.17자 1차증자시 천안시 종합버스터미널 부지인 천안시 OO동 OO외 58필지 전·답·대지등 48,433㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 평가함에 있어서 쟁점토지중 19,701㎡에 대하여는 평가기준일인 89.10.17 이전의 장부가액 및 감정가액을, 쟁점토지중 28,732㎡에 대하여는 89.10.17 후의 감정가액을 각각 시가로 보아 쟁점토지를 평가하였으나 쟁점토지가 종합버스터미널(도시계획시설) 부지로 지정되기 전에는 대부분 지목이 전·답이었고, 도시계획시설부지지정 및 종합버스터미널 신축(건축허가일 88.5.24 준공일 89.10.13)으로 인하여 쟁점토지의 지가가 평가기준일인 89.10.17전의 청구외 (주)한국감정원의 감정가액과 89.10.17후의 감정가액이 최소 500%～최고800%까지 상승하였음을 처분청의 1차증자시 토지평가내역(별첨)을 보면 알 수 있는 바, 평가기준일(89.10.17) 이후의 감정가액을 시가로 보기는 어렵다 할 것이므로 이를 국세청기준시가로 평가하여 평가기준일 이전 감정가액과 합산하면 쟁점토지의 가액은 3,345,325,152원에 해당하나 쟁점토지중 OO외 53필지에 대하여 근저당권이 설정되어 그 채권최고액(주문 별첨)이 5,441,164,531원이므로 (구) 상속세법 제9조 제4항 및 같은법 시행령 제5조의2 제3호에 의거 근저당권설정채권최고액 (5,441,164,531원)으로 평가하고 위 근저당권이 설정되지 아니한 5필지는 (구) 상속세법시행령 제5조 제1항 및 제2항 제1호 가목에 의거 감정가액 및 기준시가로 각각 평가(277,713,248원)함이 타당하다고 판단된다.

셋째, 상속세법 제5조 제2항 제1호 가목에 의하여 토지를 개별공시지가로 평가함에 있어서 그 개별공시지가는 상속(증여)개시일 현재 고시되어 있는 개별공시지가에 의하여야 하나(국심 92부1004, 92.6.5, 재무부예규 22601-786, 91.6.15) 처분청은 동 법인의 90.5.29자 3차증자시 쟁점토지중 19,701㎡를 평가기준일(90.5.29) 현재 결정·고시(90.8.30)된 바 없는 개별공시지가를 적용하여 평가하였으므로 이는 부당하고 쟁점토지중 19,701㎡에 대하여는 상속세법시행령 제5조 제1항에 의거 평가기준일(90.5.29) 이전의 감정가액을 시가로 평가함이 타당하다고 판단된다.

넷째, 처분청이 동법인의 90.11.6자 4차증자시 쟁점토지를 평가한 내역을 보면 쟁점토지중 44,045㎡는 평가기준일인 90.11.6 이전의 감정가액으로 쟁점토지중 4,388㎡는 평가기준일 이후인 91.2.1자 감정가액으로 평가하여 이를 쟁점토지의 시가로 보았으나 평가기준일 이전의 ㎡당 감정가액이 599,000원인 반면 평가기준일 이후의 ㎡당 감정가액은 1,199,000원으로서 평가기준일 이후에는 지가가 200% 상승하였음을 알 수 있는 바, 평가기준일 이후의 감정가액을 시가로 채택한 쟁점토지중 4,388㎡에 대하여는 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 가목에 의거 90.8.30 결정·고시된 개별공시지가로 평가함이 타당하다고 판단된다.

다섯째, 청구인은 동 법인이 88.5.24 건축허가를 받아 89.10.13 준공한 종합버스터미널의 사무실, 기숙사등인 본관 3개동과 별관 6개동 39,083.288㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)를 평가함에 있어서 장부가액과 감정가액중 큰 금액을 시가로 평가함은 부당하고, 상속재산 평가 방법을 규정한 상속세법시행령 제5조 제2항 내지 제5항에서 건물을 장부가액으로 평가하라는 규정도 없으므로 이를 기준시가로 평가하여야 한다고 주장하나 쟁점건물 준공시기(89.10.13)와 쟁점부동산의 평가기준일(89.10.17～90.11.6)이 서로 근접하여 쟁점건물의 신축가액을 반영한 장부가액이 동 건물의 시가로 보이므로, 이 부분에 대한 청구주장은 이유없다고 판단된다.

위 사실들을 종합하여 볼 때 동 법인의 제1차 자본금 증자시 특수관계자인 청구인의 시어머니 및 남편이 신주인수권을 포기함으로 인하여 청구인이 자기지분비율을 초과하여 신주인수권 3,600주를 배정받은 사실에 대하여 증여의제로 보아 증여세 과세한 당초처분은 정당하고,

동 법인이 발행한 비상장주식 1주당가액을 계산함에 있어서 토지평가를 적정하게 하여야 한다는 청구주장은 위에서 살펴본 바와 같이 일부 이유있다고 판단된다(청구인의 경우 현금증여추정분 42,000,000원에 대하여는 이를 다투지 않고 있어 이부분 심리를 생략함).

따라서 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【별 첨】

【별첨1】

※ OOOO의 채권최고액 산출근거는 전체토지 15필지 14,268㎡에 대한 채권최고액 1,002,000,000원을 면적비율로 안분하여 산출하였음.

【별첨2】

【별첨3】