국심1999서2363 (2000.2.28)

상속

경정

피상속인은 주택을 임대하고 당해 임대보증금을 해외이주자금 등으로 사용하였음이 인정되므로 상속재산가액에서 채무로 공제함이 타당함

상속세및증여세법 제1조【상속세 과세대상】 / 상속세및증여세법시행령 제2조【거주자와 비거주자의 정의등】

1. OO세무서장이 1999.2.2 청구인들에게 결정고지한 1996년

도분 상속세 105,956,200원의 부과처분은, 임대보증금 120,000,000원을 상속재산가액에서 채무로 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 나머지 청구는 기각한다.

1. 원처분 개요

청구인인 OOO과 OOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 1996.7.12 피상속인인 청구외 OOO의 사망에 따른 관련 상속재산에 대하여 법정신고 기한내에 상속세 과세표준 및 세액을 신고·납부하지 아니하였다.

처분청은 피상속인이 국내에 주소가 없는 비거주자로 보아 상속재산에서 기초공제만을 하는 등 상속재산에 대하여 상속세 과세표준을 산정하고 1999.2.15 청구인들에게 1996년분 상속세 105,956,200원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 1999.4.14 이의신청과 1999.6.15 심사청구를 거쳐 1999.10.25 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

(1) 피상속인 OOO과 처인 OOO은 당시 고등학생이던 자녀 OOO의 교육목적으로 국내재산을 처분하지 아니하고 1994.7.29 해외이주허가를 받아 뉴질랜드로 일시 이주하였고, 교육계를 정년퇴직한 피상속인은 연금을 수령하여 생활하면서 출국 이후에도 수시로 국내에 입국하여 거주한 사실이 있는 등 자녀교육목적으로 일시 출국한 것으로서 거주자로 볼 수 있으므로(같은 뜻 : 대법원 89누 8064, 1990.8.14) 상속재산가액에서 인적공제등 466,000,000원을 공제하여야 하고,

(2) 장례비 5,000,000원과 피상속인이 출국전 거주하던 상속주택의 전세보증금 120,000,000원은 출국후 생활비등에 사용한 것으로서 상속인이 부담할 피상속인의 채무에 해당하므로 이를 채무로 공제하여야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 상속개시 당시 국내에 주소를 둔 거주자를 판정함에 있어서 주소는 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고 국내에 소재하는 재산의 유무등 객관적인 사실에 따라 판정하되 그 객관적인 판정은 원칙적으로 주민등록지를 기준으로 하는 것으로 해외이주법에 따라 해외이주 신고를 한 자는 국내에 주소가 없는 것으로 보는 것인 바, 이 건의 경우 피상속인을 비롯한 청구인들의 가족 전부가 1994.7.29 해외이주허가를 받아 뉴질랜드로 이주하였으며 그 이후 1996.7.26 피상속인이 사망한 사실이 주민등록등본에 의하여 확인되므로 피상속인은 상속개시 당시 국내에 생계를 같이하는 가족이 없었을 뿐만 아니라 국내에 주소가 없는 비거주자로 봄이 타당하고 따라서 기초공제 이외에 인적공제 등은 공제대상이 되지 아니한다.

(2) 피상속인이 국내에 주소를 두지 아니한 경우에는 전시법령의 규정에 의하여 장례비용 및 치료비등은 상속재산가액에서 공제되지 아니하는 것이므로 장례비 5,000,000원을 상속재산가액에서 기본적으로 공제하여야 한다는 청구인들의 주장은 받아들일 수 없고, 청구인들은 1998.12.3 과세적부심사청구시 상속주택에 대한 전세보증금 채무가 200,000,000원이라고 주장하였다가 1999.4.14 이의신청시에는 당해 채무가 120,000,000원이라고 당초와 다른 전세계약서를 제시함에 따라 처분청에서 당해 상속주택 소재지의 인근 부동산중개사무소에 임하여 임대차 사실 및 임대차 금액을 확인한 바 1996.7.12 현재 당해 주택에 대한 전세보증금은 100,000,000원 내지 120,000,000원에 거래되었음이 확인될 뿐만 아니라 그 당시 세입자가 피상속인의 동서인 점으로 볼 때 당해 주택에 대한 임대차 사실 및 임대보증금 수수여부가 불분명한 것으로 인정되고, 설령 임대차 사실이 있다 하더라도 상속개시전 2년 이내에 부담한 임대보증금 채무의 사용처를 입증할 수 있는 객관적인 증빙의 제시가 없으며, 상속개시 이후 상속인들이 세입자에게 동 임대보증금 채무를 반환한 사실에 대한 증빙도 없으므로 당해 상속주택의 전세보증금 채무가 120,000,000원이므로 이를 상속재산가액에서 공제하여야 한다는 청구인들의 주장도 받아들일 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 이 건 피상속인을 거주자로 보아 인적공제와 채무인 장례비공제를 할 수 있는지의 여부

② 임대보증금에 대한 채무공제를 할 수 있는지의 여부를 가리는 데 있다.

나. 관련법령

구 상속세법(1996.12.30 법률 제5193호로 개정되기 이전의 것) 제1조에는 “상속이 개시하였을 경우에 피상속인이 국내에 주소를 두거나 또는 국내에 상속재산이 있을 때에는 이 법에 의하여 상속세를 부과한다.(단서생략)”고 규정하고 있고, 같은 법 제2조 제1항과 제2항에는 “피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다)의 전부에 대하여 상속세를 부과하고, 피상속인이 국내에 주소를 두지 아니한 때에는 국내에 있는 상속재산에 대하여서만 상속세를 부과한다.”고 규정하고 있다.

같은 법 제4조 제1항에는 “제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다.

1. 공과금

2. 장례비용(장례비용이 500만원 미만인 경우에는 500만원으로 한다)

3. 채무(상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)”라고 규정하고 있고,

같은 법 제4조 제2항에는 “제2조 제2항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 국내에 있는 재산에 대하여 그 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 국내에 있는 재산에 대하여 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다.

1. 그 재산에 대한 공과금

2. 그 재산을 목적으로 하는 유치권·질권 또는 저당권으로 담보된 채무

3. 그 재산에 관하여 상속개시 3년전까지 생긴 증여채무(단서생략)”라고 규정하고 있으며,

같은 조 제3항에는 “제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.”고 규정하고 있다.

같은 법 시행령 제2조에는 “제4조 제3항에서 『대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것』이라 함은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가·지방자치단체·제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법”이라고 규정하고 있고,

같은 법 제11조에는 “국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시당시 피상속인에게 다음 각호에 해당하는 자가 있는 경우에는 다음의 구분에 따른 금액을 과세가액에서 공제한다. 이 경우 제2호에 해당하는 자가 제3호에도 해당하는 경우 또는 제5호에 해당하는 자가 제1호 내지 제4호에도 해당하는 경우에는 각각 그 금액을 합산하여 공제한다.

1. 배우자 : 다음 각목의 금액중 선택하여 제20조의 규정에 의하여 신고한 금액에 의하되, 신고가 없는 경우에는 가목의 금액

가. 1,200만원에 결혼연수를 곱하여 계산한 금액에 1억원을 합한 금액

나. 배우자가 실제 상속받은 재산가액에 상당한 금액(10억원 한도)

2. 자녀 : 1인에 대하여 2천만원

3. 상속인 및 동거가족중 미성년자 : 300만원에 20세에 달하기까지의 연수를 곱하여 계산한 금액

4. 상속인 및 동거가조중 60세(여자인 경우에는 55세) 이상의 자 : 3천만원

5. 상속인 및 동거가족 중 장애자 : 300백만원에 75세에 달하기까지의 년수를 곱하여 계산한 금액”이라고 규정하고 있다.

같은 법 제11조의 2 제1항에는 “국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시당시의 피상속인의 상속재산가액에 대통령령이 정하는 주택의 가액(이하 ‘주택상속공제액’이라 한다)이 포함되어 있는 때에는 그 주택의 가액을 제4조의 과세가액에서 공제한다.”고 규정하고 있고,

같은 법 시행령 제8조의 2 제1항에는 “법 제11조의 2 제1항 및 제2항에서 ‘대통령령이 정하는 주택’이라 함은 피상속인의 배우자·직계존비속 및 형제자매가 상속받는 주택을 말한다. 이 경우 상속받은 주택이 2이상인 경우에는 그 중 주택가격이 가장 높은 1주택으로 한다.”고 규정하고 있다.

또한, 소득세법시행령 제2조 제1항에는 “법 제1조의 규정에 의한 주소는 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다.”고 규정하고 있고, 같은 조 제3항에는 “국내에 거주하는 개인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 국내에 주소를 가진 것으로 본다.

1. 계속하여 1년이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때

2. 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 1년이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때”라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다.

(가) 처분청이 이 건 상속세를 과세한 내역을 보면 상속재산가액인 465,714,231원에서 기초공제인 100,000,000원을 공제한 365,714,231을 과세표준으로 하여 상속세를 과세하였음이 확인되고, 이에 대하여 청구인들은 피상속인과 그 가족인 청구인들의 생활근거지가 국내에 있으므로 거주자로 보아 배우자공제등 인적공제 466,000,000원과 장례비공제를 하여야 한다는 주장이다.

(나) 처분청과 청구인들이 제시한 입증자료에 의하면, 피상속인을 포함한 청구인들의 가족은 청구인인 OOO(피상속인과 청구인 OOO의 딸)의 해외유학목적으로 1994.7.29 외무부로부터 해외이주허가를 받아 1994.8.17자 뉴질랜드(오클랜드시 웨스트하버 OOOO OOOO)로 가족 모두 주소지를 변경(이주)하였고, 이후 상속개시일인 1996.7.12자 국내주소지인 서울특별시 동작구 OO동 OOOOOOO로 피상속인 단독으로 주민등록이 재전입되었다가 1996.7.12 사망신고로 인하여 주민등록말소되었음이 확인된다.

(다) 또한, 출입국관리사무소의 전산출력자료에 의하면 피상속인과 청구인들은 해외이주 이후 피상속인 사망시까지 5～6회에 걸쳐 국내에 입국한 사실은 확인되나, 가족이 모두 뉴질랜드로 이주하여 국내에 잔류한 가족이 없고, 국내에 직업등을 가지고 있지 아니할 뿐만 아니라 거주하던 주택 전체를 타인에게 임대하여 피상속인의 생활근거지가 상속개시일 현재 국내에 있다고 보기는 어렵다 하겠다.

(라) 위의 내용을 종합해 볼 때, 피상속인의 가족 모두 해외로 이주한 후 피상속인이 그 곳에서 사망하였으므로 주소지가 사망당일 국내에 전입된 사실만으로 거주자로 보기는 어렵다 할 것이어서 전시법령의 규정에 의하여 배우자공제등 인적공제와 장례비공제를 배제하고 상속세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 본다.

(가) 청구인들은 해외로 이주하기 전에 거주하던 서울특별시 동작구 OO동 OOOOOOO 주택(지하 1층, 지상 2층)을 120,000,000원에 임대하고 임대보증금은 피상속인의 퇴직일시금 약 80,000,000원등과 함께 이주자금과 자녀유학비 및 피상속인의 치료등에 사용하였다는 주장인 바, 임대임인 피상속인과 임차인인 청구외 OOO은 1994.7.10 위 주택을 전세보증금 120,000,000원 임대차계약을 체결하였음이 전세계약서에 의하여 확인되고, 임차인인 OOO 도 전세보증금이 120,000,000원이라는 임차확인서를 제출하였다. 또한 임차인 OOO은 가족(본인, 처, 자1명)이 1994.11.4자 위 주택소재지로 주민등록상 주소지를 전입하여 현재까지 거주하고 있는 것으로 주민등록등본에 의하여 확인된다.

(나) 또한, 처분청이 이 건 상속세조사시 위 주택소재지 인근의 부동산중개사무소에 임하여 임대사실과 임대금액 등에 대하여 조사한 바, 상속개시 당시 위 주택의 전세가격은 100,000,000원～120,000,000원에서 거래되고 있는 것으로 확인하였음이 심리자료에 나타난다.

(다) 청구인들이 제시한 심리자료에 의하면 청구인들의 이민자금은 300,000달러(약 240,000,000원)를 지불하였고, 피상속인이 사망직전 신장질환으로 3개월 정도 입원하여 혈액투석등 치료를 받았으며, 청구인인 OOO(피상속인의 자녀)은 현재까지 뉴질랜드에서 유학하면서 학비가 지출(1학기당 2,500달러)되고 있는 것으로 확인되나, 청구인들이 주장하는 전세보증금등 자금출처 이외에 특별한 자금출처는 확인되지 아니한다.

(라) 위의 사실을 종합해 볼 때, 피상속인은 위 주택을 120,000,000원에 임대하고 당해 임대보증금을 해외이주자금 등으로 사용하였음이 인정되므로 상속재산가액에서 채무로 공제함이 타당하다고 판단된다.

라. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호와 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.