원천징수법인세등징수처분취소

선수금을 초과하는 금액은 본래에 계약내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상하는 금전에 해당하므로, 위약금으로서 국내원천기타소득에 해당함

법인세법 제98조

서울행정법원-2015-구합-57758 원천징수법인세등징수처분취소

주식회사 ○○은행

남대문세무서장

2017.7. 20.

2017.9. 7.

1. 피고가 201○. 7. 9. 원고에게 한 201○ 사업연도 원천징수법인세 000원(가산세 000원 포함)의 부과처분(별지1 목록 순번 4) 전부 및 피고가 201○. 12. 9. 원고에게 한 201○ 사업연도 원천징수법인세 000원(가산세 00원 포함)의 부과처분(별지1 목록 순번 3) 중 000원(가산세 00원 포함)을 초과하는 부분을 각 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 4/5는 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다.

청 구 취 지

피고가 원고에게 한 별지1 목록 기재 원천징수법인세(가산세 포함) 합계 000원의 부과처분을 모두 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 선박건조계약의 체결

1) 주식회사 ●●조선, ●●○●●조선 주식회사, 주식회사 ●○●○조선, ○●조선 주식회사(이하 각 명칭에서 '주식회사'를 생략하고, 위 회사들을 통틀어 '국내조선사들'이라 한다)는 아래 <표 1> 기재와 같이 Karina Properties Ltd 외 8개 외국법인(이하 '외국선주사들'이라 한다)으로부터 선박의 건조를 도급받았다(이하 '이 사건 각 선박 건조계약'이라 한다).

2) 이 사건 각 선박건조계약에 따르면, 외국선주사들은 선박건조가 완료되기 전에 국내조선사들에 선박대금의 일부를 먼저 지급하여야 하고, 이 사건 각 선박건조계약이 위약 또는 해약 등의 사유로 인하여 종료되는 경우 국내조선사들은 외국선주사들에게이미 수령한 선박대금(이하 '선수금'이라 한다)과 위 선수금을 환급하는 날까지 일정한이율을 적용하여 산정한 금액인 가산금(이하 '환급가산금'이라 한다)을 반환하여야 한다. 외국선주사들은 이 사건 각 선박건조계약에 따라 국내조선사들에 선수금(이하 '이 사건 선수금'이라 한다)을 지급하였다

나. 원고의 선수금환급보증서 발급

원고는 은행업을 영위하는 법인으로서 국내조선사들이 선박을 정해진 기일에 인도하지 못하는 등으로 이 사건 각 선박건조계약을 위반할 경우 외국선주사들에 국내조선사들이 수령한 선수금과 그에 관한 환급가산금 상당액을 지급하기로 하는 내용으로 아래<표 2> 기재와 같은 선수금환급보증서(Refund Guarantee)를 발급하였다(그 결과 체결된 각 환급보증계약을 이하 '이 사건 환급보증계약'이라 한다).

다. 이 사건 각 선박건조계약의 해제 및 원고의 이 사건 환급보증계약 이행

200○년경부터 원자재 가격 상승, 수주 물량 감소, 국내외 경기 둔화 등으로 인한 국내조선사들의 경영위기로 인하여 국내조선사들이 인도지연 또는 법정관리 신청 등의 사유로 이 사건 각 선박건조계약을 이행하기 어려워지자, 외국선주사들은 이 사건 각 선박건조계약에 따른 해제권을 행사하거나 국내조선사와 합의하는 방법으로 이 사건 각 선박건조계약을 해제하고, 이 사건 환급보증계약에 근거하여 원고에게 이 사건 선수금과 그에 관한 각 환급가산금(이하 '이 사건 환급가산금'이라 한다) 상당액의 지급을 청구하였다. 이에 따라 원고는 아래 <표3> 기재와 같이 외국선주사들에 이 사건 선수금과 이 사건 환급가산금 상당액을 지급하였다

라. 이 사건 각 처분과 전심절차

1) 피고는 아래 <표4>와 같이 원고에게 '이 사건 환급가산금이 구 법인세법(2009.12. 31. 법률 제9898호로 일부개정되기 전의 것) 제93조 제11호 나목, 구 법인세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22577호로 개정되기 전의 것) 제132조 제10항 또는 구법인세법(2011. 12. 31. 법률 제11128호로 일부개정되기 전의 것) 제93조 제10호 나목, 법인세법 시행령 제132조 제10항(표현이나 조문의 위치 외에 양자의 실질적인 내용은 동일하므로 이하에서는 후자를 기준으로 하여 '구 법인세법' 및 '법인세법 시행령'이라고만 한다)에서 규정한 기타소득으로서 외국법인의 국내원천소득에 해당함에도 원고가 이 사건 환급가산금에 관한 원천징수의무를 이행하지 않았다'는 이유로 아래와 같이 원천징수법인세 합계 000원의 부과처분과 원천징수납부불성실가산세(이하 '가산세'라 한다) 합계 000원의 부과처분을 하였다(이하 통틀어 '이 사건 각 처분'이라 하고, 그 세부 산정내역은 별지2 '이 사건 각 처분 세부 산정내역'과같다). 원고는이 사건 각 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나 모두 기각되었다.

마. 처분사유의 추가

피고는 이 사건 소송 계속 중 이 사건 환급가산금이 '구 법인세법 제93조 제10호 가목 또는 차목에 따른 기타소득' 또는 '구 법인세법 제93조 제1호 가목에 따른 이자소득'으로서 외국법인의 국내원천소득에 해당한다는 취지로 예비적 처분사유를 추가하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증 내지 제10호증, 을 제1, 3호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고의 주장

이 사건 각 처분은 다음과 같은 이유로 위법하므로 취소되어야 한다.

가. 이 사건 환급가산금은 국내원천소득에 해당하지 않는다.

1) 이 사건 환급가산금은 이 사건 각 선박건조계약의 해제에 따라 원상회복으로 지급받는 부당이득반환이다. 따라서 이 사건 환급가산금은 구 법인세법 제93조 제10호 나목, 법인세법 시행령 제132조 제10항에서 규정한 기타소득인 '재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 지급받는 손해배상으로서 본래의 계약내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전'에 해당하지 않는다.

설령 이 사건 환급가산금이 손해배상에 해당한다고 하더라도, 이 사건 환급가산금은외국선주사들이 현실적으로 입은 손해를 전보하기 위하여 지급된 손해배상금이어서 '본래의 계약내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전'에 해당하지 않는다.

2) 외국선주사들은 국내에서 영위하는 사업이 없고 국내에서 인적 용역을 제공한 적도 없으며 국내에 자산을 보유하고 있지도 않으므로, 이 사건 환급가산금이 구 법인세법 제93조 제10호 가목 또는 차목에서 규정한 기타소득에 해당된다고 볼 수 없다.

3) 외국선주사들이 국내조선사들에게 이 사건 선수금을 대여하거나 그에 관한 이자로 이 사건 환급가산금을 지급받은 것이 아니므로, 이 사건 환급가산금이 구 법인세법 제93조 제1호 가목에서 규정한 이자소득에 해당된다고 볼 수 없다. 만일 이 사건 환급가산금이 이자소득에 해당한다면 <표1> 순번 3 내지 6 기재 계약에 관하여는 네덜란드와의 조세조약상 이자소득 제한세율인 15%, 순번 7 내지 9 기재 계약에 관하여는 파나마와의 조세조약상 이자소득 제한세율인 5%를 초과하는 부분은 위법하다.

나. 원고는 이 사건 각 선박건조계약에 따른 국내조선사들의 이 사건 선수금과 이 사건 환급가산금 반환채무를 보증한 보증인에 불과하므로, 원천징수의무를 부담하는 '소득을 지급하는 자'가 아니다.

다. 법인격 부인 또는 실질과세원칙에 따라 형식적인 외국선주사들이 아니라 실질선주사들을 기준으로 하면 이 사건 환급가산금 가운데 <표1> 순번 1, 2, 10 내지 12 계약에 관한 부분은 대한민국과 그리스와의 조세조약에 따라 기타소득에 대해 과세할 수없는 경우이고, <표1> 순번 7 내지 9 계약은 내국법인인 ☆☆해운 주식회사 및 진양해운 주식회사(이하 '주식회사'는 생략한다)에 지급한 기타소득으로서 원천징수의 대상이 아닌 경우에 해당하므로 원고는 위 계약들에 관하여는 이 사건 환급가산금에 대한 원천징수의무를 부담하지 않는다. 즉, 이 사건 각 선박건조계약 중 <표1> 순번 3 내지 6 기재 계약을 제외한 나머지 각 계약에서 외국선주사들은 편의치적을 이용한 명목회사에 불과하므로 법인격을 부인하여 실질선주사들을 선박건조계약의 당사자로 삼거나,실질과세원칙에 따라 이 사건 환급가산금의 법률상 귀속자인 형식적 외국선주사들이 아니라 사실상 귀속자인 실질선주사들을 기준으로 법인세법 및 조세조약을 적용하여야한다. 특히 <표1> 순번 7 내지 9 계약의 경우에는 형식적 외국선주사들을 기준으로 하더라도 외국에는 실질적이고 독자적인 영업설비가 없고 이사들이 모두 한국인으로서내국법인 관련자들인 점 등에 비추어 국내에 그 실질적 관리장소를 두었으므로 내국법인으로 보아야 한다.

라. 설령 원고가 이 사건 환급가산금에 관한 원천징수의무를 부담한다고 하더라도,원천징수세액은 이 사건 환급가산금의 100분의 20에 해당하는 금액으로 산정되어야 하는데, 피고는 원고가 원천징수액 상당액까지 외국선주사들에 지급한 것으로 의제하여 이 사건 환급가산금의 약 128%(1/0.78)에 해당하는 금액에 100분의 20을 곱하여원천징수세액을 산정하였다. 그런데 <표1> 순번 3 내지 9 계약에 관한 환급보증계약에는 원고가 원천징수액까지 대납한다는 약정 자체가 없었고, <표1> 순번 1, 2, 10, 11, 12 계약에 관한 환급보증계약에는 원고가 원천징수액을 대납하도록 정하고 있기는 하지만, 이 경우 원천징수세액을 보전하는 부분은 "지급자체에 대한 손해"를 직접 배상하는 것으로서 국내원천소득으로 볼 수 없으며, 이 부분에 관하여 다시 세금을 부과하는 것은 중복과세에 해당한다. 따라서 이 사건 환급가산금을 초과한 금액을 과세표준으로 삼아 과다하게 산정된 세액 부분은 위법하다.

3. 관계법령

별지3 기재와 같다.

4. 판단

가. 국내원천소득 해당 여부

1) 외국법인의 국내원천소득과 원천징수의무

법인세법 제98조 제1항 본문 제3호, 제93조 제1호 가목, 제10호 가목, 나목, 차목,법인세법 시행령 제132조 제10항에 따르면, 외국법인에 대하여 ① 국내에서 지급하는위약금 또는 배상금으로서 대통령령이 정하는 소득, 즉 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 지급받는 손해배상으로서 그 명목여하에 불구하고 본래의 계약내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전 또는 기타 물품의 가액, ②「국내에 있는 부동산 및 그 밖의 자산이나 국내에서 경영하는 사업과 관련하여 받은보험금・보상금 또는 손해배상금, ③ 국내에서 행하는 사업이나 국내에서 제공하는인적 용역 또는 국내에 있는 자산과 관련하여 제공받은 경제적 이익으로 인한 소득(…) 또는 이와 유사한 소득으로서 대통령령이 정하는 소득, ④ 내국법인으로부터 지급받는 소득으로서 구 소득세법(2014. 12. 23. 법률 제12852호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제16조 제1항에 규정하는 이자소득(국외에서 받는 예금의 이자 소득을 제외한다) 및 기타의 대금(貸金)의 이자와 신탁의 이익에 해당하는 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(…)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 그 지급액의 100분의 20을 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다.

이 사건 각 처분은 원고가 국내사업장이 없는 외국법인인 외국선주사들에게 법인세법에 규정된 국내원천소득을 지급하는 자로서 그 지급액의 일부를 원천징수할 의무를 부담하는 것을 전제로 한다. 아래에서는 우선 이 사건 환급가산금이 구 법인세법 제93조 제10호 나목에서 규정한 기타소득으로서 국내원천소득에 해당하는지 여부를 본다.

2) 인정사실

가) ●●조선과 Karina Properties Ltd, Sailing Shipmanagement Inc 사이의 각

선박건조계약(<표1> 순번 1, 2)의 주요 내용은 다음과 같다.

① '●●조선이 재산관리인, 수탁자나 청산인의 임명을 신청하거나 이에 대하여 동

의해야 하는 경우'는 ●●조선의 채무불이행 사유 중 하나이다.

② Karina Properties Ltd, Sailing Shipmanagement Inc가 본 계약을 해제 등 종료

할 수 있도록 허락하는 계약 조항에 의거하여 본 계약을 종료한 경우, ●●조선은 선

수금 및 이에 대하여 수령일로부터 환급일까지 연 5%의 비율로 계산한 이자를 환급하

여야 한다. 다만 불가항력이나 국내조선사 통제 밖의 기타사유로 야기된 지연의 경우

연 2.5%로 감액된다.

③ 환급가산금의 지급은 보상(compensation)의 방법이 아니라 선박건조계약의 해제로 인한 손해배상의 예정(liquidated damages)의 방법으로 인한 것이고, ●●조선의 선수금과 환급가산금의 지급은 쌍방 당사자의 상대방에 대한 모든 의무, 직무 및 법적책임을 면제한다.

④ 반대로 위 외국선주사들이 대금지급채무를 불이행하는 경우 그 기간만큼 선박의 인도기한이 자동으로 연장되고, ●●조선에게 대금을 실제 지급하는 날까지 연 5%이자를 함께 지급하여야 하며, 그 채무불이행이 28일 이상 계속되면 ●●조선은 본 계약을 해제하고 이미 지급받은 금원을 보유할 권리가 있다.

⑤ 계약의 준거법으로 영국법을 따른다.

나) ●●○●●조선과 Stold-Nielsen Transportation Group B.V. 사이의 선박건조계약(<표1> 순번 3 내지 6)의 주요 내용은 다음과 같다.

① 선박의 인도 지연이 인도기한 이후 210일 동안 지속된다면 Stold-Nielsen Transportation Group B.V.는 선박건조계약을 해제할 수 있다.

② Stold-Nielsen Transportation Group B.V.로부터 선박건조계약 해제통보를 받는다면 ●●○●●조선은 즉시 Stold-Nielsen Transportation Group B.V.가 ●●○●●조선의 선박계좌에 지급한 모든 금액의 합계액과 그에 대하여 연 7%의 비율로 계산한금원을 함께 지급하여야 하고, 다만 ●●○●●조선이 본 계약서 제12조에 따른 중재를 신청한 경우나 전쟁, 전염병, 지진 등 불가항력으로 인하여 허락되는 지연에 따른 계약 해제의 경우에는 그러하지 아니한다.

③ Stold-Nielsen Transportation Group B.V.가 본 계약을 해제하는 경우 위와 같은 선수금 및 환급가산금의 환급 의무 외에는 ●●○●●조선에 손해배상 기타 상환청구를 할 권리가 없다.

④ 반대로 Stold-Nielsen Transportation Group B.V.가 대금지급채무를 불이행할 경우 채무불이행기간 만큼 인도기한이 연장되고 ●●○●●조선에게 지급일까지 연7%의 비율로 계산한 금원을 함께 지급해야 하며, 그 채무불이행이 20일 이상 지속되는 경우 ●●○●●조선은 본 계약을 해제하고 이미 지급받은 금원을 보유할 권리가 있다.

⑤ 계약의 준거법으로 영국법을 따른다.

한편 ●●○●●조선과 Stold-Nielsen Transportation Group B.V.는 2010. 8. 30. <표1> 순번 3 내지 6 기재 선박건조계약을 합의해제하였는데, 그 합의해제서(갑 제4호증의 11, 12)는 '기존의 선박건조계약은 Stold-Nielsen Transportation Group B.V.가 선수금 반환 및 그에 대한 이자 상당 금액을 수령할 때까지 유효하게 존속하고, 외국선주사가 위 금원을 받으면 해당 선박건조계약은 해제되며 위 계약과 관련하여 발생하는모든 성격의 의무들이 상호적으로 소멸・면제되어 어떠한 성격의 법적 책임도 부담하지 않는다'고 정하고 있다.

다) ●○●○조선과 Crystal Handy A S.A., Crystal Handy B S.A., JY NAVIS No.1 Shipholding S.A. 사이의 각 선박건조계약(<표1> 순번 7 내지 9)의 주요 내용은 다음과 같다.

① ●○●○조선이 본 계약에서 정한 인도일로부터 180일을 초과하여 지연하는 경우, 외국선주사들은 본 계약을 해제할 수 있다. 단 본 계약의 8조에 따라 허락되는 지연을 고려하여야 한다.

② 외국선주사들이 선박건조계약을 해제 등 종료할 수 있도록 허락하는 계약 조항에 의거하여 선박건조계약을 종료한 경우, ●○●○조선은 선수금 및 이에 대하여 지급일로부터 환급일까지 연 7%의 비율로 계산한 이자를 환급하여야 한다.

③ 환급가산금의 지급은 보상(compensation)의 방법이 아니라 선박건조계약의 해제로 인한 손해배상의 예정(liquidated damages)의 방법으로 인한 것이고, ●○●○조선의 선수금과 환급가산금의 환급은 쌍방 당사자의 상대방에 대한 모든 의무, 직무 및 법적 책임을 면제한다.

④ 반면 외국선주사들이 대금지급의무를 채무불이행하는 경우 그 기간만큼 선박의 인도기한이 자동연장되고, ●○●○조선에 채무불이행 기간 동안 연 7%의 비율로 계산한 금원을 함께 지급하여야 하며, ●○●○조선은 외국선주사들에게 채무불이행 사실을 통지한 후 7일이 지나면 본 계약을 해제하고 외국선주사들로부터 이미 지급받은 금원을 보유할 수 있다.

⑤ 계약의 준거법으로 영국법을 따른다.

라) ○●조선과 Fyglia Marine INC, Zefxis Maritime Corp, Lousios Shipping S.A. 사이의 각 선박건조계약(<표1> 순번 10 내지 12)의 주요 내용은 다음과 같다.

① ○●조선이 사업을 중단하는 경우, 재산관리인, 수탁자, 청산인의 임명을 신청하거나 이에 동의해야 하는 경우, 관재인 지정을 신청하거나 지급불능(파산) 판정을 받은 경우 등에는 채무불이행 상태로 간주되고, 각 외국선주사는 서면통지를 통하여 즉시 선수금 및 환급가산금의 지급을 요구할 수 있다.

② 각 외국선주사가 선박건조계약을 해제 등 종료할수 있도록 허락하는 계약 조항에 의거하여 선박건조계약을 종료, 해제 또는 해지한 경우, ○●조선은 선수금 및 이에대하여 지급일로부터 환급일까지 연 6%(<표1> 순번 10, 11) 또는 연 7%(<표1> 순번12)의 비율로 계산한 환급금을 지급하여야 한다.

③ 환급가산금의 지급은 보상(compensation)의 방법이 아니라 선박건조계약의 해제로 인한 손해배상의 예정(liquidated damages)의 방법으로 인한 것이고, ○●조선의 선수금과 환급가산금의 환급은 쌍방 당사자의 상대방에 대한 모든 의무, 직무 및 법적 책임을 면제한다.

④ 반면 위 외국선주사들이 대금지급 채무 등을 불이행하는 경우, 외국선주사들은 ○●조선에게 실제로 대금을 지급하는 날까지 연 6%(<표1> 순번 10, 11) 또는 연 7%(<표1> 순번 12)의 비율로 계산한 금원을 지급하여야 하고, ○●조선은 외국선주사들에게 불이행 통지를 한 후 28일 동안 불이행이 지속되면 본 계약을 해제하고 이미 지급받은 금원을 보유할 수 있다.

⑤ 계약의 준거법으로 영국법을 따른다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제3호증 내지 제6호증, 제8호증 내지 제10호증, 을 제9호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

3) 이 사건 환급가산금의 법적 성격

앞서 인정한 사실에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 외국선주사들의 해제권 행사 뿐 아니라 합의해제에 따라 원고가 지급한 이사건 환급가산금은 모두 원상회복이 아니라 재산권에 관한 계약의 해지로 인하여 지급한 손해배상에 해당한다고 보아야 한다.

"① 이 사건 각 선박건조계약, 이 사건 선수금의 지급과 이 사건 각 선박건조계약의 해제로 인한 선수금 등의 환급에 관한 준거법은 영국법인데, <표1> 순번 1, 2, 7, 8, 9, 10, 11, 12 기재 각 선박건조계약에서 이 사건 환급가산금이 금전사용에 대한 보상의방법(way of compensation)이 아니라 계약 해제로 인한 손해배상의 예정(liquidated damages)에 해당한다고 규정하고 있고, 영국법상 손해배상의 예정을 의미하는 'liquidated damages'와 원상회복을 의미하는 'restitution'는 구분하여 사용된다.",② 이 사건 각 선박건조계약서는 외국선주사가 계약을 해제할 경우 국내조선사가 외국선주사에 선수금과 환급가산금을 반환하면 선박건조계약과 관련된 양 당사자의 모든 의무와 책임이 면제된다고 분명하게 정하고 있으므로, 외국선주사는 국내조선사나 원고로부터 이 사건 선수금과 환급가산금을 반환받는 경우 국내조선사에 추가로 손해배상을 청구할 수 없다고 보아야 한다. 만일 이 사건 환급가산금의 법적 성격을 원상회복이라고 본다면, 계약당사자가 원상회복 이외에는 이미 발생한 손해나 향후 발생이 예상되는 손해를 청구하지 않겠다고 약정하였다는 것이 되어 매우 이례적이다.

③ 이 사건 각 선박건조계약은 국내조선사들의 귀책사유로 인한 계약의 종료 시 환급가산금 지급규정을 두고 있고, 이 사건 각 선박건조계약의 해제는 모두 국내조선사들의 귀책사유로 인하여 이루어진 것이며, 합의해제를 한 경우에도 그 내용은 국내 조선사가 선박건조계약에서 정한 선수금반환 및 환급가산금 지급의무를 동일하게 이행하면 계약관계가 종료된다는 것을 재차 확인하는 정도에 지나지 않는다. 반면 외국선주사들에게 해제의 귀책사유가 있는 경우에는 국내조선사들이 이 사건 환급가산금을 지급할 의무가 없고 오히려 외국선주사들이 해당 비율에 따른 금원을 국내조선사들에게 지급하여야 하며, 일부 계약에서는 불가항력으로 인한 국내조선사의 채무불이행에 따른 해제의 경우 환급가산금의 면제 또는 감경조항도 두고 있는바, 결국 이 사건 환급가산금은 국내조선사들의 귀책사유로 인하여 외국선주사들이 입게 된 손해를 전보하는 의미에서 지급되는 것이므로 귀책사유와 무관하게 지급되는 원상회복에 따른 부당이득금의 반환으로 볼 수 없다.

④ 법률행위의 해석은 당사자가 그 표시행위에 부여한 객관적인 의미를 명백하게 확정하는 것으로서, 계약문서에 나타난 당사자의 의사해석이 문제되는 경우에는 문언의 내용, 약정이 이루어진 동기와 경위, 약정으로 달성하려는 목적, 당사자의 진정한 의사 등을 종합적으로 고찰하여 논리와 경험칙에 따라 합리적으로 해석하여야 하는바(대법원 2017. 6. 22. 선고 2014다225809 전원합의체 판결 등 참조), 건조기간이 장기간 소요되고 조선사와 선주 모두 고액의 비용을 지출하여야 하며 예측하기 어려운 손해가 발생할 수 있는 선박건조계약의 특성상 선박건조계약을 체결하면서 장래 발생할 수 있는 분쟁에서의 예측가능성을 확보하고 증명의 곤란을 해결하기 위하여 손해배상액을 예정하거나 선박건조계약을 해제하면서 손해배상액을 특정할 필요가 있다.

4) 본래의 계약내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전 해당 여부

가) 재산권에 관한 계약에 있어서 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금이 본래의 급부에 해당하는 배상금이나 현실적인 재산상 손해액에 대한 전보금에 불과하다면 새로운 수입이나 소득을 구성한다고 볼 수 없으므로 기타소득으로 볼 수 없지만, 이를 초과하여 위약금과 배상금을 지급받았다면 이는 기타소득으로서 소득세의 과세대상이 된다(대법원 2004. 4. 9. 선고 2002두3942 판결 참조). 이러한 법리는 구 소득세법 제21조 제1항 제10호 및 소득세법 시행령 제41조 제7항과 마찬가지로 규정되어 있는 구 법인세법 제93조 제10호 나목 및 법인세법 시행령 제132조 제10항을 해석함에 있어서도 동일하게 적용된다. 따라서 법인세법 시행령 제132조 제10항에 규정된 '본래의 계약의 내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘는 손해'란 계약 상대방의 채무불이행으로 인하여 발생한 기존 이익의 멸실이나 감소 등 '적극적 손해'가 아닌, 위와 같은 적극적 손해를 넘어서는 손해, 즉 계약 상대방에게 지급했던 금원을 다른 곳에 사용하지 못함으로써 입게 되는 기회손실 등의 '소극적 손해' 등을 의미한다(헌법재판소 2010. 2. 25. 선고 2008헌바79 결정 참조).

나) 외국선주사들은 이 사건 각 선박건조계약의 해제로 인하여 ① 국내조선사들에 지급하였다 돌려받지 못한 이 사건 선수금 자체의 적극적 손해와 ② 이 사건 선수금을 다른 곳에 사용하지 못함으로써 입게 되는 이자 상당액의 소극적 손해를 입게 되었다. 외국선주사들이 이 사건 각 선박건조계약의 해제로 인하여 입은 손해 중 국내조선사들에 지급하였다 돌려받지 못한 이 사건 선수금 자체의 적극적 손해는 원고로부터 이 사건 선수금 상당액을 지급받으며 배상받았다. 따라서 이 사건 환급가산금은 위와 같은 적극적 손해를 넘어서는, 외국선주사들이 국내조선사들에 지급한 이 사건 선수금을 다른 곳에 사용하지 못함으로써 입게 되는 이자 상당액의 손해 등을 배상하기 위해 지급된 것으로 평가할 수 있으므로, 이 사건 환급가산금은 구 법인세법 시행령 제132조 제10항 또는 법인세법 시행령 제132조 제10항에서 정한 본래의 계약의 내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘어 배상받는 금전에 해당된다.

다) 원고는, 외국선주사들이 국내조선사들에게 이 사건 선수금을 지급하기 위하여 이 사건 선수금 상당액을 금융기관 등으로부터 차용하거나 주식을 발행하는 등으로 금융비용을 부담하였을 것이고, 이 사건 각 선박건조계약을 체결하고 이행하는 과정에서 위 금융비용 외에도 제반 비용을 지출하였을 것이며, 이 사건 환급가산금의 이율이 합리적인 범위 내에 있으므로, 이 사건 환급가산금은 외국선주사들이 현실적으로 입은 손해를 전보하기 위하여 지급된 손해배상금으로 보아야 한다고도 주장한다. 그러나 외국선주사들이 금융비용을 지출하였다고 하더라도, 이러한 금융비용이 필요경비에 해당함은 별론으로 하고, 이 사건 각 선박건조계약의 내용이 되는 지급자체에 대한 손해에포함된다고 볼 수는 없다. 원고의 위 주장은 이유 없다.

5) 소결론

따라서 이 사건 환급가산금은 구 법인세법 제93조 제11호 나목 또는 법인세법 제93조 제10호 나목에서 정한 기타소득으로서 외국법인의 국내원천소득에 해당하므로, 나머지 점에 관하여는 살필 필요 없이 이 부분 원고 주장은 이유 없다.

나. 보증인인 원고가 원천징수의무를 부담하는지 여부

구 법인세법 제98조 제1항에서 국내원천소득에 대한 원천징수의무는 외국법인에게 그 소득의 금액을 지급하는 자가 그 지급하는 때에 부담하는 것으로 규정하고 있는 점, 소득의 발생원천에서 그 지급시점에 원천징수를 함으로써 과세편의와 세수확보를 기한다는 원천징수제도의 본질과 기타 국내원천소득에 대한 원천징수 관련 규정의 내용이나 체계 등을 종합하면, '외국법인에 지급되는 국내원천소득에 대하여 원천징수의무를 부담하는 같은 법 제98조 제1항에서의 소득금액을 지급하는 자'라 함은 계약 등에 의하여 자신의 채무이행으로서 국내원천소득의 금액을 실제 지급하는 자를 의미한다고 봄이 타당하다(대법원 2009. 3. 12. 선고 2006두7904 판결 참조).

원고는 이 사건 환급보증계약에 의하여 타인의 채무가 아닌 자신의 채무를 이행하기 위해 이 사건 환급가산금을 지급하였던 것이므로, 이 사건 환급가산금이 외국법인에게지급된 것이라면 이에 관한 원천징수의무를 부담하고, 이 사건 환급가산금의 발생원인이 보증계약에 기한 것이라는 이유만으로 원고가 원천징수의무자가 아니라고 볼 수 없다. 이 부분 원고 주장도 이유 없다.

다. 이 사건 환급가산금의 실질귀속자 및 그에 따른 원천징수의무의 존부

앞서 본 것과 같이 구 법인세법 제98조 제1항 본문 제3호 본문에 따라 외국법인에 대하여 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액을 지급하는 자는 그 지급을 할 때에 소득 지급액의 100분의 20을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 납부할 의무가 있다. 그리고 대한민국과 그리스 간의 조세조약 제22조는 대한민국이 위 조세조약에 규정되지 않은 기타소득에 대해 과세할 수 없다고 규정하고 있다.

따라서 외국선주사들의 법인격을 부인할 수 있는지 여부, 실질과세원칙나 실질적 관리장소를 기준으로 하여 위 과세요건 및 조세조약에 따른 원고의 원천징수법인세 납세의무의 존부를 판단할 경우 <표1> 순번 7 내지 9 기재 계약에 관하여는 실질선주사가 내국법인으로서 위 규정에 따라 원천징수를 할 의무가 발생하지 아니하는지 여부, <표1> 순번 1, 2, 10, 11, 12 기재 계약에 관하여는 대한민국과 그리스와의 조세조약에 따라 기타소득에 대하여 과세할 수 없는 경우인지 여부가 문제된다.

1) <표1> 순번 1, 2, 7 내지 12 기재 외국선주사들의 법인격이 부인되는지 여부 특수목적회사는 일시적인 목적을 달성하기 위하여 최소한의 자본출자요건만을 갖추어 인적・물적 자본 없이 설립되는 것이 일반적이다. 따라서 특수목적회사가 그 설립목적을 달성하기 위하여 설립지의 법령이 요구하는 범위 내에서 최소한의 출자재산을 가지고 있다거나 특수목적회사를 설립한 회사의 직원이 특수목적회사의 임직원을 겸임하여 특수목적회사를 운영하거나 지배하고 있다는 사정만으로는 특수목적회사의 독자적인 법인격을 인정하는 것이 신의성실의 원칙에 위배되는 법인격의 남용으로서 심히 정의와 형평에 반한다고 할 수 없으며, 법인격 남용을 인정하려면 적어도 특수목적회사의 법인격이 배후자에 대한 법률적용을 회피하기 위한 수단으로 함부로 이용되거나 채무면탈, 계약상 채무의 회피, 탈법행위 등 위법한 목적달성을 위하여 회사제도를 남용하는 등의 주관적 의도 또는 목적이 인정되는 경우라야 한다(대법원 2010. 2. 25. 선고 2007다85980 판결 참조).

원고는 위 각 선박건조계약의 외국선주사들이 편의치적을 위해 설립된 명목회사에 불과하여 법인격이 부인되어야 한다고 주장하나, 위 법리에 비추어 볼 때, 외국선주사들이 편의치적을 위해 설립되었다는 사정만으로 법인격이 부인된다고 볼 수 없고, 달리 외국선주사들이 그 배후자에 대한 법률적용을 회피하기 위한 수단으로 회사제도를 남용하여 설립된 경우라고 인정할 증거가 없다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2) <표1> 순번 7 내지 9 계약에 관한 실질선주사가 내국법인인지 여부

가) 국세기본법 제14조 제1항이 천명하고 있는 실질과세의 원칙에 따라 소득이나 수익, 재산, 행위 또는 거래 등의 과세대상에 관하여 귀속 명의와 달리 실질적으로 이를 지배・관리하는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라, 실질적으로 당해 과세대상을 지배・관리하는 자를 납세의무자로 삼아야 한다. 그리고 그러한 경우에 해당하는지는 명의사용의 경위와 당사자의 약정 내용, 명의자의 관여 정도와 범위, 내부적인 책임과 계산 관계, 과세대상에 대한 독립적인 관리・처분 권한의 소재 등 여러 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다(대법원 2014. 5. 16. 선고 2011두9935 판결 등 참조).

과세요건사실의 존부 및 과세표준에 관하여는 원칙적으로 과세관청이 증명할 책임을 부담하는바, 이는 거래 등의 귀속 명의와 실질적인 귀속주체가 다르다고 다투어지는 경우에도 증명책임을 전환하는 별도의 법률 규정이 있는 등의 특별한 사정이 없는 한마찬가지이다. 다만 과세관청이 명의자를 납세의무자로 보아 과세를 한 이상 거래 등의 귀속 명의와 실질이 다르다는 점은 그 과세처분을 받은 명의자가 주장・증명할 필요가 생기는데, 이 경우에 증명의 필요는 법관으로 하여금 과세요건이 충족되었다는 데대하여 상당한 의문을 가지게 하는 정도면 족하다. 그 결과 거래 등의 실질이 명의자에게 귀속되었는지 여부가 불분명하게 되고 법관이 확신을 가질 수 없게 되었다면 그로 인한 불이익은 궁극적인 증명책임을 부담하는 과세관청에 돌아간다(대법원 2014. 5.16. 선고 2011두9935 판결 참조).

나) 앞서 보았듯이 원고가 구 법인세법 제98조 제1항 본문 제3호 본문에 따라 외국법인에게 지급한 국내원천소득에 관한 법인세 원천징수의무를 부담한다고 하기 위해서는 "외국법인에 대하여" 국내원천소득을 지급한 경우여야 한다. 그런데 원고는 <표1> 순번 7 내지 9 계약에 관하여 원고가 지급한 이 사건 환급가산금의 실질적인 귀속 주체가 내국법인인 ☆☆해운 주식회사 또는 ○●해운 주식회사(이하 '주식회사'는 생략한다)라고 주장하고 있고, 앞서 인정한 사실과 갑 제5호증의 3, 4, 제15호증 내지 제23호증, 제27, 28호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 이 법원의 ☆☆해운 주식회사에 대한 사실조회 결과 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을종합하여 보면, 원고가 <표1> 순번 7 내지 9 계약에 관하여 지급한 이 사건 환급가산금의 실질적인 귀속주체를 내국법인인 ☆☆해운(7, 8번 계약) 및 ○●해운(9번 계약)이라고 볼 수 있는 사정이 상당한 정도로 입증되었다고 할 수 있다.

(1) 원고가 <표1> 순번 7, 8 기재 계약에 관하여 지급한 환급가산금의 실질귀속자를 ☆☆해운으로 볼 수 있는 사정

① ☆☆해운은 2007년 7월경 ●○●○조선과 선박 OSN1011, 1012호에 대한 선박건조계약을 체결한 후 2007년 9월경 위 각 선박건조계약에 관한 당사자 지위를 파나마 소재의 Crystal handy A S.A.와 Crystal handy B S.A(이하 통틀어 'Crystal handy A, B'라고 한다)에 이전하는 계약을 체결하였는데, 그 당사자지위승계계약서의 양도인과 양수인 란의 서명 기재가 김지회의 것으로 동일하고, ☆☆해운이 2007. 9. 7. 오리엔탈조선을 상대로 Crystal handy A, B의 충실한 계약이행을 보증하기 위하여 발행한 이행보증서에도 김지회가 ☆☆해운을 대표하여 서명하였다.

② Crystal handy A S.A.는 ☆☆해운으로부터 <표1> 순번 7, 8 기재 계약의 당사자 지위를 이전받은 날인 2007. 9. 7.의 얼마 전인 2007. 8. 17 파나마공화국에 법인등록되었고, 자본금이 미화 2달러에 불과하며, 인적・물적 시설을 보유하고 있지 아니하다. 위 회사의 이사회를 구성하는 3인의 이사는 모두 한국인으로서 그 중 김지회는 설립 당시 Crystal handy A.의 대표이사로서 위와 같이 ☆☆해운 측을 대리하여 계약을 체결하기도 하였다. Crystal handy B S.A.의 경우에도 이와 사정이 다르지 않을 것이므로 위 각 외국법인은 독자적으로 의사를 결정하거나 사업목적을 수행할 능력이 없는 것으로 보인다.

③ ☆☆해운은 2007년 9월경 선박 OSN1011, 1012호에 대한 ●○●○조선과의 선박건조계약의 당사자 지위를 Crystal handy A, B에 이전한 이후인 2009년 1월 및 7월경에도 ●○●○조선에게 공정일정이나 계약내용 변경 및 대금지급 등에 관한 ☆☆해운의 입장을 밝히고, 입장차이가 해결되지 않을 경우 ☆☆해운이 OSN1011~1014에 관한 선박건조계약을 취소할 것이고 기지급한 선수금의 반환을 청구할 권리가 있다는 공문을 보냈다.

④ Crystal handy A, B와의 선박건조계약의 해제에 따라 ●○●○조선이 지급한 선수금과 환급가산금은 예금주가 '☆★캐피탈 주식회사'인 ☆★은행 계좌에 입금되었고, ☆★캐피탈 주식회사는 이를 자신의 대출금 채권에 충당하고 나머지 금원은 ☆☆해운에게 지급하였다. ☆☆해운은 이 법원의 사실조회에 대하여 '☆☆해운은 Crystal handy A, B에 대한 아무런 지분이 없고, Crystal handy A, B가 ☆★캐피탈 주식회사로부터 선박건조대금을 대출받은 당사자로서, ☆☆해운은 Crystal handy A, B와 선박 나용선계약을 체결하였고 위 선박건조계약이 해제됨에 따라 미리 지급하였던 나용선료를 환급받은 것뿐'이라고 회신하였지만, 자본금이 미화 2달러에 불과한 외국법인인 Crystal handy A, B의 신용만을 믿고 ☆★캐피탈 주식회사가 대출을 실행하였을 것으로 보이지 아니하고, 원고가 위 선박건조계약에 대한 환급보증계약을 체결할 때 검토한 내부자료에도 실질선주사는 ☆☆해운으로 기재되어 있는 점, 위 계약에 관한 환급보증금 중 대출금을 변제하고 남은 금원은 ☆☆해운에 귀속된 점 등에 비추어 ☆☆해운의 회신은 향후 위 환급보증금의 귀속에 대하여 과세가 이루어질 가능성에 관한 우려에서 비롯된 것으로 보여 그대로 받아들이기 어렵다.

(2) 원고가 <표1> 순번 9 기재 계약에 관하여 지급한 환급가산금의 실질귀속자를 ○●해운으로 볼 수 있는 사정

"① ○●해운은 2007. 7. 11. International Tanker Shipping Co. Ltd가 2007. 5. 24. ●○●○조선과 체결한 OSN1005호에 대한 선박건조계약의 선주사 지위를 승계하고,그로부터 약 1개월 반 정도 지난 2007년 8. 27. 재차 JY Navis No.1 Shipholding S.A(이하JY Navis'라 한다)에게 그 계약상 선주사 지위를 이전하였다.",② JY Navis는 ☆☆해운으로부터 <표1> 순번 9 기재 계약의 당사자 지위를 이전받은 날인 2007. 8. 27.의 얼마 전인 2007. 8. 13. 파나마공화국에 법인등록되었고, 자본금이 미화 2달러에 불과하며, 인적・물적 시설을 보유하고 있지 아니하다. JY Navis 의 이사회를 구성하는 3인의 이사는 ○●해운의 대표이사인 △△△, ○●해운의 부사장인 △■△, ○●해운의 영업팀 과장인 △▼△이므로, JY Navis는 독자적으로 의사를 결정하거나 사업목적을 수행할 능력이 없는 것으로 보인다.

③ JY Navis는 2010년경 ○●해운 소속 직원을 통해 ●○●○조선에 선박건조계약을 해지함에 따라 이미 지급한 선수금과 환급가산금을 JY Navis 명의의 하나은행 계좌에 반환할 것을 서면으로 통지하였고, ●○●○조선의 신청에 따라 대한상사중재원의 중재절차가 개시되었다. 중재절차에서의 JY Navis의 대리인은 한국 변호사였고, 중재판정 결정문은 당시 ○●해운의 본사 사무실이던 서울 종로구 서린빌딩으로 송달되었으며, 이후 ○●해운의 정영환 부장이 담당자로서 원고에게 JY Navis 명의의 하나은행 계좌로 선수금 및 환급가산금을 지급할 것을 요구하였다.

④ ○●해운은 2010년 재무제표에 스스로를 ●○●○조선과의 선박건조계약 및 해제, 선수금 등의 환급에 관한 중재절차를 진행하는 당사자로 기재하였고, 선수금 등을 비롯한 이 사건 선박건조계약상의 권리는 ○●해운의 장기차입금에 관한 담보로 제공되었으며, ○●해운은 2010년경 반환받은 이 사건 선수금 가운데 일부를 스스로의 장기차입금 상환에 사용하였다(갑 제23호증 주석 4항).

다) 따라서 이 사건 환급가산금 가운데 원고가 <표1> 순번 7 내지 9 계약에 관하여 지급한 부분은 외국법인에게 지급한 것으로 볼 수 없어 원고에게 원천징수의무가인정되지 아니하므로 원고의 이 부분 주장은 이유 있다. 피고가 2014. 7. 9. 원고에게 <표1> 순번 7 내지 9 기재 계약에 관하여 한 2010 사업연도 원천징수법인세2,304,752,290원(가산세 209,522,935원 포함)은 위법하여 취소되어야 한다.

3) <표1> 순번 1, 2, 10, 11, 12 계약에 관하여 대한민국과 그리스 간의 조세조약이 적용되는지 여부

앞서 살핀 실질과세원칙은 법률과 같은 효력을 가지는 조세조약의 해석과 적용에 있어서도 이를 배제하는 특별한 규정이 없는 한 그대로 적용된다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 등 참조).

외국법인의 국내원천소득에 대하여 법인세를 부과하기 위한 과세요건사실로는 외국법인, 즉 국내에 본점 또는 주사무소를 두지 아니한 법인이라는 점을 주장 입증함으로써 족하고, 더 나아가 그 외국법인의 주된 사무소가 구체적으로 어느 곳인지의 점까지 확정하여야 하는 것은 아니며(대법원 1994. 4. 15. 선고 93누13162 판결 참조), 비과세・면세 요건에 관한 증명책임은 납세자 측에 있다(대법원 2000. 7. 7. 선고 98두16095 판결 참조).

이 사건에서는 <표1> 순번 1, 2, 10, 11, 12 계약에 관한 외국선주사들의 거래 등 귀속 명의와 실질적인 귀속주체가 다르고, 실질적인 귀속주체를 기준으로 할 경우 대한민국과 그리스간의 조세조약에 따라 기타소득에 대하여 우리나라에서 과세할 수 없는 경우인지 여부가 문제되는바, 이와 같은 주장을 하는 원고로서는 이 사건 환급가산금이 외국선주사들을 설립한 실질선주사들에 사실상 귀속되고 그 실질선주사들이 그리스 국적의 법인이어서 그리스와의 조세조약이 적용된다는 사실을 증명할 책임을 부담한다.

갑 제3호증의 1, 2, 제10호증의 1 내지 3, 제24호증 내지 제26호증(각 가지번호 포함)의 각 기재에 의하면, ① <표1> 순번 1, 2 기재 선박건조계약 제20조에서 위 계약에관하여 외국선주사에 대한 통지는 그리스에 설립된 Primal Shipmanagement에 하도록되어 있고 Primal Shipmanagement가 원고에게 위 계약의 해지에 따른 선수금 및 환급가산금의 지급을 그리스의 엠포리키 은행계좌로 지급하라고 청구하였으며, 원고가 위 계약에 관한 환급보증계약을 체결할 때 검토한 내부자료에도 실질선주사가 Primal Shipmanagement로 기재되어 있는 사실, ② <표1> 순번 10, 11 기재 선박건조계약에관하여 외국선주사에 대한 통지는 그리스에 설립된 Transman Shipmanagement로 하도록 되어 있고, Transman Shipmanagement가 원고에게 위 계약의 해지에 따른 선수금 및 환급가산금의 지급을 요청하였으며, ○●조선도 2010년 재무제표 주석에 선수금환급 보증을 지급한 상대방을 'Transman'이라고 기재한 사실, ③ <표1> 순번 12 기재선박건조계약에 관하여 외국선주사에 대한 통지는 그리스에 설립된 Capital Ship Management로 하도록 되어 있고, 한국수출보험공사가 발급한 수출보증보험증권에도원발주자가 'Capital Ship Management'로 기재되어 있는 사실이 각 인정된다. 그러나 한편 위 각 증거와 을 제14호증의 기재 및 앞서 인정한 사실에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 ① 위 각 선박건조계약의 당사자는 외국선주사들로 되어 있고 앞서 든 사정만으로는 외국선주사들의 실체가 전혀 없다고 단정하기 어려운 점,

② <표1> 순번 1, 2, 10, 11 기재 선박건조계약에 관하여 Primal Shipmanagement 및 Transman Shipmanagement가 선수금 등 지급요청을 한 서류 상단에는 각 외국선주사들의 상호가 명시되어 있어 각 외국선주사들의 대리인 지위에서 선수금 등을 지급요청한 것으로 볼 수 있는 점, ③ <표1> 순번 1, 2, 10, 11, 12 기재 선박건조계약 체결 당시 각 외국선주사에 대한 통지를 원고가 실질선주사라고 주장하는 위 그리스 국적 선주사들에 하도록 정하였다고 하더라도 대리인에 의한 통지 수령 및 관련 업무처리로 볼 수 있는 점, ④ 원고가 <표1> 순번 12 기재 계약에 관하여 원고가 실질선주사라고 주장하는 CSM(Capital Ship Management)은 그리스에 소재한 선박관리전문회사로 보이는 등 선박에 관한 권리에 관하여는 직접 소유, 리스, 관리, 용선계약 등 내부적으로 다양한 법률관계가 존재할 수 있는 점에다가 외국선주사들의 자본금이나 인적・물적

시설 및 지배관계, 내부적인 책임과 계산 관계, 과세대상에 대한 독립적인 관리・처분

권한의 소재 등을 알 수 있는 증거가 없는 점 등을 종합하여 보면, 위에서 인정한 사

실만으로는 위 계약에 관한 환급가산금의 실질적 귀속자가 원고의 주장과 같은 그리스

국적의 선주사들임을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

따라서 <표1> 순번 1, 2, 10, 11, 12 기재 선박건조계약의 해제에 따라 지급되는 이사건 환급가산금에 관한 원고의 원천징수의무가 대한민국과 그리스 간의 조세조약에 따라 면제된다는 원고의 주장은 이유 없다.

라. 원천징수세액의 적법여부

1) 원천징수세액 대납약정이 있는 경우

원천징수의무자가 외국법인에 대한 국내원천소득을 지급하면서 그 원천징수액을 자신이 부담하기로 약정하였다면 그 원천징수액 상당액도 지급대가의 일부로서 실제로 지급한 금액과 함께 외국법인의 국내원천소득액에 포함된다고 해석함이 상당하다(대법원 1989. 11. 28. 선고 89누5522 판결 참조).

<표1> 순번 1, 2, 10, 11, 12 계약에 관하여 원고가 발급한 선수금환급보증서에는 "본 보증에 따른 모든 대금은 세금, 관세, 공제 등이 없이 지급되고, 원천징수하도록 법적으로 요구되는 경우 외국선주사의 실제수령액이 공제나 원천징수 없이 수령할 수있었던 금액과 동일하도록 필요한 추가 금액을 지급할 것이다"는 내용으로 원천징수액을 원고가 부담하기로 하는 약정이 명시적으로 존재하는 사실은 당사자 사이에 다툼이없으므로, 피고가 위 계약에 관하여 원고가 외국선주사들에게 실제로 지급한 금액과 원고가 부담하기로 약정한 원천징수액을 합한 금액3)을 원천징수법인세의 과세표준으로 삼은 것은 정당하다.

원고는 이 사건 환급가산금이 ① 약정된 이자율로 산정된 부분과 ② 외국선주사가 국내원천소득에 대하여 부담하는 원천징수액을 원고가 대신 부담하는 부분으로 구분되고, 그중 적어도 원천징수세액에 대해 보전하는 부분(②)은 '지급자체에 대한 손해'를직접 배상하여 주는 것으로 국내원천소득으로 볼 수 없다고 주장하나, 앞서 본 법리에비추어, 원천징수세액에 대한 보전 약정 부분 또한 외국선주사들의 적극적 손해를 넘는 손해를 배상하기로 하는 약정이라고 봄이 타당하므로, 원고의 위 주장은 이유 없다.

2) 원천징수세액 대납약정이 없는 경우

갑 제4호증의 1 내지 16의 각 기재에 의하면 <표1> 순번 3 내지 6 계약의 경우 ●●○●●조선과 Stold-Nielsen Transportation Group B.V. 사이의 선박건조계약 및 해제합의서에는 위 계약과 관련하여 한국 내에서 발생하는 모든 세금, 관세, 인지세, 수수료를 ●●○●●조선이 부담하여야 한다는 내용이 규정되어 있으나, 원고가 <표1>의순번 3 내지 6 계약에 관하여 발급한 선수금환급보증서에는 그러한 내용의 기재가 없고, 오히려 "어떠한 경우에도 본 보증서의 금액은 전체 합계 미화 50,700,000 달러(선수금에 관한 보증한도)에 ●●○●●조선이 Stold-Nielsen Transportation Group B.V.로부터 선수금을 받은 날의 다음날부터 연 7%의 이자율로 합산한 금액을 초과하지 않는다"는 내용의 기재가 있는 사실이 인정된다.

위 인정사실에 의하면, <표1>의 순번 3 내지 6 계약에 관한 선수금환급보증계약 당시원고가 외국선주사들에게 이 사건 환급가산금을 지급함에 따라 위 외국선주사들에게 납세의무가 발생하는 원천징수세액을 원천징수의무자인 원고가 부담하기로 하는 특별한 약정을 하지 않은 이상, 이 사건 각 선박건조계약에서 국내조선사들이 한국 내에서 발생하는 모든 세금 등을 부담하기로 하기로 정하였더라도 그 효력이 원고에게까지 미친다고 볼 수 없고, 이 사건 환급가산금의 지급에 따라 발생하는 원천징수세액은 선수금환급보증계약에서 정하고 있는 원고의 보증한도금액을 벗어나는 범위임이 분명하다.

따라서 외국선주사들이 부담하여야 할 원천징수세액을 원고가 대납하기로 하는 특별한 약정이 없는 <표1>의 순번 3 내지 6 계약에 관하여도 원고가 위 원천징수세액을 부담하기로 하였다는 전제에서 해당 원천징수세액을 원천징수할 법인세의 과세표준에 가산한 부분은 위법하다. 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

이에 따라 이 사건 각 처분 가운데 피고가 2013. 12. 9. <표1> 순번 3 내지 6 기재 계약에 관하여 한 2010 사업연도 원천징수법인세 000원(가산세 00원 포함)의 부과처분 중 000원(가산세 00원 포함)을 초과하는 부분은 위법하여 취소되어야 한다.

마. 소결론

따라서 원고의 주장은 이 사건 각 처분 가운데 피고가 <표1> 순번 7 내지 9 기재 계약에 관하여 한 별지 목록 순번 4 기재 2014. 7. 9.자 2010 사업연도 원천징수법인세(가산세 포함) 000원의 부과처분 전부 및 <표1> 순번 3 내지 6 기재 계약에 관하여 한 별지 목록 순번 3 기재 2013. 12. 9.자 2010 사업연도 원천징수법인세(가산세 포함) 000원의 부과처분 중 000원을 초과하는 부분의 취소를 구하는 범위 내에서 이유 있다.

5. 결론

그렇다면 원고의 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있고, 나머지 청구는 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.